III SA/Wr 1476/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Magdalena Jankowska-Szostak, Sędziowie Sędzia WSA Sędzia WSA Ireneusz Dukiel, Małgorzata Malinowska-Grakowicz (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Kiermacka, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 31 maja 2017 r. sprawy ze skargi M. N. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. – obecnie : Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] października 2016 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry oddala skargę w całości. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] 2016 r., nr [...] Dyrektor Izby Celnej we Wrocławiu utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w L z dnia [...] 2016 r., nr [...] nakładającą na skarżącego M. N. karę pieniężną w wysokości [...],- zł za eksploatację automatu do gier o nazwie [...] nr [...] poza kasynem gry. Z akt sprawy wynika, że [...] 2015 r. funkcjonariusze celni Urzędu Celnego w L. przeprowadzili w lokalu położonym przy ul. G.[...] w P., prowadzonym przez skarżącego, kontrolę w zakresie przestrzegania przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r., Nr 201, poz. 1540 ze zm.) - dalej: u.g.h. W jej wyniku stwierdzili, że w ww. miejscu znajduje się automat [...] nr [...], należący do spółki "A" Spółka z o.o., podłączone i gotowe do użytku w momencie rozpoczęcia kontroli. Kontrolujący ustalili, że skarżącego łączyła z ww. spółką umowa o współpracy z dnia [...] 2015 r., na mocy której spółka wstawiła do lokalu skarżącego kontrolowany automat celem prowadzenia gier hazardowych i z tego tytułu spółka zobowiązała się do wypłaty skarżącemu wynagrodzenia w kwocie 1000zł miesięcznie, plus VAT. Przeprowadzony eksperyment pozwolił kontrolującym na stwierdzenie, że ww. urządzenie spełnia definicyjne przesłanki gier na automatach, określone w art. 2 ust. 3 u.g.h. Bezspornym okazał się także fakt, że ww. lokal, w którym urządzano gry hazardowe na przedmiotowym urządzeniu, nie był kasynem gry w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 1 u.g.h., nie przedstawiono także kontrolującym koncesji lub ważnego zezwolenia na prowadzenie działalności w tym zakresie. Kierując się art. 89 ust. 1 u.g.h. oraz mając na uwadze powyższe, Naczelnik UC wszczął wobec skarżącego postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu prowadzenia działalności w zakresie urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Do akt prowadzonego postępowania organ włączył opinię biegłego sądowego z zakresu informatyki z dnia 29.11.2015 r., sporządzoną w ramach równolegle prowadzonego postępowania karno-skarbowego, potwierdzającą, że badany automat umożliwia rozgrywanie gier o wygrane pieniężne i rzeczowe tj. spełniających przesłanki z art. 2 ust. 3 u.g.h. W wyniku przeprowadzonego postępowania, dokonanych czynności i zebranych dowodów, Naczelnik UC uznał, że gry na ww. urządzeniu były grami na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h. (miały charakter losowy i były prowadzone w celach komercyjnych) - nie były one jednak prowadzone w kasynie gry ani na podstawie ważnego zezwolenia w tym zakresie. Ustalenia i rozstrzygnięcia Naczelnika UC znalazły potwierdzenie w powołanej na wstępie decyzji tego organu nakładającej na skarżącego karę pieniężną w wysokości [...],- zł, w związku z eksploatacją automatu do gier. Materialno-prawną podstawę zaskarżonej decyzji stanowiły art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2 oraz art. 90 ust. 1 i 2 u.g.h. Utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji, Dyrektor IC powołał w pierwszej kolejności brzmienie art. 2 ust. 3 i 5 , art. 6 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. Zdaniem organu odwoławczego, komercyjny charakter gier na przedmiotowych automatach potwierdziły dowody (protokół kontroli organu I instancji, wynik eksperymentu, opinia biegłego sądowego). Przede wszystkim jednak - dostępne na tych automatach gry - spełniały kolejny warunek, wynikający z art. 2 ust. 3 u.g.h., tj. zawierały element losowości, co wynika ze zgromadzonych dowodów, w tym z udokumentowanego protokołem eksperymentu, przeprowadzonego w trakcie kontroli w ww. lokalu. Podczas eksperymentu wykazano, że przedmiotowa gra ma charakter komercyjny - z uwagi na uiszczaną za grę opłatę. Organ podkreślił brak zręcznościowego charakteru przedmiotowego urządzenia do gier, bowiem grający, poza wyborem stawki i naciśnięciem klawisza AUTOSTART, nie ma żadnego wpływu na wynik gry, która rozgrywana jest automatycznie. Zatem nie podlega kwestii, że automat nie jest maszyną do gier zręcznościowych, gdyż uzyskiwany przez gracza wynik jest bezwzględnie przypadkowy, czyli losowy. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności, Dyrektor IC podtrzymał stanowisko organu I instancji, że przedmiotowe urządzenie jest automatem do prowadzenia gier w rozumieniu przepisów u.g.h. Omawiając drugi z pozyskanych dowodów, tj. opinię biegłego sądowego, Dyrektor IC zauważył, że głównym celem przeprowadzonej ekspertyzy oraz wydanej opinii było stwierdzenie, czy na spornych urządzeniach można prowadzić gry, które w rozumieniu przepisów u.g.h. są grami na automatach. Stwierdził, że wyniki przeprowadzonej ekspertyzy, potwierdzające jednoznacznie nieprawidłowości oraz naruszenie przepisów prawa stwierdzone podczas kontroli, wzmocniły stronę dowodową sprawy. Podniósł, że w swojej opinii biegły wskazał również, że na przedmiotowych automatach zainstalowano gry o charakterze losowym. Naciśnięcie klawisza Start/Stop rozpoczyna obracanie się bębnów z symbolami. Wprawione w ruch, przyciskiem Start/Stop, bębny wirują z dużą prędkością, a następnie zatrzymują się samoczynnie. Ich wzajemne ustawienie w momencie zatrzymania jest losowe i niezależne