III SA/Wr 193/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maciej Guziński Sędziowie Sędzia WSA Bogumiła Kalinowska (sprawozdawca) Sędzia WSA Jerzy Strzebinczyk Protokolant Ewa Bogulak po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 3 lutego 2010 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w L. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego oraz kwoty podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego we W. z dnia [...] r. nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej we W. na rzecz strony skarżącej [...] ([...]) złotych kosztów postępowania; III. orzeka, że decyzje wymienione w punkcie I nie podlegają wykonaniu do dnia prawomocności wyroku. Na podstawie zgłoszenia celnego [...] z dnia [...] r. "A" Spółka z o.o. z siedzibą w L. (dalej stroną skarżącą) – zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu towary określone jako [...], klasyfikując je według kodu TARIC 9027 80 17 00. W wyniku kontroli przeprowadzonej przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego w L. oraz weryfikacji zgłoszenia celnego, dokonanej na podstawie art. 78 ust. 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, powstała wątpliwość w zakresie zadeklarowanej przez stronę skarżącą klasyfikacji importowanych towarów. Zdaniem organu, [...] objęte zgłoszeniem celnym należało bowiem uznać za urządzenia przeznaczone do [...] ([...]), dla których to urządzeń właściwa jest podpozycja 9027 10 obejmująca "analizatory gazu lub dymu". Zastosowany natomiast kod taryfy celnej w ramach pozycji HS 9027 obejmuje przyrządy lub aparaty do analizy fizycznej lub chemicznej. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Celnego we W. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie. W jego toku strona skarżąca złożyła wyjaśnienia podnosząc między innymi, że: • zawsze stara się odprawiać towar zarówno w imporcie jak i eksporcie zgodnie z wytycznymi udzielonymi przez odpowiednie organy; • stosując kody celne opiera się na informacjach uzyskanych z Urzędów Celnych lub Agencji Celnych; • wprowadzając [...]/ [...] na teren UE oraz wyprowadzając je poza obszar UE zawsze korzystała z pośrednictwa Agencji Celnych; • posiada decyzję [...] Urzędu Celnego w W. z dnia [...] r., o którą wystąpiła, aby prawidłowo taryfikować towar – zmieniającą stosowany kod 9031 80 34 90 ze stawką cła 2,8% na kod 9027 80 17 00 ze stawką cła 0%; • stosowane kody taryfikacji celnej zarówno przed jak i po otrzymaniu w/w decyzji należały do tej samej grupy 9027 ze stawką cła 0% i jako takie uznawane były przez Urząd Celny jako prawidłowe, • do dnia [...] r., żadna z Agencji Celnych, ani żaden z odprawiających towar Urzędów Celnych nie poinformował jej, że zastosowana taryfikacja celna na [...]/[...] jest niewłaściwa. Decyzją z dnia [...] r., nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego we W. orzekł o retrospektywnym zaksięgowaniu długu celnego (w kwocie [...] PLN) oraz określił prawidłową kwotę podatku od towaru i usług w wysokości [...] PLN. W uzasadnieniu decyzji organ celny wskazał, że strona skarżąca nieprawidłowo zaklasyfikowała [...] według kodu TARIC 9027 80 17 i zaklasyfikował rzeczone towary według kodu CN 9027 10 10 00. Od powyższej decyzji strona skarżąca w ustawowym terminie złożyła odwołanie, zarzucając rozstrzygnięciu organu pierwszej instancji naruszenie art. 121 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, oraz art. 220 ust. 2 lit. b Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Pierwszoinstancyjne orzeczenie utrzymał w mocy Dyrektor Izby Celnej we W., decyzją z dnia [...] r. nr [...], wydaną po rozpatrzeniu odwołania strony. W uzasadnieniu organ II instancji podkreślił, że bezspornym jest, że przedmiotem importu były [...]