I SAB/Wr 20/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Katarzyna Radom (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA - Jadwiga Danuta Mróz, Sędzia WSA - Marta Semiczek, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 3 lutego 2017 r. sprawy ze skargi: D. L. na bezczynność Dyrektora Izby Skarbowej we W. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. wraz z odsetkami: oddala skargę w całości. Przedmiotem skargi jest bezczynność Dyrektora Izby Skarbowej we W. w zakresie rozpatrzenia odwołania D. L. z [...] 2016 r. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z [...] 2015 r. nr [...] określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. wraz z odsetkami. Jak wynikało z akt sprawy wobec skarżącej przeprowadzono kontrolę podatkową, m.in. w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 r., zakończone powołaną na wstępie decyzją określającą zobowiązanie w tym podatku wraz z odsetkami od niezapłaconych w terminie zaliczek za miesiące od stycznia do grudnia 2012 r. Nie zgadzając się z tym rozstrzygnięciem skarżąca 22 marca 2016 r. złożyła odwołanie, podnosząc w nim naruszenie art. 165 § 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej powoływana jako O.p.), poprzez błędne przyjęcie, że w sprawie prawidłowo wszczęto postępowanie podatkowe, co skutkuje bezskutecznością wydanej wobec strony decyzji. Wskazała też na naruszenie art. 121 § 1 oraz art. 123 § 1 O.p., poprzez ukrycie przed nią faktu wszczęcia i prowadzenia postępowania podatkowego oraz uniemożliwienia jej czynnego w nim udziału. Postanowieniem z [...] 2016 r. nr [...] (doręczonym stronie w trybie art. 150 O.p., ze skutkiem na 5 maja 2016 r.), Dyrektor Izby Skarbowej we W. stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji organu I instancji z 14 grudnia 2015 r. Pismem datowanym na 21 lipca 2016 r. skarżąca wystąpiła do Ministra Finansów z ponagleniem na niezałatwienie w terminie odwołania z 22 marca 2016 r. od powołanej decyzji z [...] 2015 r. Postanowieniem z [...] 2016 r. Minister Finansów uznał ponaglenie skarżącej za niezasadne. Pismem z 12 września 2016 r. skarżąca wniosła o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z [...] 2015 r. Postanowieniem z 13 października 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej wniosek strony rozpoznał odmownie. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego złożonej w organie podatkowym 3 października 2016 r. strona skarżyła bezczynność Dyrektora Izby Skarbowej we W. w sprawie nierozpatrzenia odwołania od decyzji organu I instancji z [...] 2015 r. W uzasadnieniu wskazywała na złożone 22 marca 2016 r. odwołanie ww. decyzji z [...] 2015 r. Pismem z 1 kwietnia 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. powiadomił skarżącą o przekazaniu odwołania do II instancji. W terminie ustawowym, określonym w art. 139 § 3 O.p. strona nie otrzymała rozstrzygnięcia ani żadnej korespondencji dotyczącej przedłużenia terminu załatwienia tej sprawy. W związku z tym złożyła ponaglenie do Ministra Finansów, który postanowieniem z [...] 2016 r. uznał je za bezzasadne, wskazując na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z [...] 2016 r. stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania. W opinii strony stanowisko Ministra Finansów jest błędne, gdyż skarżącej nigdy nie zostało doręczone ww. postanowienie. W jej ocenie, wobec braku doręczenia ww. postanowienia organ odwoławczy pozostaje w bezczynności, a brak doręczenia rozstrzygnięcia kończącego postępowanie administracyjne w instancji odwoławczej, skutkuje brakiem rozpoczęcia biegu terminu do wniesienia skargi i odbiera stronie podstawowe konstytucyjne uprawnienie do sądowej kontroli decyzji administracyjnych wydawanych w postępowaniu instancyjnym. Skarżąca stwierdziła też, że nie ma wiedzy czy organ podatkowy podjął próbę doręczenia postanowienia kończącego postępowanie w sprawie, a jeżeli tak, to gdzie i z jakim skutkiem. Pod adresem, który wielokrotnie wskazywała jako adres do doręczeń, jaki oficjalnie, jeszcze na początku 2015 r. zgłosiła do ewidencji CEIDG, i pod jakim bez żadnego problemu w styczniu 2015 r. doręczone zostały protokoły kontroli podatkowej poprzedzające wydanie decyzji, nie otrzymała jakiegokolwiek awiza ani żadnej korespondencji w sprawie odwołania. Podobna sytuacja miała miejsce w trakcie przeprowadzonego przez organ I instancji postępowania podatkowego. Z niezrozumiałych dla strony powodów, organ podatkowy I instancji kierował korespondencję na nieaktualny adres. Skarżąca podejrzewa, że również organ II instancji postąpił w ten sam sposób, kierując korespondencję na nieaktualny adres zamieszkania. Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych dotyczące ustalenia prawidłowego adresu przez organ podatkowy stwierdziła, że organy obu instancji nie miały potrzeby ustalania adresu strony, gdyż skarżąca wielokrotnie go wskazywała i był to za każdym razem jeden i ten sam adres. Skarżąca wniosła o zobowiązanie Dyrektora Izby Skarbowej do rozpatrzenia jej odwołania i załatwienia sprawy w terminie 14 dni od dnia doręczenia rozstrzygnięcia sądowego. Końcowo wnioskowała aby korespondencję w sprawie niniejszej skargi przesyłać na adres: [...] K. ul. O. [...]. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie w całości, wyjaśniając okoliczności sprawy, w tym doręczania pism i rozstrzygnięć kierowanych do strony. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Zgodnie zaś z art. 3 § 2 pkt 8 ww. ustawy kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1-4 lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 4a. Stosownie zaś do treści art. 149 § 1 p.p.s.a. - sąd, uwzględniając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 1-4 albo na przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 4a: zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie aktu, interpretacji albo do dokonania czynności; zobowiązuje organ do stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa; lub stwierdza, że organ dopuścił się bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania. Zgodnie z utrwalonym poglądem, wypowiadanym na tle powołanych regulacji prawnych bezczynność organu podatkowego występuje wówczas, gdy w prawnie określonym terminie organ podatkowy nie podejmie żadnych czynności w sprawie lub gdy wprawdzie prowadził postępowanie, jednakże mimo istnienia ustawowego obowiązku, nie zakończył go w sposób określony prawem. Rozpoznając skargę na bezczynność Sąd zobowiązany jest do dokonania analizy okoliczności faktycznych sprawy i kontroli czy w sprawie nie zaistniał stan bezczynności, tzn. czy organ administracji podjął określone czynności i załatwił sprawę w sposób i terminie przewidzianym przepisami prawa. Jak wynika z akt sprawy w latach 2011 - 2014 skarżąca prowadziła w K. przy ul. O. [...] niezarejestrowaną działalność gospodarczą w zakresie małej gastronomii. Zlikwidowała ją 31 marca 2015 r. Wobec ujawnionych w toku postępowania kontrolnego nieprawidłowości dotyczących ww. działalności gospodarczej Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. [...] 2015 r. wydał wobec skarżącej decyzję określającą jej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek. Rozstrzygniecie to doręczył na podawany przez skarżącą adres jej zamieszkania tj. [...] O. K. ul. K. [...]. Wobec niepodjęcia przesyłki w terminie, przyjęto jej doręczenie w trybie art. 150 O.p. (ze skutkiem doręczenia na 31 grudnia 2015 r.). W tym czasie skarżąca nie prowadziła już działalności gospodarczej. Zgodnie z dokumentacją znajdująca się w aktach sprawy, prowadziła ją oficjalnie jedynie przez dwa miesiące, likwidując ją 31 marca 2015 r. W dniu 22 marca 2016 r. skarżąca złożyła w Urzędzie Skarbowym w K. odwołanie od ww. decyzji, przekazane organowi odwoławczemu 6 kwietnia 2016 r. Jak wynikało z akt sprawy decyzja organu I instancji została przesłana na adres zamieszkania skarżącej tj. O. K. ul. K. [...]. Przesyłka ta, wobec nieobecności adresata, została doręczona w trybie art. 150 O.p., przy czym jak wynika z akt sprawy dochowano wymogu dwukrotnego jej awizowania (17 i 28 grudnia 2015), pozostawienia jej na okres 14 dni w placówce pocztowej i pozostawienia o tym informacji adresatowi w sposób prawem przewidzianym. Niepodjętą przez stronę przesyłkę zwrócono nadawcy 5 stycznia 2016 r. W związku z tym organ podatkowy, powołując się na art. 150 § 2 O.p. przyjął, że przesyłka ta została doręczona w dniu 31 grudnia 2015 r. Jak wynika z opisanych faktów odwołanie od ww. decyzji skarżąca złożyła dopiero 22 marca 2016 r., (w treści pisma podobnie jak wcześniej podając adres [...] O. K. ul. K. [...]), a zatem z uchybieniem terminu. Stosownie bowiem do art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 O.p. odwołanie od decyzji wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję w terminie 14 dniu od dnia jej doręczenia stronie. Ostateczny termin do wniesienia odwołania od ww. decyzji upłynął zatem 14 stycznia 2016 r. Po otrzymaniu ww. odwołania strony Dyrektor Izby Skarbowej [...] 