od zręczności grającego – oprogramowanie automatu zawiera generator losowy. Punkty zdobyte w jednej grze mogą być wykorzystane do prowadzenia kolejnych gier w ramach wykupionego czasu. Urządzenie umożliwia wypłaty wygranych poprzez zainstalowany tzw. hopper. Zdaniem Dyrektora IC, ze sformułowanego w opinii wniosku końcowego wynika, że na badanych urządzeniach można prowadzić gry, które w rozumieniu przepisów u.g.h. są grami hazardowymi, o jakich mowa w art. 2 ust. 3 u.g.h. W uzasadnieniu swojej decyzji organ odwoławczy obszernie przedstawił także problematykę techniczności przepisów ustawy o grach hazardowych. Zajął stanowisko, że regulacji zawartych w art. 6 u.g.h., art. 14 u.g.h. i art. 89 u.g.h. nie można uznać za przepisy techniczne, objęte obowiązkiem ich uprzedniej notyfikacji. Na poparcie tej tezy Dyrektor IC dokonał szerokiego wywodu, z powołaniem się w szczególności na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE oraz Trybunału Konstytucyjnego, a to w kontekście orzeczenia prejudycjalnego tego Trybunału zapadłego 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 (Fortuna i inni). Powołał również liczne orzeczenia sądów administracyjnych na poparcie swego stanowiska. Dyrektor IC odniósł się także do zagadnienia zgodności powołanych wyżej regulacji u.g.h. z Konstytucją RP, w szczególności jej art. 7. Zauważył, że 11 marca 2015 r. Trybunał Konstytucyjny rozpoznał (w pełnym składzie) połączone pytania prawne Naczelnego Sądu Administracyjnego i Sądu Rejonowego Gdańsk - Południe w Gdańsku X Wydział Karny, dotyczące naruszenia konstytucyjnego trybu ustawodawczego przez brak notyfikacji Komisji Europejskiej u.g.h. oraz ograniczenia swobody działalności gospodarczej w zakresie organizowania gier na automatach wyłącznie w kasynach gry. Wskazał, że w wydanym wyroku (sygn. P/14) Trybunał stwierdził, że u.g.h. została uchwalona bez naruszenia konstytucyjnego trybu ustawodawczego, a organizowanie gier na automatach wyłącznie w kasynach gry spełnia wymogi ważnego interesu publicznego, uzasadniające ograniczenie wolności działalności gospodarczej. Zaznaczył, że Trybunał uznał także, art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. są zgodne z art. 2 i art. 7 w zw. z art. 9 Konstytucji oraz art. 20 i art. 22 w zw. z art. 31 ust. 3 Konstytucji. Organ odwoławczy stwierdził, że w sprawie podjęto wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w tym zebrano i rozpatrzono cały materiał dowodowy. Odnosząc się do zarzutu odwołania, iż skarżący nie mógł być w niniejszej sprawie uznany za urządzającego gry hazardowe w rozumieniu u.g.h., Dyrektor IC przyjął za organem I instancji, że taki status można przypisać skarżącemu, jako że posiadał klucze serwisowe do automatów i jako jedyny zajmował się obsługą automatu. Na podstawie umowy zobowiązał się do dostarczania energii elektrycznej do automatu, umożliwiał nieograniczony dostęp klientów w godzinach otwarcia lokalu do automatu, ochronę automatu przed uszkodzeniem i zniszczeniem. W lokalu są zatrudnione osoby, które pilnują porządku, a w razie potrzeby telefonują do skarżącego. W ocenie organu wbrew twierdzeniu odwołującego się, urządzającym gry na automatach poza kasynem gry jest skarżący bo udostępniał odpłatnie miejsce w lokalu, stwarzając tym samym warunki do zorganizowania niezgodnej z prawem działalności, jak również czerpał z tego zysk. W skardze na powyższą decyzję Dyrektora IC skarżący wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji i decyzji pierwszoinstancyjnej ewentualnie o jej uchylenie w całości oraz o uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, zarzucając wydanie decyzji z naruszeniem: 1. rażące naruszenie przepisów art. 187 § 1, art. 191, art. 192 w zw. z art. 120 oraz 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz. U. nr 137, poz. 926 z późn. zm.) Ordynacja podatkowa w zw. z art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. (Dz. U. nr 201, poz. 1540 z późn. zm.) o grach hazardowych poprzez dokonanie całkowicie dowolnej oceny dowodów zgromadzonych w niniejszym postępowaniu - pozostającej w rażącej sprzeczności ze wskazaniami wiedzy, doświadczenia życiowego, zasadami logiki, w rażącej sprzeczności między poszczególnymi dowodami, bez uwzględnieniem całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego - sprowadzającej się do bezpodstawnego przyjęcia, że skarżący urządzał gry, gdy zgodnie z treścią umowy najmu powierzchni użytkowej skarżący nie był uprawniony do dysponowania i rozporządzania przedmiotowymi urządzeniami, ani w ogóle do urządzania i prowadzenia gier na automatach. Zatem faktycznie skarżący nie prowadził jakiejkolwiek działalności dotyczącej urządzania czy prowadzenia gier hazardowych, w tym na automatach, czy w ogóle jakichkolwiek gier. Podmiotem urządzającym gry był podmiot, który był najemcą powierzchni w lokalu użytkowym, a który ustawił na wynikającej z tej umowy powierzchni przedmiotowe urządzenie - Kaptur Pi Sp. z o.o. z siedzibą w Grudziądzu. Przedmiotowa spółka eksploatowała przedmiotowe urządzenie, do jakiego wyłącznie wskazane spółka miała prawa, na powierzchni, jaką również wyłącznie dysponowała przedmiotowa spółka. 