. Wskazano dalej, że strona skarżąca zgłosiła powyższy towar według kodu CN 9027 80 17, obejmującego pozostałe przyrządy i aparaty niż analizatory gazu lub dymu. Strona zadeklarowała taki kod, gdyż uważa, że [...] należy klasyfikować według kodu CN 9027 80 "jako przyrządy i aparatura". Tymczasem – zdaniem organu – [...] są urządzeniami, które [...] w celu [...]. Niewątpliwie natomiast [...], jest [...], a aparaty działają z wykorzystaniem [...]. Wyroby o takich cechach i funkcji objęte są natomiast brzmieniem i zakresem przedmiotowym kodu CN 9027 "przyrządy i aparatura do analizy fizycznej lub chemicznej (na przykład polarymetry, refraktometry, spektrometry, aparatura do analizy gazu i dymu), przyrządy i aparatura do pomiaru lub kontroli lepkości, porowatości, rozszerzalności, napięcia powierzchniowego lub podobne, przyrządy i aparatura do mierzenia lub kontroli ilości ciepła, światła lub dźwięku, (włącznie ze światłomierzami) mikrotomy". Pozycja ta – jak dalej podniósł organ – na poziomie pierwszej podpozycji 9027 10 wyróżnia "aparaturę do analizy gazu lub dymu" z podziałem na elektroniczne i pozostałe (tzn. inne niż dokonujące [...] lub [...] z wykorzystaniem [...]). Klasyfikacja jest w tym przypadku zgodna z regułą 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), ponieważ brzmienie pozycji 9027 10 10 precyzyjnie odzwierciedla funkcję i sposób działania [...], a ponadto jest zgodna z uwagą 3 do działu 90, gdyż [...] są niewątpliwie aparatami złożonymi, służącymi do pełnienia ściśle określonej funkcji. W tej sytuacji – zdaniem organu – wnioskowana przez stronę skarżącą podpozycja 9027 80 17 nie może mieć zastosowania ponieważ obejmuje ona "pozostałe przyrządy i aparaturę," a więc inne niż wymienione w podpozycjach od 9027 10 do 9027 50. Proponowana przez stronę podpozycja CN byłaby prawidłowa, przy założeniu – co podkreślił organ – że [...], pozostając [...], ustalają np. [...] (w [...] i nie tylko) na podstawie [...]. Uwzględniając jednak – jak dalej wskazał organ II instancji – rzeczywisty sposób działania [...] stwierdzić należy, że organ I instancji dokonał prawidłowej subsumcji przepisów prawa do stanu faktycznego, a zastosowanie kodu proponowanego przez stronę stanowiłoby naruszenie postanowień reguł 1 i 6 ORINS. Zatem – jak podniósł organ – przyjąć należy, że dla [...] właściwym jest kod CN 9027 10 10, natomiast części do aparatury do [...] lub [...] ujęte są w podpozycji CN 9027 90 80. Ponadto organ drugoinstancyjny wskazał, że Noty Wyjaśniające do Taryfy Celnej nie stanowią zamkniętego katalogu wyrobów w nich opisanych, lecz są jedynie bardzo przydatnym, oficjalnie publikowanym komentarzem do Taryfy celnej, który zawiera wiele omówień przykładów i w wielu wątpliwych sytuacjach pomaga prawidłowo zastosować przepisy w zakresie klasyfikacji towarowej. W kwestii zaś nieuwzględnienia przywołanej przez stronę skarżącą Wiążącej Informacji Taryfowej WIT Nr [...] z dnia [...] r. organ odwoławczy przywołał treść art.12 WKC podkreślając, że obowiązuje ona jedynie organy celne, wobec osoby, na którą wystawiono informację w zakresie klasyfikacji taryfowej. Z uwagi zatem, że wskazany przez stronę skarżącą WIT został wystawiony dla innego niż ona podmiotu, to– zdaniem organu – informacja ta nie może mieć zastosowania w niniejszej sprawie. Wskazał także organ, że samo stwierdzenie, że istniał [...] WIT i decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w W. nr [...] z dnia [...] r. nie zwalnia strony skarżącej z dokonania prawidłowej klasyfikacji taryfowej w oparciu o obowiązujące przepisy prawa. Inaczej sprawa wyglądałaby w sytuacji posiadania przez stronę WIT – u dla niej wystawionego, na towary przez nią przewożone. Wówczas bowiem – jak podniósł organ celny – byłaby ona wiążąca. Natomiast – jak dalej wskazał organ - decyzja organu Naczelnika Urzędu Celnego w W., korygująca na wniosek strony klasyfikację taryfową, stanowi rozstrzygnięcie incydentalne, które wprawdzie jest wiążące w danej sprawie, lecz nie może jednak