I SAB/Wr 28/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Anetta Chołuj po rozpoznaniu w dniu 6 lutego 2017 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. z/s we W. na przewlekłość Naczelnika Urzędu Skarbowego W.-[...] w przedmiocie kontroli podatkowej w zakresie podatku od towarów i usług za IV kwartał 2014 r. postanawia: I. odrzucić skargę; II. zwrócić z urzędu stronie skarżącej kwotę 100 (sto) złotych tytułem wpłaconego wpisu sądowego. Skarżąca spółka, reprezentowana przez adwokata, wniosła – na podstawie art. 3 § 2 ust. 8 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) – skargę na przewlekłość Naczelnika Urzędu Skarbowego w przedmiocie kontroli podatkowej w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2014 r. W skardze skarżąca spółka wniosła o stwierdzenie przewlekłości podatkowania z rażącym naruszeniem prawa, a także zobowiązanie Naczelnika Urzędu Skarbowego do wydania rozstrzygnięcia w sprawie w terminie jednego miesiąca od zwrotu akt. Formułując zarzuty skargi spółka wskazała na naruszenie art. 121 § 1, art. 124, art. 125 § 1, art. 139 § 1 oraz art. 140 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r. poz. 613, dalej: O.p.). W odpowiedzi na skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Skarga okazała się niedopuszczalna. Na wstępie należy wskazać, że w rozpoznawanej sprawie przedmiotem skargi strona uczyniła przewlekłość Naczelnika Urzędu Skarbowego w zakresie kontroli podatkowej. Zwłoka organu podatkowego dotyczy zatem procedury weryfikacyjnej. Dopuszczalność skargi w tym zakresie reguluje art. 3 § 2 pkt 9 p.p.s.a. (a nie jak błędnie wskazał pełnomocnik art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a.), zgodnie z którym do sądu administracyjnego przysługuje skarga na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawach dotyczących innych niż określone w pkt 1-3 aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa podjętych w ramach postępowania administracyjnego określonego w ustawie z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego oraz postępowań określonych w działach IV, V i VI ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa oraz postępowań, do których mają zastosowanie przepisy powołanych ustaw. W literaturze podnosi się, że skarga z art. 3 § 2 pkt 9 p.p.s.a. dotyczy bezczynności lub przewlekłości co do aktów i czynności o charakterze procesowym (bezczynność lub przewlekłość procesowa), wyłączonych z treści art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. (zob. B. Adamiak, w: B. Adamiak, J. Borkowski, Metodyka pracy sędziego w sprawach administracyjnych, Warszawa 2015, s. 115). Art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. stanowi bowiem, że dopuszczalne jest kontrola sądowa w sprawach innych niż określonych w pkt 1-3 aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, z wyłączeniem aktów lub czynności podjętych w ramach postępowania administracyjnego określonego w ustawie z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego oraz postępowań określonych w działach IV, V i VI ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa oraz postępowań, do których mają zastosowanie przepisy powołanych ustaw. Przedmiotem skargi z art. 3 § 2 pkt 9 p.p.s.a. jest więc szeroko rozumiana zwłoka organów administracji publicznej co do podejmowania czynności procesowych w toku m.in. postępowania podatkowego, czynności sprawdzających, czy kontroli podatkowej. W rozpoznawanej sprawie kluczowe dla oceny dopuszczalności było zatem ustalenie, czy w świetle art. 3 § 2 pkt 9 w zw. z art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. "przewlekłość w zakresie kontroli podatkowej" mieści się w pojęciu "przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawach dotyczących aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień lub obowiązków (...) podjętych w ramach (...) postępowań określonych w działach IV, V i VI ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa". Zdaniem Sądu, ze sformułowania