2. rażące naruszenie przepisów art. 216 w zw. z art. 180 § 1 w zw. z art. 181 w zw. z art. 284a §§2-3 w zw. z art. 235 o.p. w zw. z art. 91 g.h. w zw. z art. 36 ust. 5 w zw. z art. 54 in fme w zw. z art. 55 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. (Dz. U. Nr 168, poz. 1323) o Służbie Celnej w zw. z art. 77 ust. 6 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. (Dz. U. Nr 173, poz. 1807) o swobodzie działalności gospodarczej, poprzez dokonanie ustaleń w niniejszym postępowaniu na podstawie materiałów kontroli przeprowadzonej w dniu 23 kwietnia 2015r. Ignorując fakt, że przedmiotowe materiały - dokumenty, pochodzą z nielegalnych czynności kontrolnych, przeprowadzonych w sytuacji odmiennej aniżeli niecierpiąca zwłoki; 3. rażącą obrazę przepisów art. 120 w zw. z art. 201 § 1 pkt. 2 w zw. z art. 235 o.p. w zw. z art. 91 g.h. w zw. z art. 2 ust. 6 g.h. poprzez zaniechanie obligatoryjnego zawieszenia przedmiotowego postępowania, gdy rozpatrzenie niniejszej sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych - " Czy gra na urządzeniu stanowiącym przedmiot niniejszego postępowania stanowi grę na automacie w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 z późn. zm.) o grach hazardowych", bowiem jakikolwiek przepis powszechnie obowiązującego prawa nie przyznaje ani naczelnikom urzędów celnych, ani dyrektorom izb celnych, ani Szefowi Służby Celnej kompetencji do rozstrzygania, czy gra nadanym urządzeniu stanowi grę na automacie w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 z późn. zm.) o grach hazardowych, jaki to zakres uprawnień został zastrzeżony tylko i wyłącznie dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych, rozstrzygającego w tym przedmiocie w drodze decyzji po przeprowadzeniu postępowania zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) Ordynacja podatkowa. Natomiast w okolicznościach niniejszej sprawy Dyrektor Izby Celnej we W. uznał i przyjął że: urządzenie stanowiące przedmiot niniejszego postępowania stanowi automat do gier w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych, a zatem umożliwia grę w rozumieniu przepisów przedmiotowej ustawowej regulacji. Bezprawnie wkraczając tym samym Dyrektor Izby Celnej w zakres kompetencji zastrzeżonych wyłącznie dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych, co stanowi wadę kwalifikowaną, polegającą na wydaniu decyzji bez uzyskania wymaganego prawem stanowiska innego organu, o której mowa w art. 240 § 1 pkt. 6 o.p., co stanowi podstawę uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 ust. 1 lit. b p.p.p.s.a. 4. z najdalej posuniętej ostrożności procesowej - naruszenie prawa materialnego - poprzez niedopuszczalne zastosowanie wobec skarżącej przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt. 2 w zw. z art. 90 ust. 1 g.h. oraz art. 91 g.h. - stanowiących o zakazie urządzania gier na automatach w jakichkolwiek miejscach za wyjątkiem kasyn, na skutek braku notyfikacji projektu zarówno wskazanych regulacji, jak i przepisu art. 14 ust. 1 u.g.h., który stanowi, iż urządzanie gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry - Komisji Europejskiej, na zasadzie przepisów art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt. 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r., ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego, ostatnio zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006 r., co wynika z treści art. 91 ust. 3 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej z 2 kwietnia 1997 roku (Dz. U. 1997 r. Nr 78 poz. 483 z późn. zm.) w zw. z art. 2 i 53 Aktu Akcesyjnego dotyczącego przystąpienia Polski do Unii Europejskiej (Dz. U. 2004 r. Nr 90, poz. 864). Powyższe zostało stwierdzone w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r., w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 - Fortuna sp. z o.o. (C-213/11), Grand sp. z o.o. (C-214/11), Forta sp. z o.o. (C-217/11) przeciwko Dyrektorowi Izby Celnej w Gdyni:"Należy na wstępie przypomnieć, że Trybunał orzekł już, iż przepisy zakazujące prowadzenia gier elektrycznych, elektromechanicznych i elektronicznych w jakichkolwiek miejscach publicznych i prywatnych z wyjątkiem kasyn należy uznać za przepisy techniczne w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34 (wyrok z dnia 26 października 2006 r. iv sprawie C-65/05 Komisja przeciwko Grecji, Zb.Orz. s. 1-10341, pkt 61).W związku z powyższym przepis tego rodzaju jak art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, zgodnie z którym urządzanie gier na automatach dozwolone jest jedynie w kasynach gry, należy uznać za "przepis techniczny" w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34." 5. rażące naruszenie przepisów arc. 2 w zw. z art. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 482 z późn. zm.) w zw. z art. 89 ust. 1 pkt. 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 z późn. zm.) o grach hazardowych, poprzez wydania zaskarżonej decyzji, w sytuacji gdy przepis art. 89 ust. 1 pkt. 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 z późn. zm.) o grach hazardowych pozostaje w oczywistej sprzeczności ze wskazanymi przepisami Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Wydanie zaskarżonej decyzji stanowi oczywiste naruszenie prawa, albowiem podstawę prawną zaskarżonej decyzji stanowi przepis niezgodny z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z dnia 16 czerwca 2011 r., w sprawie o sygn. akt II SA/Rz 204/11 stwierdził niekonstytucyjność wskazanej regulacji, będącej również podstawę prawną zaskarżonej decyzji. Podkreślić przy tym trzeba, iż zgodnie z dyspozycją przepisu art. 8 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, zasadniczo przepisy Konstytucji stosuje się bezpośrednio. 6. rażące naruszenie przepisu art. 89 ust.l pkt. 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 z późn. zm.) o grach hazardowych, poprzez wydania zaskarżonej decyzji w odniesieniu do strony - osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, natomiast do poniesienia kary pieniężnej, na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o grach hazardowych, może być zobowiązany jedynie podmiot wymieniony w art. 6 ust. 4 ww. ustawy, urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia i urządzający gry na automatach poza kasynem gry - a nie osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą. W okolicznościach niniejszej sprawy doszło do całkowitego zignorowania przez organ zasadniczej kwestii — mianowicie, iż do poniesienia kary pieniężnej, na podstawie art. 89 ust. 1 pkt. 1 i 2 g.h., nie może być zobowiązana osoba fizyczna prowadząca indywidualną działalność gospodarczą. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor IC podtrzymał stanowisko z decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Oceniając zaskarżoną decyzję według kryterium zgodności z prawem (art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz. U. z 2014 r. poz. 1647 ze zm.) w związku z art. 3 § 2 pkt 1 i art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.), zwanej dalej "P.p.s.a.", Sąd nie znalazł podstaw proceduralnych i materialnoprawnych do wyeliminowania kwestionowanego rozstrzygnięcia ze zbioru legalnych aktów administracji publicznej. Zdaniem składu orzekającego Sądu podstawowe w sprawie znaczenie należało przypisać tym zarzutom podnoszonym wielokrotnie w skardze, które w istocie sprowadzają się do sugestii skierowania rozstrzygnięć organów celnych obu instancji pod adresem podmiotu, który nie urządzał gier, w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h.. Od rozważenia trafności (lub bezzasadności) tego właśnie zarzutu wypada zatem rozpocząć wywody niniejszego uzasadnienia. Wprowadzając w art. 89 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 u.g.h. pojęcie "urządzający gry", wyłącznie w celu wskazania podmiotu, który podlega stosownej karze pieniężnej, prawodawca nie zdefiniował tego określenia. Dlatego też, stosując wskazane unormowania, trzeba dokonywać – każdorazowo – oceny, czy można przypisać danemu podmiotowi status "urządzającego gry", która powinna uwzględniać wszystkie, konkretne okoliczności danej sprawy. W rozpoznawanym przez Sąd przypadku strona skarżąca twierdzi, że ukarany nie mógł być objęty hipotezą art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., bowiem "wyłącznie wynajął" powierzchnię lokalu podmiotowi eksploatującemu automat do gier bez dokonywania żadnych innych czynności". Z takim ujęciem spornej kwestii nie można się zgodzić. Co najmniej z dwóch powodów. Godzi się, po pierwsze, zauważyć, że żaden z przepisów u.g.h. nie zakazuje wyraźnie – formalnie rzecz biorąc – zawierania umów (najmu, dzierżawy czy też użyczenia), na podstawie których wyłącznie inny podmiot będzie dopiero, w pełni samodzielnie, eksploatował automaty do gier w rozumieniu art. 2 ust. 3 (lub art. 2 ust. 5) u.g.h.. Z drugiej jednak strony nie można zaprzeczyć twierdzeniu, że dla faktycznego prowadzenia (organizowania, urządzania) gier losowych potrzebne jest spełnienie co najmniej dwóch warunków: dysponowanie urządzeniem do prowadzenia gier oraz dysponowanie miejscem, w którym owe automaty można byłoby usytuować i eksploatować. Uwzględniając takie uwarunkowania można byłoby – przynajmniej z punktu widzenia zachowania reguł logiki formalnej – skutecznie bronić już teraz poglądu, że w sytuacji, gdy jeden z podmiotów dysponuje samymi tylko automatami (nie mając jednak pomieszczenia, gdzie mogłyby one funkcjonować), a inny podmiot – odwrotnie – jest dysponentem pomieszczenia (nie ma jednak automatów), oba podmioty można byłoby uznać za "urządzających gry", w myśl art. 89 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 u.g.h. już wówczas, gdy na podstawie zawartego kontraktu władający automatami korzysta z lokalu należącego do innego podmiotu, w którym to pomieszczeniu automaty te są udostępnianie dla ogółu. Po drugie, gdyby nawet uznać za niewystarczającą (dla przypisania skarżącemu statusu podmiotu co najmniej współurządzającego gry hazardowe na automatach) – co przyjmuje także skład sądu rozpoznający niniejszą sprawę – samą tylko okoliczność dopiero co opisaną, niezwłocznie zaakcentować trzeba, że w tym konkretnie rozstrzyganym przypadku należy mieć dodatkowo na uwadze dalsze jeszcze aspekty. Umowa, na którą powołują się obie strony sporu sądowego, wywodząc jednak z jej treści różne konsekwencje, jest bez wątpienia kontraktem prywatnym, regulowanym przepisami prawa cywilnego. W ocenie Sądu, nie można w związku z tym skutecznie polemizować z poglądem, że interpretacja takiej umowy powinna być także dokonywana z zastosowaniem reguł przewidzianych w tej gałęzi polskiego systemu prawa. Podstawowe znaczenie będzie miała zatem w tym przypadku norma wysłowiona w art. 65 § 2 k.c., wedle której: "W umowach należy raczej badać, jaki był zgodny zamiar stron i cel umowy, aniżeli opierać się na jej dosłownym brzmieniu". W kontekście przytoczonej reguły interpretacyjnej godzi się przede wszystkim zwrócić uwagę na następujące kwestie. Umowa zawarta przez skarżącego (w roli podmiotu udostępniającego nieokreśloną część powierzchni lokalu, którym dysponuje) z inną spółką (korzystającą z tej powierzchni w celu umieszczenia należących do niej automatów do gier) nazwana została przez strony umową o współpracy. Poszczególne elementy tej umowy zdają się prima facie wskazywać, że ma ona rzeczywiście taki charakter, skoro w zamian za swoje świadczenie, skarżący uzyskuje roszczenie o zapłatę czynszu. Niemniej, jak wynika z tej umowy powierzchni użytkowej, wynajmujący – skarżący posiada określone uprawnienia oraz obowiązki związane z automatami do gier: zapewniał pobór energii elektrycznej na potrzeby eksploatacji urządzeń, posiadał klucze serwisowe do automatów i jako jedyny zajmował się obsługą automatu, zapewniał ochronę automatu przed uszkodzeniem i zniszczeniem. W lokalu zatrudnione przez skarżącego osoby, pilnowały porządku, graczy, a w razie potrzeby miały obowiązek telefonować do skarżącego. Zdaniem Sądu z postanowień umowy, wynika niezbicie że "celem" tej umowy, a zarazem "zgodnym zamiarem