2016 r. wydał postanowienie stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania. W treści ww. orzeczenia wskazał na art. 228 § 1 pkt 2 O.p. oraz okoliczność niezłożenia przez stronę wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Wskazał też, że wobec bezskuteczności złożonego przez stronę odwołania decyzja organu I instancji, określająca stronie zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych stała się ostateczna. W tych okolicznościach skargę strony podnoszącą bezczynność Dyrektora Izby Skarbowej we W. ocenić trzeba jako niezasadną. Nie można bowiem zarzucić bezczynności w sytuacji, gdy organ podatkowy we właściwym czasie i w przewidzianej prawem formie podjął rozstrzygnięcie w kwestii wniesionego przez stronę odwołania. W sprawie zostało wydane postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z [...] 2016 r. stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji wymierzającej stronie zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych. Badając prawidłowość podjętych przez organ podatkowy działań Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa, w tym także wskazywanego przez stronę. Wbrew zarzutom skarżącej nie można podważać skuteczności dokonywanych w tej sprawie doręczeń pism, w tym postanowienia z [...] 2016 r i decyzji z [...] 2015 r. Zdaniem Sądu te i inne przesyłki były kierowane na prawidłowy adres tj. [...] O. K. ul. K. [...]. Warto odnotować, że skarżąca sama ten adres w treści odwołania z 22 marca 2016 r. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z [...] 2015 r. Taki sam adres skarżąca zgłosiła we właściwym dla siebie urzędzie skarbowym (tj. Urzędzie Skarbowym w K.) jako adres rejestracyjny (korespondencyjny), ważny - jak sama podała - od 23lipca 2011 r. (K-689); w danych rejestracyjnych wykazanych w bazie Systemu Rejestracji Centralnej "SeRCe" oraz na wszystkich pismach kierowanych do organów podatkowych. Z akt sprawy jednoznacznie wynika, że skarżąca adresem tym posługiwała się w oświadczeniach składanych w toku kontroli podatkowej związanej z przedmiotową sprawą, jak i w pismach i wyjaśnieniach składanych zarówno w toku postępowania podatkowego jak i po wydaniu decyzji wymiarowych. We wniosku z 21 stycznia 2015 r. o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej - CEiDG-1 (K-692) skarżąca podała ten adres zarówno jako adres zamieszkania jak i adres zameldowania. Adres ten podawała konsekwentnie we wszystkich innych pismach kierowanych do organów podatkowych: m.in: w zgłoszeniu identyfikacyjnym NIP-3 z 13 grudnia 1996 r. (K-679); w pismach z: 28 grudnia 2015r. (K-648); z 14 stycznia 2016 r. (K-663); z 11 lutego 2016r. (K-666). Ponadto, jak wynika z zawartości akt sprawy, podczas kontaktów bezpośrednich i telefonicznych pracownicy Urzędu Skarbowego informowali stronę o kierowanej do niej korespondencji na ten właśnie adres. Niezależnie od tego wskazać trzeba, że nie powiodła się próba doręczenia 5 stycznia 2016 r. skarżącej pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego na adres K. ul. O. [...], pod którym wcześniej strona niej prowadziła działalność gospodarczą (o czym świadczy notatka służbowa pracowników Urzędu Skarbowego z dnia 5 stycznia 2016 r. (K- 652). Jak wynika z akt sprawy adres K. ul. O. [...] został zgłoszony jako adres prowadzenia działalności gospodarczej dopiero w dniu 21 stycznia 2015 r. (mimo wcześniejszego prowadzenia pod tym adresem niezarejestrowanej działalności gospodarczej w zakresie gastronomii tj. od 2011 r.) i jako taki był ważny do 31 marca 2015 r., tj. do dnia likwidacji tej działalności. Na dzień wszczęcia postępowania podatkowego (4 maja 2015 r.) jak i na dzień wydania decyzji wymiarowej przez organ I instancji ([...] 2015 r.) oraz wydania postanowienia organu II instancji o uchybieniu terminu do wniesienia odwołania ([...] 