stanowić podstawy prawnej czy wykładni obowiązujących przepisów w odniesieniu do prawidłowej klasyfikacji importowanych towarów. Tym samym, zdaniem organu, nie można mówić o naruszeniu art. 220 ust. 2 lit. b WKC. Przy dochowaniu należytej stadności strona mogła ustalić prawidłowa kwalifikację importowanego towaru. Organ II instancji nie podzielił także stanowiska strony w kwestii naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez nienależyte wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona skarżąca zarzuciła decyzji Dyrektora Izby Celnej we W. naruszenie przepisów prawa, a to: - niewłaściwą wykładnię przepisów taryfy celnej, stanowiącej załącznik nr I rozporządzenia Rady EWG nr 2658/87 w brzmieniu określonym przez rozporządzenie Komisji WE nr 1549/2006, w zakresie dotyczącym klasyfikacji celnej importowanych towarów; - art. 121 § i art. 191 Ordynacji podatkowej oraz art. 220 ust. 2 lit. "b" Wspólnotowego Kodeksu Celnego poprzez przyjęcie, że zaszły przesłanki do retrospektywnego zaksięgowania długu celnego. W uzasadnieniu skargi wskazano, że zakres przedmiotowy kodu CN 9027 obejmuje "przyrządy i aparaturę do analizy fizycznej lub chemicznej" (m.in. [...]), rozróżnia więc dwa rodzaje urządzeń: przyrządy i aparaturę. Kod 9027 10, zdefiniowany w Taryfie jako "aparatura do analizy gazu lub dymu (...)", odnosi się więc do "aparatury", czyli zestawu urządzeń, a nie pojedynczych urządzeń, takich jak samodzielnie pracujący [...], który w pełni odpowiada klasyfikacji jako "przyrząd". Uzasadnione było więc zakwalifikowanie [...] według kodu 9027 80 17 (pozostałe). W uzasadnieniu wskazano, że argumentacja organu o braku naruszenia art. 220 ust. 2 lit. b WKC jest niesłuszna, z następujących powodów: 1) w sprawie nie doszło do błędu przy klasyfikacji towarów, zatem nie mógł on być wykryty; 2) nawet jeśli, hipotetycznie rzecz biorąc, taki błąd byłby popełniony, to byłby on popełniony już drugi raz, ponieważ klasyfikacje celne [...] zostały uprzednio przez organ celny zmienione w [...] roku. Przy następnych odprawach strona więc nie miała podstaw do wątpliwości, że dokonywana przez nią klasyfikacja towarów jest prawidłowa. Strona musiałaby bowiem założyć, że organ celny odprawiający towary, profesjonalnie i urzędowo przygotowany do takich czynności, pomylił się dwa razy z rzędu; 3) strona musi się kierować zasadą zaufania do organów państwa. Zakładać musi, że klasyfikacja przyjęta przez organ celny jest prawidłowa i została nadana z uwzględnieniem norm ją regulujących. Tym bardziej, jeśli organ państwa koryguje sam siebie, strona ma prawo zakładać, że klasyfikacja towarów jest prawidłowa; 4) nie jest zasadny argument dotyczący doświadczenia profesjonalnego przedsiębiorcy w tej sprawie. Taryfikacja towarów jest dziedziną trudną i nasuwającą wiele wątpliwości, co również znajduje swój wyraz w licznych sprawach przed sądami administracyjnymi. W danej sprawie właśnie profesjonalne podejście umożliwiło przeprowadzenie zmiany klasyfikacji celnej towarów, a w rezultacie nadanie im kodu taryfowego, który zdaniem skarżącego jest całkowicie prawidłowy; 5) nie ma więc podstaw do twierdzenia o możliwości racjonalnego wykrycia błędu organów celnych, nawet gdyby on zaistniał. Strona musiałaby w takiej sytuacji założyć, że organ celny działa całkowicie nieracjonalnie korygując własne decyzje i musiałaby z góry przewidzieć treść zaskarżanej właśnie decyzji Izby Celnej - co nie jest działaniem racjonalnym. W odpowiedzi na skargę strona przeciwna podtrzymała swoje stanowisko w sprawie i wniosła o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Według art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości, między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 tej ustawy). Zakres kontroli administracji publicznej obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 1 w związku z § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej w skrócie "p.p.s.a."), w tym także na decyzje wydawane przez organy celne. Kryterium legalności przewidziane w art. 1 § 2 ustawy ustrojowej umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego zarówno decyzji administracyjnej uchybiającej prawu materialnemu, jeżeli naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" p.p.s.a.), jak też rozstrzygnięcia dotkniętego wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego (lit. "b"), a także wydanego bez zachowania reguł postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. "c"). Kontroli sądów administracyjnych podlega w pierwszej kolejności prawidłowość zastosowania w postępowaniu administracyjnym przepisów postępowania. To te przepisy rzutują bowiem na prawidłowość ustaleń stanu faktycznego, a tylko należycie ustalony stan faktyczny sprawy pozwala ocenić zasadność zastosowania konkretnych norm prawa materialnego. Dodatkowo wyjaśnić należy, że konieczne w sprawie ustalenia dotyczyć muszą faktów doniosłych normatywnie, a więc mających wpływ na załatwienie sprawy. Chodzi zatem o ustalenia dotyczące stanu faktycznego wyrażonego w hipotezie normy prawnej. W sprawie, której istota sprowadza się do oceny prawidłowości taryfikacji celnej sprowadzonego towaru, formalnoprawną podstawę rozstrzygnięcia stanowią unormowania ustawy Prawo celne, Ordynacji podatkowej oraz uregulowania zawarte w Taryfie celnej, Notach Wyjaśniających do Taryfy celnej, a także zapisy Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Taryfa celna, stanowiąca załącznik nr I rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256) w brzmieniu określonym przez rozporządzenie Komisji (WE) Nr 1719/2005 z dnia 27 października 2005 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L Nr 286 z 28 października 2005 r.), przyjęła nazewnictwo i pełne zasady interpretacji Scalonej Nomenklatury Określania i Kodowania Towarów. Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz Ogólnym Regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji i podpozycji z wyłączeniem wszelkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Nomenklatura Scalona obejmuje: a) nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego; b) wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane "podpozycjami CN" w tych przypadkach, gdy określana jest odpowiadająca stawka celna; c) przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przepisy odnoszące się do podpozycji CN. Ostateczny, wykazywany w zgłoszeniu celnym kod towaru, to kod TARIC, obejmujący, zgodnie z zawartą w art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87, dodatkowe podziały wspólnotowe konieczne do opisu towarów, z zastrzeżeniem specjalnych środków wymienionych w załączniku II do rozporządzenia (EWG) Nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Zgodnie z regułą 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, dalsze reguły mają zaś zastosowanie, o ile nie są sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag. Za pierwszeństwem reguły 1 – w stosunku do ogólnych reguł interpretacyjnych oznaczonych numerami od 2 do 6 – przemawia też chronologiczny układ tych uwag. Nie jest sporne, że przedmiotem importu w niniejszej sprawie były [...].[...] tym urządzeniem polega na [...]. Wprowadzone do [...] jest na [...]. Wynik pomiaru jest wskazywany w jednostkach. Urządzenia te dokonują [...] na [...]. Bez wątpienia [...] jest [...] a urządzenia działają z wykorzystaniem [...]