stron", było nie tyle zawarcie klasycznego kontraktu najmu, ile podjęcie wspólnego przedsięwzięcia gospodarczego polegającego właśnie na połączeniu składników majątkowych, jakimi dysponowały strony kontraktu (lokalem użytkowym skarżącego oraz automatami innej spółki), które dopiero wspólnie umożliwiały uruchomienie gier na automatach w sposób dostępny dla ogółu, a więc ich "urządzanie" (w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 u.g.h.). Dokonując interpretacji zgodnie z dyspozycją art. 65 § 2 k.c., trzeba mieć dodatkowo na uwadze to, że skontrolowany przez funkcjonariuszy celnych automat miał być eksploatowany w celach ewidentnie komercyjnych (odpłatność uiszczana przez graczy za możliwość uruchomienia gry). W przedstawionych okolicznościach – które zostały przecież ustalone przez same organy celne, w sposób niekwestionowany przez skarżącego, co wymaga natychmiastowego zaakcentowania – organy te powinny były wręcz uznać skarżącego co najmniej za podmiot współurządzający gry. Dotychczasowe rozważania prowadzą do ostatecznej konstatacji, w myśl której w rozpoznawanej sprawie bez wątpienia również skarżący "urządzał gry" w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt i pkt 2 u.g.h. Nie można zatem zarzucić, że skarżący nie mógł być adresatem decyzji, w której wymierzono karę pieniężną. Rola skarżącego nie ograniczała się bowiem wcale – jak twierdzi – do udostępnienia części lokalu. W zakresie innych "czynności" (stosując terminologię użytą w skardze) mieszczą się bowiem bez wątpienia powinności skarżącego, niezastrzeżone w umowie, o których była mowa wyżej, a nadto czynności osób, które skarżący zatrudnił do pilnowania porządku w tym lokalu, włączania i wyłączania automatów. Powyższe niewątpliwie wskazuje, że urządzającym gry na automacie był skarżący. Ponieważ skarżący uczynił innym, ważkim zarzutem niedopuszczalność zastosowania wobec niego postanowień art. 89 u.g.h., ze względu na brak notyfikacji tego przepisu oraz innych przepisów tej samej ustawy, którym przypisuje charakter unormowań technicznych w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE godzi się stwierdzić, że w poprzednich sprawach tego rodzaju, rozpoznawanych wcześniej przez tutejszy Sąd, poszczególne składy dawały już wyraz przekonaniu, że – wbrew odmiennemu zapatrywaniu skarżącego – brak notyfikacji stosownych przepisów u.g.h. nie wyklucza dopuszczalności stosowania art. 89 tej ustawy. Stanowisko to znalazło zresztą wsparcie w argumentacji uzasadnień Naczelnego Sądu Administracyjnego do wyroków tego Sądu z dnia 25 listopada 2015 r. (sygn. akt II GSK 183/14 oraz II GSK 181/14), w których NSA wywiódł między innymi, że: 1. brak jest podstaw do twierdzenia o dalej idących konsekwencjach wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. (w połączonych C – 213/11, C – 214/11 i C – 217/11), niż te, które wyraźnie wynikają z treści tego judykatu TSUE; 2. Trybunał nie odniósł się zaś w ogóle we wspomnianym wyroku do przepisów art. 89-90 u.g.h., które – w ocenie NSA – nie mają charakteru przepisów technicznych, w rozumieniu dyrektywy Nr 98/34/WE (art. 89 nie opisuje bowiem produktu, a sankcje w nim przewidziane wiążą się z urządzaniem gier niezgodnie z zasadami; przepis ten nie stanowi "innych wymagań" w rozumieniu dyrektywy Nr 98/34/WE; nie ustanawia on też żadnego zakazu, lecz zapewnia respektowanie zasad określonych innymi przepisami u.g.h.); 3. w wyroku z dnia 11 marca 2015 r. (P 4/14) Trybunał Konstytucyjny orzekł, że tryb notyfikacji nie jest elementem krajowej procedury ustawodawczej i stwierdził, iż przepisy ary. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. są zgodne z art. 2 w związku z art. 7, a także z art. 20 i art. 22 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, a zatem nie ma obecnie wątpliwości co do ich obowiązywania (z perspektywy prawa krajowego); 4. zdaniem NSA, zajęte przez ten Sąd stanowisko nie może być skutecznie podważane na podstawie innych orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, zwłaszcza wyroku wydanego w sprawie C – 65/05 (Komisja Europejska przeciwko Republice Greckiej), ze względu na odmienne ramy prawne, w jakich TSUE orzekał w tamtej sprawie oraz w wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. (różnice te zostały szczegółowo przedstawione przez NSA); 5. nie dość, że unormowania art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. nie mają charakteru przepisów technicznych (w rozumieniu dyrektywy Nr 98/34/WE), to również związek tych przepisów z art. 14 tej samej ustawy nie ma charakteru, który zawsze i bezwarunkowo uzasadnia odmowę jego stosowania, jako podstawy do nałożenia kary pieniężnej; 6. za przyjętym przez NSA stanowiskiem przemawia także uwzględnienie toż-samości aksjologicznych obowiązywania systemu prawa krajowego w relacji do prawa unijnego (normy te pozostają w symbiozie). Skład NSA rozpoznający sprawy II GSK 183/14 oraz II GSK 184/14 – do których odwołuje się tutejszy Sąd także w niniejszym uzasadnieniu, w pełni aprobując dopiero co przytoczoną argumentację – nie podzielił przy tym odmiennych poglądów zawartych we wcześniejszych wyrokach NSA: z dnia 17 września 2015 r. (sygn. akt II GSK 1296/15) i z dnia 21 października 2015 r. (sygn. akt II GSA 2056/15; II GSK 2057/15; II GSA 2058/15 oraz II GSA 2059/15). Dodatkowo wypada odwołać się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 marca 2015 r. (P 4/14), który w motywach tego orzeczenia skonstatował, że: "(...) sam fakt ujęcia obowiązku notyfikacji w dyrektywie unijnej nie oznacza jeszcze, że mamy do czynienia ze szczególnie wysoką, bo międzynarodową i ponadustawową, rangą procedury notyfikacji". Dalej podał, że "dyrektywy nie mają zatem z natury rzeczy rangi hierarchicznie wyższej niż