III SA/Wr 208/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Sędziowie : Sędzia WSA Ludmiła Jajkiewicz (sprawozdawca), Sędzia WSA Bogumiła Kalinowska, Maciej Guziński, , Protokolant: Renata Pawlak, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 15 września 2010 r. sprawy ze skargi "A" S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2007 rok I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] ([...]) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; III. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu. Przedmiotem zaskarżenia jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...] r., nr [...], utrzymująca w mocy decyzję Wójta Gminy L. z dnia [...] r., nr [...], w sprawie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007 r., w kwocie [...] zł. W stanie sprawy Wójt Gminy L. uznał, iż "A" SA z siedzibą w W. (dalej: skarżąca) błędnie wyłączyła z podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości wartość [...] znajdujących się w [...] i postanowieniem z dnia [...] r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w zakresie podanym na wstępie. Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego wydał decyzję z dnia [...] r., w której określił podatek od nieruchomości, w kwocie podanej jak na wstępie. W uzasadnieniu organ wskazał, powołując się na przepisy prawa (art.1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, j.t. z 2010 r. Dz.U. Nr 95, poz. 613 – dalej: u.p.o.l. oraz art. 3 pkt 3 i 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, j.t. z 2006 r. Dz.U. Nr 156, poz. 1118 ze zm. – dalej: u.p.b.), iż opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, jako budowla związana z działalnością gospodarczą, podlegają [...] znajdujące się w [...]. [...] wraz z umieszczoną w niej [...] stanowi całość techniczno – użytkową zapewniającą [...]. Wobec czego organ obliczy wysokość podatku od nieruchomości za 2007 r., przyjmując za podstawę opodatkowania wartość budowli wykazaną w pierwotnej deklaracji na 2007 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L., w wyniku rozpatrzenia odwołania skarżącej, podtrzymało stanowisko wyrażone w decyzji pierwszoinstancyjnej. Skarżąca w skardze z dnia [...] r. (uzupełnionej pismem z dnia [...] r.) wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji pierwszej instancji, a także o zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, zarzucając naruszenie: - art. 122, w związku z art. 180, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (j.t. z 2005 r. Dz.U. Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej: Ord. pod.), gdyż pomimo ciążącego na organach podatkowych obowiązku wykazania nieprawidłowości deklaracji podatkowej złożonej przez skarżącą, organy te nie przedstawiły nawet jednego dowodu, z którego wynikałoby, że [...] położone w [...] spełniają cechy budowli w rozumieniu u.p.o.l., a także, że ich wartość odpowiada wartości wykazanej przez skarżącą w deklaracji za poprzedni rok podatkowy; - art. 210 § 4 Ord. pod., w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., ze względu na wadliwość uzasadnienia prawnego zaskarżonej decyzji, które polegało przede wszystkim na błędnej interpretacji przepisów prawa budowlanego przy ocenie, czy obiekt jest budowlą w rozumieniu u.p.o.l.; - art. 21 § 3 oraz art. 207 i art. 137 § 3, w związku z art. 165 § 1- § 2 i § 4 oraz w związku z art. 151 i art. 151a Ord. pod., poprzez wszczęcie postępowania, prowadzenie i jego zakończenie przy udziale pełnomocnika, który nie zgłosił udziału w sprawie; - art. 2 ust. 1 pkt 3, w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości [...] położone w [...], mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu u.p.o.l. W uzasadnieniu skarżąca podniosła, iż organ podatkowy określił w innej wysokości zobowiązanie podatkowe od zadeklarowanej (po skorygowaniu), bez przeprowadzenia postępowania dowodowego w celu ustalenia stanu faktycznego pozwalającego na jego ocenę z punktu widzenia przepisów u.p.o.l. Zdaniem skarżącej, organ powinien był ustalić, czy [...] położone w [...] wypełniają definicję budowli w rozumieniu u.p.o.l., a także ustalić wartość tych [...]