2016) adres ten nie był już adresem prowadzenia działalności gospodarczej (zlikwidowanej 31 marca 2015 r.), a zatem, w świetle art. 148 O.p., jedynym adresem do doręczeń korespondencji skarżącej pozostawał jej adres zamieszkania [...] O. K., ul. K. [...]. Na podkreślenie zasługuje przy tym fakt, że ten właśnie adres podawała skarżąca zarówno w odwołaniach z 22 marca 2016 r. od decyzji wymiarowych, jak i w skierowanym do Ministra Finansów ponagleniu z 21 lipca 2016 r. Z tych względów, zdaniem Sądu nie można podzielić twierdzeń strony o błędach w zakresie doręczeń pism, w konsekwencji należy przyjąć, że wobec doręczenia stronie w sposób przewidziany prawem decyzji ostatecznej, złożone po upływie terminu odwołanie jest spóźnione, a stwierdzający to akt administracyjny kończy postępowanie administracyjne w tej sprawie. Nie ma zatem podstaw do przyjęcia, że organ podatkowy pozostawał bezczynny. W przewidzianym prawem terminie rozpoznał odwołanie strony, wydając i doręczając jej stosowne postanowienie. Tym samym chybione są zarzuty podnoszące bezczynność Dyrektora Izby Skarbowej, wadliwości doręczania korespondencji oraz ograniczenia konstytucyjnych praw strony do sądowej kontroli rozstrzygnięć organów podatkowych. Sąd nie stwierdził też jakichkolwiek nieprawidłowości dotyczących trybu doręczenia kierowanej do strony korespondencji, w szczególności postanowienia z 18 kwietnia 2016 r. Jak wynika ze zwrotnych potwierdzeń odbioru ww. pisma oraz adnotacji na kopercie zawierającej to postanowienie, z powodu niemożności bezpośredniego doręczenia stronie w dniu 21 kwietnia 2016 r. przesyłki, była ona dwukrotnie awizowana (21 i 29 kwietnia 2016 r.), i pozostawiona na okres 14 dni w placówce pocztowej (w Urzędzie Pocztowym w O.). Po upływie wskazanego terminu, niepodjęta w terminie przesyłka została zwrócona do nadawcy tj. Dyrektora Izby Skarbowej we W. 10 maja 2016 r. Z uwagi na powyższe – na podstawie art. 150 § 2 O.p. organ podatkowy uznał, że skuteczne doręczenie ww. postanowienia nastąpiło 5 maja 2016 r. W tych okolicznościach faktycznych zarzut bezczynności organu podatkowego w załatwieniu odwołania z 22 marca 2016 r. jest całkowicie bezzasadny. Dyrektor Izby Skarbowej we W., niezwłocznie po przekazaniu mu ww. odwołania tj. w 6 kwietnia 2016 r., 18 kwietnia 2016 r. wydał postanowienie stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Wprawdzie odwołanie nie zostało rozpatrzone merytorycznie z uwagi na uchybienie terminowi do jego wniesienia, to jednak sposób jego załatwienia jest jak najbardziej zgodny z obowiązującymi przepisami prawa procesowego. Jak wskazano odwołanie strony z 22 marca 2016 r. wpłynęło do organu odwoławczego 6 kwietnia 2016 r. a zatem ustawowy termin na jego rozpoznanie upływał 6 czerwca 2016 r., zaś stosowne postanowienie zostało wydane już w 18 kwietnia 2016 r., czyli sprawa została załatwiona przed upływem terminu o którym mowa w art. 139 § 3 O.p. Nie można zatem mówić o jakiejkolwiek zwłoce w załatwieniu odwołania. Sprawa została rozpoznana terminowo i zgodnie z obowiązującymi zasadami uregulowanymi w ustawie Ordynacja podatkowa. Bezzasadny jest też zarzut skargi podnoszący wskazanie organom podatkowym adresu działalności gospodarczej (K. ul. O. [...]) jako adresu dla doręczeń. Jak bowiem wynika z akt sprawy adres ten został przez stronę wskazany 21 stycznia 2015 r. wyłącznie w zgłoszeniu CEIDG-1 dla prowadzonej oficjalnie działalności gospodarczej (przez okres około 2 miesięcy, tj. od 2 lutego 2015 r. do 31 marca 2015 r.). Prośbę o kierowanie korespondencji na ten adres skarżąca wystosowała po raz pierwszy dopiero 14 stycznia 2016 r., tj. po doręczeniu decyzji organu I instancji, po czym konsekwentnie, w kolejnych pismach kierowanych do organu podatkowego, co już podkreślano, wskazywała na adres w O.. Prośbę o kierowanie pism na adres w K. skarżąca wystosowała po raz kolejny dopiero w treści ponaglenia z dnia 21 lipca 2016 r. kierowanego do Ministra Finansów. Przy czym podkreślić należy, że słusznie z uwagi na likwidację ww. działalności gospodarczej nie było podstaw aby po tym terminie nadal doręczać stronie korespondencję na adres zlikwidowanej działalności gospodarczej. Wobec przyjętej przez Sąd oceny brak podstaw do uznania za zasadne formułowanych w skardze zarzutów, z tych względów działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę należało oddalić w całości.