ustawy. Dyrektywy nie są z perspektywy konstytucyjnej prawem lepszym lub też ważniejszym merytorycznie i aksjologicznie niż przepisy polskich ustaw. Dlatego też wymóg notyfikacji wynikający z dyrektywy 98/34/WE nie jest ważniejszy lub bardziej istotny niż analogiczny obowiązek wynikający z ustawy zwykłej.". Skoro mocą powołanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 marca 2015 r. (P 4/14), w którym rozważano także problematykę braku notyfikacji, kwestionowane przez stronę skarżącą przepisy zostały uznane za zgodne z Konstytucją, zachodzi brak podstaw prawnych do odmowy ich stosowania w sprawie. Zagadnienie to przesądził zresztą ostatecznie Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale siedmiu sędziów z dnia 16 maja 2016 r. (sygn. akt II GPS 1/16), stwierdzając w niej, że: 1. art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r., poz. 612, ze zm.) nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny – w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE – charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy; 2. urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem – od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry – podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r., poz. 612, ze zm.). W obszernym uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny wywiódł w szczególności, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym, a w konsekwencji, nie podlegał obowiązkowi notyfikacji. Wymieniony przepis ustawy krajowej, sam w sobie nie kwalifikuje się bowiem do żadnej spośród grup przepisów technicznych, o których mowa w dyrektywie 98/34/WE, gdyż: 1. nie ustanawia żadnego rodzaju zakazu produkcji, przywozu, wprowadzania do obrotu i stosowania produktu lub zakazu świadczenia bądź korzystania z usługi lub ustanowienia dostawcy usług, ustanowionej w nim sankcji wiążącej się z działaniem polegającym na urządzaniu gier niezgodnie z przyjętymi w tym zakresie zasadami i bezpośrednio ukierunkowanej na zapewnienie ich respektowania (art. 1 pkt 11 dyrektywy); 2. w ogóle nie odnosi się do dokumentu oraz nie dotyczy produktu lub jego opakowania, jako takich i nie określa żadnej z obowiązkowych cech produktu, a tylko przeciwne ustalenie mogłoby uzasadniać jego kwalifikowanie, jako specyfikacji technicznej (por. wyrok TSUE z dnia 9 czerwca 2011 r., C–361-10, art. 1 pkt 3 dyrektywy); 3. nie stanowi również "innych wymagań", o których mowa w art. 1 pkt 4 dyrektywy, gdyż odnosi się do określonego sposobu prowadzenia działalności przez podmioty urządzające gry, a nie do produktów. Nie określa również warunków determinujących w sposób istotny skład, właściwość lub sprzedaż produktu. Przepis ten ustanawia sankcję za działania niezgodne z prawem, zaś ocena tej niezgodności jest dokonywana na podstawie innych wzorców normatywnych. O możliwości jego zastosowania (bądź odmowy zastosowania) decydują okoliczności konkretnej sprawy i zestawienie w jakim przepis ten występuje w ramach konstrukcji normy prawnej odnoszącej się ustalonego stanu faktycznego. To oznacza, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. może stanowić podstawę prawną nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów tej ustawy. Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, techniczny – w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE – charakter art. 14 ust. 1 u.g.h. oraz okoliczność nieprzekazania projektu tego przepisu Komisji Europejskiej, zgodnie z art. 8 ust. 1 tej dyrektywy, też nie ma znaczenia dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego opisanego w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. oraz stosowalności tego przepisu w sprawach o nałożenie kary pieniężnej. W sytuacji zatem, gdy przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 penalizuje urządzenie gier na automatach w sposób niezgodny z prawem, a z art. 14 ust. 1 u.g.h. wynika, że urządzanie gier na automatach jest dozwolone w kasynach gry, co wymaga spełnienia szeregu szczegółowych warunków określonych ustawą ściśle reglamentującą tego rodzaju działalność, to za oczywiste uznać należy, że z punktu widzenia stosowania albo odmowy stosowania tego przepisu ustaleniem faktycznym o wiodącym i prawnie relewantnym znaczeniu jest ustalenie, czy podmiot prowadzący działalność regulowaną u.g.h. w ogóle poddał się działaniu zasad nią określonych – w tym zwłaszcza określonych w art. 14 ust. 1 w związku z art. 6 ust. 1 u.g.h. – czy też przeciwnie, zasady te zignorował. Nie jest więc tak, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. pozostaje w tego rodzaju (funkcjonalnym) w związku technicznym z przepisem art. 14 u.g.h., który to związek zawsze i bezwarunkowo, a więc bez względu na elementy i okoliczności konkretnych stanów faktycznych, uzasadnia odmowę jego zastosowania, jako podstawę nałożenia kary pieniężnej, ilekroć podmiot urządzający gry na automatach czyni to poza kasynem gry. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał również, że na gruncie art. 89 ust. 1 u.g.h. ustawodawca penalizuje (dwa) różne rodzaje nagannych i niepożądanych zachowań stanowiących dwa odrębne delikty prawa administracyjnego, co skutkuje również zróżnicowaniem sposobu określenia i wysokości kar pieniężnych nakładanych za ich popełnienie. Ustaleniu podlegać muszą: fakt urządzania gier na automatach do gry, o których mowa w art. 2 ust 3 lub ust. 5 oraz fakt, że gra na automatach urządzana jest poza kasynem gry. Nie ma natomiast żadnego prawnego znaczenia, czy podmiot urządzający gry na automatach poza kasynem gry legitymował się posiadaniem koncesji lub zezwolenie, czy też nie. Samo urządzanie gier hazardowych bez koncesji i zezwolenia – od 14 lipca 2011 r., także bez dokonania zgłoszenia, lub wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry – jest penalizowane na gruncie art. 1 ust. 1 art. 89 u.g.h. i podlega karze w wysokości 100 % przychodu. Z tego wynika, że na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizowane jest zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od spełnienia których w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach. Przepis art. 89 ust. 1 pkt. 2 u.g.h. dotyczy natomiast "urządzającego gry", czyli "podmiotu", wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt. Tego rodzaju zabieg służy identyfikacji sprawcy i prowadzi do wniosku, że podmiotem tym jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym miejscu – czyli poza kasynem gry. I to bez względu na to, czy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna, której przecież – co wynika z art. 6 ust. 4 u.g.h. – nie może uzyskać ani osoba fizyczna, ani jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, ani też osoba prawna niemająca formy spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialności, które to spółki prawa handlowego, jako jedyne, o koncesję taką mogą się ubiegać. Analizowana uchwała – na mocy art. 269 § 1 P.p.s.a. – pośrednio wiąże każdy skład orzekający sądu administracyjnego, który może od niej odstąpić jedynie pod warunkiem przedstawienia składowi siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego zagadnienia prawnego wynikającego z jej treści do ponownego rozważenia oraz pod warunkiem podjęcia przez taki skład NSA nowej uchwały, prezentującej odmienne stanowisko prawne. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela w pełni pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w sentencji uchwały z dnia 16 maja 2016 r. (sygn. akt II GPS 1/16). Akceptuje także w całości argumentację przywołaną w uzasadnieniu do tej uchwały. W tej sytuacji odmienne stanowisko strony skarżącej – podważającej prawidłowość poglądu wyrażonego przez Naczelny Sąd Administracyjny w tej uchwale – nie mogło mieć znaczenia, dla kierunku sądowego rozstrzygnięcia. Dodatkowego zauważenia wymaga, że brak – jak trafnie przyjął NSA – nawet funkcjonalnego związku między przepisami art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 i art. 6 ust. 1 u.g.h. oznacza, że wszelkie rozważania na temat potencjalnie "technicznego charakteru" (w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE) art. 6 u.g.h. są bezprzedmiotowe. Zdaniem Sądu bezzasadny jest zarzut naruszenia art. 2 ust. 6 u.g.h. (punkt 2 petitum skargi ) oraz związany z nim zarzut naruszenia art. 120 w zw. z art. 201 § 1 pkt 2 w zw. z art. 235 o.p. w zw. z art. 91 w zw. z art. 2 ust. 6 u.g.h. poprzez zaniechanie obligatoryjnego zawieszenia postępowania, gdy – zdaniem skarżącej - rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych - czy gra na przedmiotowych urządzeniach stanowi grę na automacie w rozumieniu u.g.h. oraz zarzut naruszenia art. 120 o.p. w zw. z art. 2 ust. 6 w zw. z art. 91 u.g.h. poprzez uznanie i przyjęcie, że gra na spornym automacie jest grą na automacie w rozumieniu art. 2 ust. 5 u.g.h. mimo braku ustawowych kompetencji do rozstrzygania w tym zakresie. Sąd w składzie rozstrzygającym niniejszą sprawę podziela wyrażony w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, zgodnie z którym, decyzja Ministra Finansów wydawana jest na wniosek strony przede wszystkim w sytuacji, kiedy strona ta dopiero zamierza podjąć przedsięwzięcie i chce mieć pewność co do jego charakteru, a co za tym idzie posiadać wiedzę, czy będzie ono podlegać uregulowaniom ustawy. Decyzja ta może być wydana przez Ministra Finansów także w toku realizacji przedsięwzięcia. Gdy przedsięwzięcie polega na prowadzeniu gier na automatach, do wniosku należy dołączyć badanie techniczne automatu przeprowadzone przez uprawnioną jednostkę badającą, a Minister może zażądać tego badania także, gdy prowadzi postępowanie z urzędu. W sytuacji natomiast, gdy bez zwracania się o rozstrzygnięcie do Ministra Finansów i bez zwracania się o opinię do uprawnionej jednostki badającej, strona podejmuje działalność w postaci gier na automatach, musi liczyć się z tym, że w przypadku zakwestionowania gry przez organy celne, dalsze postępowanie będzie toczyć się na podstawie przepisów o postępowaniu dowodowym zawartych w Ordynacji podatkowej, bez konieczności żądania wydania decyzji przez Ministra Finansów. W takiej sytuacji brak decyzji Ministra Finansów nie stanowi przeszkody w rozstrzygnięciu sprawy o wymierzenie kary pieniężnej, na podstawie w art. 89 ust. 1 u.g.h. W toku postępowania o nałożenie kary pieniężnej organ służby celnej, aby zastosować sankcję, nie jest zobligowany do uzyskania decyzji Ministra Finansów wydanej na podstawie art. 2 ust. 6 u.g.h., a brak takiej decyzji nie stanowi o naruszeniu powołanego przepisu (wyrok NSA z dnia 5 listopada 2015 r., II GSK 2032/15; wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 25 maja 2016 r., II SA/Rz 1416/15, dostępne na stronie internetowej:orzeczenia.nsa.gov.pl). Ponadto zauważyć trzeba, że art. 2 ust. 7 u.g.h. nie daje organowi celnemu legitymacji do zainicjowania postępowania przed Ministrem Finansów. Organ ten może, co najwyżej, zasygnalizować potrzebę rozstrzygnięcia tej kwestii, co nie oznacza jednak, że na skutek tej sygnalizacji Minister Finansów będzie zobligowany do wszczęcia postępowania z urzędu. Organ ten nie ma bowiem możliwości skutecznego domagania się wszczęcia przez Ministra Finansów odrębnego postępowania w tym zakresie. Ma natomiast do dyspozycji uregulowania Ordynacji podatkowej i ustawy o Służbie Celnej, które pozwalają mu na samodzielne poczynienie koniecznych ustaleń. Odnosząc się do podniesionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów postępowania (art. 120, art. 121, art. 122, art. 180 ,art. 181, art. 187 § 1, art. 191, art. 192, art. 216 o.p.) wskazać należy, że punktem wyjścia dla analizy reguł postępowania podatkowego jest zasada wyrażona w art. 120 o.p., zgodnie z którą organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, stanowiąca konkretyzację normy konstytucyjnej zawartej w art. 7 Konstytucji RP. Należy podkreślić, że w myśl art. 187 § 1 o.