przepisu art. 3 § 2 pkt 9 p.p.s.a. wynika, że dopuszczalne jest jedynie zaskarżanie poszczególnych czynności podejmowanych w procedurach weryfikacyjnych, w tym kontroli podatkowej. Ustawodawca kładzie bowiem nacisk na "akty lub czynności (...) podjęte w ramach postępowań". Skarga do sądu będzie więc dopuszczalna na przewlekłe prowadzenie postępowania co do konkretnej czynności lub aktu. Jako przykłady wskazuje się w literaturze: zwrócenie się o korektę deklaracji (art. 274 § 1 pkt 2 O.p.), doręczenie uwierzytelnionej kopii skorygowanej deklaracji (art. 274 § 2 pkt 2 O.p.), zawiadomienie o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej (art. 282b § 1 O.p.), czynność kontroli (art. 284b O.p.), rozpoznanie zastrzeżeń do protokołu (art. 291 § 1 O.p.) (zob. B. Adamiak, w: B. Adamiak, J. Borkowski, Metodyka pracy sędziego..., Warszawa 2015, s. 120–121.). Niedopuszczalna jest więc ogólna skarga na przewlekłość co do samej kontroli podatkowej, a taki wydaje się rzeczywisty cel skargi. Potwierdza to w głównej mierze żądanie strony, reprezentowanej przez pełnomocnika, co do zobowiązania organu podatkowego do zakończenia kontroli podatkowej. Sąd pragnie zauważyć, że postępowanie sądowoadministracyjne oparte jest na zasadzie skargowości i rozporządzalności. To strona bowiem decyduje o tym, czy dany akt lub czynność zaskarżyć do sądu. W przypadku zaś bezczynności i przewlekłość procesowej (art. 3 § 2 pkt 9 p.p.s.a.) to strona określa, co jest przedmiotem skargi. Wskazanie to wyznacza natomiast granice sprawy, w których Sąd może orzekać (zob. art. 134 p.p.s.a.). Trzeba mieć przy tym na uwadze, że kognicję sądu administracyjnego reguluje ustawa. Treść przepisu art. 184 zdanie pierwsze Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej stanowi bowiem, że: "Naczelny Sąd Administracyjny oraz inne sądy administracyjne sprawują, w zakresie określonym w ustawie, kontrolę działalności administracji publicznej". Sformułowanie "w zakresie określonym w ustawie" wyłącza natomiast możliwość rozszerzenia kognicji sądów administracyjnych w drodze np. wnioskowań prawniczych. Dodatkowo należy zauważyć, że w ramach skargi z art. 3 § 2 pkt 9 p.p.s.a. sąd nie ma uregulowanych kompetencji. Artykuł 149 p.p.s.a. dotyczy jedynie skargi z art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a. Ponadto z treści skargi wynika, że strona oczekuje od organu podatkowego, jak najszybszej weryfikacji zwrotu nadwyżki podatku naliczonego od towarów i usług. W takim przypadku, w ocenie Sądu, skarga na bezczynność (przewlekłość) organu podatkowego co do samego zwrotu podatku byłaby efektywnym środkiem do zwalczania zwłoki organu w przedmiocie zwrotu VAT. Nie ulega bowiem wątpliwości, że zgodnie z art. 3 § 2 pkt 8 w zw. z art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. stronie przysługuje skarga na bezczynność (przewlekłość) organu podatkowego co do samego zwrotu podatku. W ramach tej skargi sąd administracyjny jest władny skontrolować wszystkie czynności organów podatkowych, które są podejmowane w sprawie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego. Skarga ta może zostać wniesiona w każdym czasie. Nie musi być poprzedzona ponagleniem z art. 140 O.p., gdyż zwrot podatku (nadpłaty podatku, nadwyżki podatku naliczonego) jest czynnością materialno–techniczną, która odbywa się poza postępowaniem jurysdykcyjnym. W sprawie nie można zatem przyjąć, że odrzucenie przedmiotowej skargi ograniczyło stronie, w jakikolwiek sposób, prawo do sądu gwarantowane w art. 45 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Jedynie prawo jednostki do sądu zostaje przesunięte w czasie. Z przedstawionych wyżej powodów należało zatem uznać, że skarga strony na przewlekłość organu podatkowego co do kontroli podatkowej jest niedopuszczalna i podlega odrzuceniu na podstawie art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a. (pkt I). O zwrocie uiszczonego przez stronę wpisu orzeczono na podstawie art. 232 § 1 pkt 1 p.p.s.a. (pkt II).