. Skarżąca podniosła, iż skoro uznała ona deklarację pierwotną za nieprawidłową, zaś organ nie miał podstaw, aby uznać ją za prawidłową, gdyż nie badał jej poprawności, to przyjęcie danych z deklaracji pierwotnej, wykracza poza granice swobodnej oceny dowodów. W tej sytuacji organ powinien był uwzględnić wniosek skarżącej o przeprowadzenie dowodu z ewidencji środka trwałego na okoliczność ustalenia wartości obiektów. Dodatkowo skarżąca podniosła, iż postępowanie było prowadzone z udziałem pełnomocnika, który został ustalony w postępowaniu sprawdzającym, a nie wymiarowym. Stąd też wszczęcie postępowania, jego przeprowadzenie, a także zakończenie odbyło się bez udziału skarżącej. Podobnie doręczenie decyzji temu pełnomocnikowi należy uznać za bezskuteczne. Skarżąca podniosła także, iż [...] położone w [...] nie mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, gdyż nie mogą być zakwalifikowane, jako samodzielne budowle w rozumieniu przepisów u.p.b., ani jako instalacje lub urządzenia stanowiące wraz z budowlą całość użytkowo – techniczną, ani jako urządzenie budowlane związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. w odpowiedzi na skargę z dnia [...] r., podtrzymując dotychczasową argumentację, wniosło o jej oddalenie. Odnosząc się do podniesionego dodatkowo w skardze zarzutu dotyczącego zaniechania przez organy podatkowe przeprowadzenia postępowania dowodowego na okoliczność ustalenia wartości [...], organ podniósł, iż stosownie do art. 21 § 3 Ord. pod. organ pierwszej instancji był zobowiązany do określenia w drodze decyzji zobowiązania podatkowego, w prawidłowej wysokości. Organ dodał również, iż w sprawie nie zachodziła potrzeba ustalenia wartości budowli na podstawie opinii biegłego, ponieważ mogło to nastąpić poprzez porównanie danych wykazanych w deklaracjach złożonych przez skarżącą. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Wojewódzki sąd administracyjny, zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola wojewódzkiego sądu administracyjnego obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu podatkowym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń, co do obowiązywania zaskarżonej normy prawnej, czy normę tę właściwe interpretował i nie naruszył zasad ustalenia określonych faktów za udowodnione. Tak więc, uchylenie decyzji może nastąpić jedynie w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz.U Nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej: p.p.s.a.). W zakresie tak określonej kognicji, Sąd stwierdza, iż w wyniku wydania zaskarżonej decyzji doszło do naruszenia prawa. Przystępując do oceny zaskarżanej decyzji należy zauważyć, iż skarżąca postawiła zarzut zarówno naruszenia prawa procesowego jak i materialnego. Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutu naruszenia art. 122, w związku z art. 180 i art. 187 §, art. 188 i art. 191 Ord. pod. oraz art. 210 § 4 Ord. pod., w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., należy stwierdzić, że niewątpliwie, na co zwraca uwagę skarżąca, z zasady dochodzenia prawdy obiektywnej, wyrażonej w art. 122 Ord. pod., wynika obowiązek organu prowadzącego postępowanie wszechstronnego zbadania sprawy tak pod względem faktycznym, jak i prawnym w celu ustalenia stanu rzeczywistego sprawy. Realizację tej zasady zapewniają gwarancje zawarte w przepisach regulujących postępowanie dowodowe, a zwłaszcza w art. 187 – 188 Ord. pod. W myśl art. 187 Ord. pod. organ podatkowy zobowiązany jest w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzeć cały materiał dowodowy. Obowiązek zebrania całego materiału dowodowego w postępowaniu podatkowym oznacza, że organ podatkowy winien z własnej inicjatywy gromadzić w aktach dowody, konieczne, jego zdaniem, do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy oraz winien gromadzić w aktach sprawy także dowody wskazane lub dostarczone przez stronę, jeżeli mają one znaczenie dla sprawy. Materiał dowodowy powinien być gromadzony w myśl zasady, wynikającej z art. 180 § 1 Ord. pod., nakazującej jako dowód dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zaniechanie przez organ podatkowy podjęcia czynności procesowych zmierzających do zebrania pełnego materiału dowodowego jest uchybieniem przepisom postępowania podatkowego, powodującym wadliwość decyzji. W orzecznictwie sądowym wskazuje się, że jako dowolne należy traktować ustalenia faktyczne znajdujące wprawdzie potwierdzenie