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Na podstawie art. 188 o.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Przepisy te stanowią konkretyzację zasady prawdy materialnej, przewidzianej w art. 122 o.p. poprzez wprowadzenie dyrektywy zupełności postępowania dowodowego. To bowiem organ podatkowy zabiega w postępowaniu o udowodnienie każdego faktu za pomocą wszystkich dostępnych środków i źródeł dowodowych, by wydać stosowne orzeczenie. Zgodnie z art. 191 o.p., organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. W polskiej procedurze podatkowej obowiązuje wobec uregulowania wynikającego z art. 122 i art. 191 o.p. zasada swobodnej oceny dowodów, polegająca na pozostawieniu organom prowadzącym postępowanie swobody w ocenie materiału dowodowego i samodzielności w ocenie wagi oraz mocy poszczególnych dowodów. Ocena przydatności danego dowodu dla ustalenia stanu faktycznego sprawy jest weryfikowana wyłącznie wskazaniami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego (por. wyrok NSA z 30 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 1212/11, dostępny na stronie internetowej:orzeczenia.nsa.gov.pl). Na mocy art. 180 § 1 o.p., jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zgodnie z art. 121 o.p., postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (§ 1). Organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania (§ 2). W świetle postanowień art. 124 o.p., organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. Zarówno materiał dowodowy, jak i jego ocena winny – zgodnie z art. 210 § 4 o.p. – znaleźć swoje odzwierciedlenie w treści uzasadnienia decyzji podatkowej. Uzasadnienie faktyczne decyzji powinno zawierać w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Uzasadnienie prawne musi zaś zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie faktyczne winno być spójne i logiczne, tak by z jego treści w sposób niebudzący wątpliwości wynikał ustalony przez organ podatkowy stan faktyczny, stanowiący podstawę rozstrzygnięcia podatkowego. Omawiana regulacje stanowi rozwinięcie a zarazem konkretyzację zasady przekonywania wyrażonej w przywołanym powyżej art. 124 O.p. W ocenie Sądu organy celne nie naruszyły ustawowych reguł prowadzenia postępowania, prawidłowo zgromadziły materiał dowodowy, pozwalający na wydanie rozstrzygnięcia. Zdaniem Sądu dla ustalenia istotnych w sprawie okoliczności, nie było niezbędne prowadzenie szerszego postępowania dowodowego. Bezsporne w sprawie było, że strona skarżąca udostępniła prowadzony przez siebie lokal w celu umieszczenia automatu do gier a inny podmiot spółka jest dysponentem spornego automatu, a przeprowadzony eksperyment, potwierdzony później wnioskami opinii biegłego, nie pozostawiał wątpliwości co do charakteru gier. W kontekście zarzutu naruszenia art. 187 § 1 o.p. zauważyć należy, że zasada zupełności materiału dowodowego wyrażona w tym przepisie nie oznacza, że należy prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, tj. że z innych dowodów, poza ujawnionymi, nie należy oczekiwać zmiany ustalonego stanu faktycznego. Należy podkreślić, że samo zgłoszenie wniosków dowodowych nie powoduje automatycznie konieczności ich uwzględnienia i przeprowadzenia. Nakaz taki nie wynika z treści art. 188 o.p. Organy celne nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody. Sąd nie dopatrzył się naruszenia reguł oceny dowodów. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego. Ocena dowodów, jakiej dokonał w tej sprawie nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała ona z ochrony przewidzianej w art. 191 o.p. Ocena ta została dokonana z poszanowaniem zasad logiki, wiedzy i doświadczenia życiowego, została poparta przekonującą argumentacją. W kontekście zarzutu naruszenia art. 180 o.p. podnieść także należy, że zasadne w sprawie było dopuszczenie dowodu z protokołu z eksperymentu. Wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 13 u.s.c., funkcjonariusze wykonujący kontrole są uprawnieni do przeprowadzania w uzasadnionych przypadkach, w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela stanowisko, że w sytuacji stwierdzenia organizowania gry na automacie znajdującym się w lokalu niespełniającym ustawowych warunków urządzania gier hazardowych, gdy organizujący taką grę nie legitymuje się stosowną koncesją lub zezwoleniem, uzasadnione jest badanie rodzaju urządzenia, jego funkcjonowania, a także ewentualnego wykorzystania do organizowania takich gier. Mając powyższe na uwadze Sąd uznał za bezzasadny zarzut strony skarżącej, opierający się na twierdzeniu, że w kontrolowanym postępowaniu dokonano ustaleń na podstawie materiałów pochodzących z niedopuszczalnych czynności. Przypomnienia w tym miejscu uzasadnienia wymaga, że organ I instancji na podstawie art. 180, art. 216 i art. 237 o.p. dopuścił w poczet materiału dowodowego w postępowaniu administracyjnym zarówno protokół z przeprowadzonej w dniu [...] 2015 r. kontroli jak i ekspertyzy biegłego sądowego z zakresu informatyki sporządzonej z oględzin kontrolowanego automatu do gier. Powyższe uzasadnia twierdzenie o uznaniu za prawidłowe ustalenie przez organy celne podstawy faktycznej zaskarżonych rozstrzygnięć. Dotychczasowe wywody prowadzą do ostatecznej konkluzji, że kontrolowane decyzje nie naruszają prawa, co obligowało Sąd – stosownie do dyspozycji art. 151 P.p.s.a. – do oddalenia skargi.