III SA/Wr 220/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Moskała (sprawozdawca) Sędzia NSA Krystyna Anna Stec Asesor WSA Anetta Chołuj Protokolant Paulina Rosiak po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 11 sierpnia 2006 r. sprawy ze skargi A sp. z o. o. w S. D. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia 10 marca 2006 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oraz określenia kwoty podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną decyzję; I. zasądza od Dyrektora Izby Celnej we W. na rzecz strony skarżącej kwotę 100 zł (stu złotych) tytułem kosztów postępowania; II. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. Naczelnik Urzędu Celnego we W. w dniu 28 października 2005 r. wszczął z urzędu postępowanie celne i podatkowe w sprawie zgłoszenia celnego o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu towaru objętego dokumentem JDA SAD nr [...] z dnia 21 października 2003 r. w celu prawidłowego określenia kodu Taryfy celnej. Decyzją z dnia 25 listopada 2005 r. (nr [...]) organ pierwszej instancji uznał wymienione wyżej zgłoszenie celne za nieprawidłowe i zaklasyfikował importowane towary o symbolu: SXA-01T-PO.6, VHR-2N, VHR-4M, XAP-05V-1, EHR-8, EHR-9 i XAP-02V-1 według kodu PCN 8538 90 99 0. Od powyższej decyzji pismem z dnia 9 grudnia 2005 r. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością A złożyła odwołanie, wnosząc o jej uchylenie w całości oraz umorzenie postępowania w sprawie lub uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zaskarżonej decyzji strona zarzuciła błędną klasyfikację taryfową, niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów oraz przeprowadzenie postępowania w sposób naruszający zaufanie do organów podatkowych. W sentencji decyzji z dnia 10 marca 2006 r. (nr [...]) Dyrektor Izby Celnej we W. wskazał, że utrzymuje w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu tej decyzji podał natomiast, iż zachodziła konieczności uchylenia zaskarżonej decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Organ drugiej instancji stanął na stanowisku, że uchybienia w postaci rozbieżności w sentencji i uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wymagają uwzględnienia, chociaż nie przesądzają treści przyszłego rozstrzygnięcia. Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że bezpośrednia ingerencja organu wyższego stopnia co do sposobu załatwienia konkretnej sprawy indywidualnej jest niedopuszczalna, gdyż pozbawiałaby samodzielności orzeczniczej organ niższego rzędu i sprowadzała postępowanie faktycznie do jednej instancji. Nie godząc się z tym rozstrzygnięciem pismem z dnia 18 kwietnia 2004 r. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością A wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji wraz z poprzedzającą ja decyzją Naczelnika Urzędu Celnego we W. oraz orzeczenia na rzecz strony skarżącej zwrotu kosztów postępowania sądowego. Skarżąca spółka zarzuciła ostatecznemu rozstrzygnięciu Dyrektora Izby Celnej we W. naruszenie norm prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie postanowień zawartych w załączniku do Rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie ustanowienia Taryfy Celnej (Dz. U Nr 219, poz. 2153) i dokonanie błędnej klasyfikacji importowanych towarów w oparciu o regułę "2a" Ogólnych Reguł Interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej. Ponadto również naruszenie norm prawa procesowego przez naruszenie postanowień art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 roku Kodeks celny w związku z art. 120, art. 122, art. 187 § 1, ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137 poz. 926 ze zm.). Zaskarżona decyzja narusza ponadto, zdaniem strony, art. 2, 7 Konstytucji RP. Uzasadniając zarzuty wobec decyzji ostatecznej skarżąca spółka podniosła, że swoje stanowisko oparła na rozporządzeniu Rady Ministrów ustanawiającym Taryfę celną, Ogólnych Regułach Interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej, brzmieniu pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz na Wyjaśnieniach do Taryfy celnej. Strona skarżąca nie zgadza się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Celnej, ponieważ uważa, iż organ celny przeprowadził klasyfikację towaru z pominięciem wnikliwego przeanalizowania Ogólnych Reguł Interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej, przez co uznał, że w przedmiotowej sprawie oprócz Reguł 1 i 6 znajduje zastosowanie Reguła "2a" (ORIPNS). W uzasadnieniu skargi skarżąca spółka przypomniała, że w zaskarżonej decyzji organ celny stwierdził, że omawiane styki i obudowy nie mogą samodzielnie pełnić swojej funkcji, lecz dopiero po zmontowaniu tworzą wtyki. Jednakże zdaniem skarżącej rozumowanie to jest błędne, ponieważ w niektórych określonych sytuacjach same styki mogą pełnić samodzielne funkcje natomiast w żadnym wypadku samodzielnej funkcji nie mogą pełnić obudowy w połączeniu tylko z tego typu stykami. Strona wyjaśniła dokładnie, że połączenie