w materiale dowodowym, ale niekompletnym czy nie w pełni rozpatrzonym. Przenosząc powyższe rozważania na grunt sprawy należy stwierdzić, iż przeprowadzone przez organy podatkowe obu instancji postępowanie wyjaśniające nie spełnia wymogów, o jakich mowa powyżej. Wprawdzie postępowanie zostało przeprowadzone z udziałem skarżącej, to jednak organ nie dokonał w sposób samodzielny i pełny ustalenia stanu faktycznego w kwestii opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowli będących w posiadaniu skarżącej, ograniczając się jedynie do wypowiedzi prawnej na ten temat, czego wyrazem jest treść zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Innymi słowy jak słusznie zauważyła skarżąca organ nie uzasadnił w oparciu o prawidłowo ustalony stan faktyczny sprawy, dlaczego uznał [...] za budowlę w rozumieniu przepisów u.p.o.l. Organ nie przeprowadził bowiem analizy stanu faktycznego sprawy w świetle kryteriów stawianych przez przepisy prawa budowlanego budowlom i obiektom budowlanym. Organ nie określił również w sposób prawidłowy wartości budowli. Wartość ta zostało bowiem określona na podstawie porównania danych wykazanych w deklaracji na podatek od nieruchomości na 2007 r. oraz złożonej korekcie tej deklaracji, które nie były przez organ zweryfikowane w drodze czynności procesowych. Takie postępowanie jest niezgodne nie tylko z przepisami postępowania podatkowego, ale także z przepisami u.p.o.l. W myśl art. 4 powołanej ustawy, co do zasady, podstawą opodatkowania jest wartość stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji (ust. 3 i 4) lub wartość rynkowa (ust. 5 i 6). Natomiast, jeśli podatnik nie określi wartości budowli, lub poda wartość, która nie odpowiada wartości rynkowej, organ podatkowy jest zobligowany ustalić wartość budowli przy pomocy biegłego powołanego spośród rzeczoznawców majątkowych, o których mowa w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (j.t. z 2004 r. Dz. U. Nr 261, poz. 2603, ze. zm.), (ust. 7). W stanie sprawy, po bezskutecznym wezwaniu skarżącej o przedłożenie wykazu budowli z podaniem wartości stanowiącej podstawę obliczania amortyzacji, organ powinien był określić wartość budowli w oparciu o opinię biegłego, po uprzednim ustaleniu zakresu budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, czego nie uczynił. Za trafny, zdaniem Sądu, należy więc uznać zarzut naruszenia prawa procesowego. Dodatkowo organ przy ponownym rozpoznaniu sprawy powinien wyjaśnić kwestię dotyczące wszczęcia postępowania podatkowego w powyższym zakresie, a zwłaszcza okoliczność, czy skarżącą w tym postępowaniu jest reprezentowana przez pełnomocnika. Należy bowiem podzielić pogląd, iż ustanowienie pełnomocnika wywiera skutki procesowe jedynie w postępowaniu, w którym został on ustanowiony. Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ podatkowy powinien zatem uwzględnić zawarte powyżej uwagi, co do stwierdzonych naruszeń prawa procesowego. Odnosząc się do zarzutu naruszenia prawa materialnego, Sąd uznał wypowiadanie się w tym zakresie za przedwczesne. Wypada jednak zauważyć, iż stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., aby uznać budowlę za przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości musi ona być obiektem budowlanym, to jest budowlą stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, a także urządzeniem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związanym z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z przeznaczeniem. W realiach sprawy oznacza to, że "sieci techniczne", jakimi są niewątpliwie [...] mogą być budowlą wówczas, gdy stanowią całość techniczno-użytkową wraz z [...], zapewniającą możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Reasumując, zdaniem Sądu, w wyniku wydania zaskarżonej decyzji doszło do naruszenia prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Z powyższych względów Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję i orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a. zwrot kosztów postępowania. Wyliczając koszty postępowania, Sąd wziął pod uwagę wpis w kwocie [...] zł, wynagrodzenie pełnomocnika w kwocie [...] zł oraz kwotę 17, 00 zł tytułem opłaty skarbowej od udzielonego pełnomocnictwa. Wstrzymanie decyzji nastąpiło na podstawie art. 152 p.p.s.a.