. Nie ulega także wątpliwości, że w Dziale 90 Taryfy celnej pozycja 9027 obejmuje "przyrządy i aparatura do analizy fizycznej lub chemicznej (na przykład polarymetry, refraktometry, spektrometry, aparatura do [...] i [...]), przyrządy i aparatura do pomiaru lub kontroli lepkości, porowatości, rozszerzalności, napięcia powierzchniowego lub podobne, przyrządy i aparatura do mierzenia lub kontroli ilości ciepła, światła lub dźwięku, (włącznie ze światłomierzami) mikrotomy". Pozycja ta na poziomie pierwszej podpozycji 9027 10 10 wyróżnia elektroniczną "aparaturę do analizy gazu lub dymu" . Zdaniem organu celnego brzmienie pozycji 9027 10 10 precyzyjnie odzwierciedla funkcję i sposób działania przedmiotowych [...], a ponadto jest zgodna z uwagą 3 do działu 90, ponieważ [...], są niewątpliwie aparatami złożonymi, służącymi do pełnienia ściśle określonej funkcji. Natomiast wnioskowana przez stronę skarżąca podpozycja 9027 80 10 obejmuje pozostałe przyrządy i aparaturę, a więc inne niż wymienione w podpozycjach od 9027 10 do 9027 50. Jak trafnie wskazano w skardze zakres przedmiotowy kodu CN 9027 obejmuje "przyrządy i aparaturę do analizy fizycznej lub chemicznej" (m.in. [...]). Wskazany kod rozróżnia więc dwa rodzaje urządzeń: przyrządy i aparaturę. Pojęcia te niewątpliwie nie są tożsame. W tej sytuacji uznać należy co najmniej za przedwczesne zakwalifikowanie importowanego towaru do kodu 9027 10 10. Jest to podpozycja pozycji 9027 10, zdefiniowanej w Taryfie jako "aparatura do analizy gazu lub dymu" Odnosi się więc do "aparatury". W tym stanie rzeczy, dla niewadliwego wykluczenia importowanego towaru z pozycji zastosowanej przez stronę (9027 80) "pozostałe przyrządy i aparatura" i zataryfikowania tego towaru do pozycji 9027 10 "aparatura do analizy gazu lub dymu" (wskazanej przez organ) ustalenia wymagało zatem, czy towar w postaci [...], stanowi pozostały przyrząd czy też aparaturę do [...] lub [...]. W sprawie natomiast brak jednoznacznego ustalenia, co do tego, że importowane urządzenia są aparatami a nie przyrządami. Tym bardziej było to konieczne, że strona skarżąca – wobec treści Wiążącej Informacji Taryfowej (WIT) Nr [...] z dnia [...] r., jak również treści decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w W. nr [...] z dnia [...] r. wskazujących, jako prawidłowy dla towarów tożsamych co towar importowany przez stronę skarżącą kod CN 9027 80 17 – nie miała wątpliwości klasyfikacyjnych co do importowanego towaru. Wątpliwości natomiast co do klasyfikacji importowanego towaru powzięte przez organ, na etapie kontroli przeprowadzonej przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego i weryfikacji zgłoszenia celnego winny być rozwiane przez ten organ, nie zaś przez stronę postępowania. Stosownie bowiem do treści art. 122 Ordynacji podatkowej, w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Wyrażona zasada prawdy obiektywnej jest jedną z najważniejszych zasad postępowania, ma bowiem olbrzymi wpływ na ukształtowanie całego postępowania, a zwłaszcza na rozłożenie ciężaru dowodu. Z zasady tej jednoznacznie bowiem wynika dla organu obowiązek "wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa". Tymczasem w niniejszej sprawie organy celne – wskazując stronie możliwość, z której winna była skorzystać, celem wyjaśnienia wątpliwości klasyfikacyjnych co do przedmiotu importu (chociaż strona – jak sama podniosła – wątpliwości takich nie miała) – zmierzały de facto, wbrew zasadzie prawdy obiektywnej, do przeniesienia na nią ciężaru dowodzenia. Podczas gdy, zdaniem składu orzekającego, do rozwiania wątpliwości klasyfikacyjnych w przedstawionych wyżej okolicznościach faktycznych sprawy, bezspornie wymagane były wiadomości specjalne, co tym samym uzasadniało konieczność powołania biegłego i dopuszczenie dowodu z jego opinii, zgodnie z art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej. Takich opinii jednakże w niniejszej sprawie brak. Przedstawione uchybienia mają istotny wpływ na wynik sprawy. Tylko bowiem zgodne z procedurą ustalenia stanu faktycznego pozwalają na zastosowanie prawidłowych norm prawa materialnego. Już z tych względów za zasadny uznać należy wniosek strony skarżącej o uchylenie zaskarżonej decyzji. Podsumowując dotychczasowe rozważania wskazać