obudowy tylko ze stykami tego typu jak już wspomniano powyżej czyni te gniazda wtykowe bezużytecznymi, gdyż zmontowane w tej postaci nie znajdują nigdzie żadnego zastosowania. Zastosowanie to jest możliwe tylko w przypadku wcześniejszego zmontowania styku z kablem i wpięcie ich do obudowy. Skarżąca podkreśliła również, że w przypadku, kiedy chcemy skorzystać z reguły 2a, w celu skompletowania w gotowy wyrób, części składowe nie powinny zostać poddane jakiejkolwiek obróbce. W przypadku styków w stanie, w jakim był importowane nie da się ich wprowadzić do obudowy, bowiem wcześniej należałoby je odpowiednimi narzędziami ścisnąć i dopiero wówczas wprowadzić je do obudowy a więc musiałyby zostać poddane obróbce. Reasumując swoje wywody zawarte w skardze skarżąca spółka podkreśliła, że Naczelnik Urzędu Celnego dokonał błędnej klasyfikacji spornych towarów, bowiem bezzasadnie wykorzystał regułę 2a ORIPINS. W konsekwencji Dyrektor Izby Celnej we W. potwierdził bez wnikliwej analizy poprawność klasyfikacyjną organu pierwszej instancji - tzn. utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu decyzji stwierdził natomiast, iż decyzję uchyla i przekazuje ją do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Skarżąca upatruje naruszenia postanowień RozTC przez błędną interpretacje Ogólnych Reguł Interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego zaklasyfikowania towarów do kodów PCN. Strona dokonawszy analizy decyzji organu pierwszej i drugiej instancji stwierdziła rozbieżności w ustaleniach stanu faktycznego obu rozstrzygnięć. Zdaniem skarżącej Dyrektor Izby Celnej we W. w sposób karygodny w uzasadnieniu swojej decyzji wywodził stan faktyczny, który nie tylko był niezgodny z prawdą, ale był odmienny od stanu faktycznego ustalonego przez Naczelnika Urzędu Celnego we W. Dyrektor Izby Celnej pomimo ustalenia innego stanu faktycznego uznał, że klasyfikacja towarowa i przyporządkowanie do kodu PCN dokonana przez Naczelnika Urzędu Celnego we W. była poprawna i odbyła się zgodnie z regułą 1 i 6 z uwzględnieniem reguły 2a. Zdaniem skarżącej rozstrzygnięcia w spornej sprawie dokonano w sposób przypadkowy. W odpowiedzi na skargę strona przeciwna wniosła o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W myśl art. 3 § I ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, dalej w skrócie p.s.a.) - sądy te sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone ustawą, co oznacza, że skarga może zostać uwzględniona, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy (art. 145-150 ustawy). W przedmiotowej sprawie skarga zasługiwała na uwzględnienie, aczkolwiek z innych przyczyn niż wskazane przez stronę skarżącą. W świetle przepisu art. 104 kpa organ administracji publicznej załatwia sprawę przez wydanie decyzji. Decyzja rozstrzyga sprawę co do jej istoty i jest władczym, jednostronnym oświadczeniem woli tego organu, opartym na przepisach prawa administracyjnego i określającym sytuację prawną konkretnie wskazanego adresata (strony) w indywidualnie oznaczonej sprawie. Treść decyzji, czyli jej elementy składowe, określa art. 107 kpa. Stosownie do § 1 tego przepisu decyzja powinna zawierać m.in. "oznaczenie organu administracji publicznej, datę wydania, oznaczenie strony lub stron, powołanie podstawy prawnej rozstrzygnięcia, uzasadnienie faktyczne i prawne (...)". Wymogi uzasadnienia decyzji określone zostały natomiast w § 3 art. 107 kpa. W świetle powyższego, rozstrzygnięcie i uzasadnienie to dwa istotne elementy składowe decyzji. Rozstrzygnięcie decyzji wyraża rezultat stosowania normy prawa materialnego do konkretnego wypadku, w kontekście konkretnych okoliczności faktycznych i materiału dowodowego. Uzasadnienie natomiast służy wyjaśnieniu rozstrzygnięcia, stanowiącego dyspozytywną część decyzji. W konsekwencji zatem treść uzasadnienia nie może pozostawać w sprzeczności z treścią rozstrzygnięcia. Uzasadnienie decyzji powinno być zgodne z jej stanowczą treścią. Jeśli treść uzasadnienia decyzji pozostaje w sprzeczności z jej rozstrzygnięciem, to sytuacja taka narusza art. 107 § 1 i § 3 k.p.a. Stwierdzona w przedmiotowej sprawie rozbieżność między treścią rozstrzygnięcia a treścią uzasadnienia decyzji organu drugiej instancji jest uchybieniem wykluczającym prawidłową ocenę zgodności tej decyzji z prawem. Ocenie Sądu podlega bowiem decyzja w całości, a zatem zarówno jej rozstrzygnięcie jak i uzasadnienie. Uzasadnienie służy wyjaśnieniu podjętego rozstrzygnięcia i rzeczą niedopuszczalną jest jego sprzeczność z sentencją decyzji. Przyjąć więc należy, że w niniejszej sprawie w postępowaniu uchybiono zasadom procedury regulującym treść i elementy składowe decyzji administracyjnej. Mając powyższe na względzie, działając na podstawie art. 145 § 1 lit. "c" p.s.a. orzeczono jak w punkcie I wyroku. Na podstawie art. 200 p.s.a. zasądzono od Dyrektora Izby Celnej we W. na rzecz strony skarżącej kwotę 100 zł tytułem kosztów postępowania. W punkcie III wyroku orzeczono na podstawie art. 152 p.s.a.