należy, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ celny zobligowany będzie ustalić, czy zachodzą prawem przewidziane okoliczności uzasadniające wyłączenie importowanych towarów z podpozycji 9027 80 17 i włączenia do podpozycji 9027 10 10 zgodnie z wersją przedstawioną przez organ celny – przy pomocy biegłego dysponującego specjalistyczną wiedzą. Dopiero po skutecznym uznaniu taryfikacji wskazanej przez importera za nieprawidłową, rozważenia wymagało będzie, do której z pozycji (podpozycji) sprowadzony towar powinien być zaklasyfikowany. W konsekwencji powyższego jako przedwczesne należy również uznać orzeczenie organu co do retrospektywnego zaksięgowania długu. Stosownie bowiem do zasady wyrażonej w treści art. 214 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeksu Celny (DZ. Urz. WE L Nr 302 z 19 października 1992 ze zm.), kwota długu celnego (...) obliczana jest na podstawie elementów kalkulacyjnych – taryfy celnej, wartości celnej towarów, obowiązujących w dniu powstania długu celnego. Skoro zatem – stosownie do wyżej wskazanych rozważań – w momencie długu celnego w istocie brak było uzasadnionych podstaw do uznania wskazanego przez stronę skarżącą kodu 9027 80 17 00 ze stawką cła 0%, jako kodu nieprawidłowego, to tym samym nie można było przyjąć, że kwota należności wynikających z długu celnego została zaksięgowana w kwocie niższej od prawnie należnej (art. 220 Wspólnotowego Kodeksu Celnego). Wskazać należy tym miejscu na tle powyższych ustaleń, że w sprawie nie można uznać, jak to uczynił organ drugiej instancji, że mamy do czynienia z niebudzącą jakichkolwiek zastrzeżeń możliwością retrospektywnego zaksięgowania kwoty długu celnego, w świetle art. 220 ust. 2 lit b Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Zgodnie z tym przepisem nie jest możliwe dokonanie retrospektywnego księgowania kwoty długu celnego, jeżeli łącznie spełnione są cztery przesłanki: 1. zaniżenie kwoty zaksięgowanej lub brak zaksięgowania jest następstwem błędu samych organów celnych, 2. błąd ten nie mógł być racjonalnie wykryty przez osobę zobowiązaną do uiszczenia należności, 3. osoba zobowiązana działała w dobrej wierze, 4. osoba zobowiązana przestrzegała przepisów obowiązujących w zakresie zgłoszenia celnego. Dyrektor Izby Celnej przyjmując, że nieprawidłowa klasyfikacja wynikała z błędu organu argumentował, że przy wykazaniu dobrej wiary przez stronę skarżącą oraz dołożeniu należytej staranności przy dokonywaniu zgłoszenia celnego błąd kwalifikacji taryfowej towarów mógł zostać wykryty przez stronę skarżącą. Zdaniem składu orzekającego, nie sposób uznać powyższego stanowiska za trafne w rozpatrywanej sprawie, mając na względzie wcześniejszą kwalifikację przez organy celne importowanego przez stronę skarżącą towaru. Jak już wskazano decyzją z dnia [...] r. nr [...]), Naczelnik Urzędu Celnego w W. uznał za prawidłowy - dla towarów tożsamych co towar importowany przez stronę skarżącą - kod CN 9027 80 17. Mając to na względzie, a także wskazane WIT-y kwalifikujące przedmiotowy towar do kodu określonego w zgłoszeniu celnym, uwzględniając nawet ich charakter prawny, nie sposób – na tle ogólnej zasady zaufania strony do działań organów administracji publicznej – przypisać stronie skarżącej istnienie złej woli przy dokonywaniu kwalifikacji taryfowej towaru oraz zarzucać, że błąd organów celnych przy wcześniejszej klasyfikacji mógł zostać przez stronę skarżącą wykryty przy dochowaniu należytej staranności. Jak trafnie formułowano w skardze, strona musiałaby zakładać, że organ celny odprawiający towary, profesjonalnie i urzędowo przygotowany do takich czynności, pomylił się kolejny raz i że działa nieracjonalnie korygując własne decyzje. Z tych wszystkich względów, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" oraz "c" , a także art. 200 i 152 p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji wyroku.