III SA/Wr 385/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Moskała Sędziowie Sędzia WSA Maciej Guziński Sędzia WSA Jerzy Strzebinczyk (sprawozdawca) Protokolant Ewa Bogulak po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 1 grudnia 2011 r. sprawy ze skargi "A" Spółki z o.o. w N. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem opisanym w sentencji niniejszego wyroku – wydanym po rozpatrzeniu zażalenia skarżącej spółki na postanowienie Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] r. (Nr [...]), w którym organ ten odmówił wszczęcia postępowania w sprawie dokonania zmiany składu Rady Nadzorczej w zezwoleniu Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. (NR [...]) na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych w [...] punktach gier zlokalizowanych na terenie województwa d. – Dyrektor Izby Celnej we W. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu takiego rozstrzygnięcia wskazano, że decyzją Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] r. (Nr [...]) cofnięto w całości zezwolenie, o którym była mowa. Spółka złożyła od tej decyzji odwołanie (w dniu [...] r.), które zostało załatwione w dniu [...] r. decyzją Nr [...], utrzymującą w mocy pierwszoinstancyjne rozstrzygnięcie. Natomiast w dniu [...] r. wpłynął wniosek strony skarżącej o dokonanie zmiany składu Rady Nadzorczej w powoływanym już niejednokrotnie zezwoleniu Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. Dyrektor Izby Celnej odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wnioskowanej zmiany składu Rady Nadzorczej spółki, wydając w tym przedmiocie postanowienie z dnia [...] r. (Nr [...]). W zażaleniu na to postanowienie pełnomocnik zainteresowanej strony zarzucił: 1. naruszenie art. 165a § 1 ordynacji podatkowej – przez bezzasadne jego zastosowanie; 2. naruszenie art. 128, art. 239a i art. 239e ordynacji – przez uznanie za ostateczną (lub co najmniej za wykonalną) decyzję z dnia [...] r. (Nr [...]), w której cofnięto w całości zezwolenie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. (NR [...]) na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych w [...] punktach gier zlokalizowanych na terenie województwa d. Rozpatrując to zażalenie, Dyrektor Izby Celnej przytoczył w pierwszym rzędzie art. 165a ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Na tym tle Dyrektor wywodził, iż organ jest władny orzekać jedynie w sprawie prawnie uregulowanej, co oznacza, że musi istnieć zdefiniowany w przepisach prawa materialnego bądź procesowego przedmiot postępowania. Rozstrzygając sprawę, co do jej istoty organ – na podstawie dokonanych ustaleń faktycznych – stwierdza lub kształtuje pozycję prawną strony. Jeżeli natomiast obowiązujące prawo i okoliczności sprawy uniemożliwiają takie ukształtowanie pozycji prawnej strony – nie można mówić o istnieniu sprawy, którą stanowi indywidualny, niepowtarzalny związek między faktem i prawem, z którym prawo materialne łączy konsekwencję, w postaci konieczności wydania decyzji. Brak podstawy prawnej do merytorycznego rozpatrzenia sprawy oznacza, że nie można w takiej sprawie prowadzić postępowania administracyjnego. W realiach rozpatrywanego przypadku, w związku z tym, że organ celny cofnął w całości zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa d., postępowanie w sprawie zmiany tego zezwolenia nie może być wszczęte. Dyrektor Izby Celnej argumentował ponadto, że od decyzji cofającej w całości zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych spółka złożyła odwołanie, a postępowanie odwoławcze zostało zakończone w dniu [...] r. decyzją utrzymującą w mocy pierwszoinstancyjne rozstrzygnięcie. Zdaniem organu, złożenie przez stronę odwołania od decyzji cofającej zezwolenie, nie powoduje, że spółka posiada nadal takie zezwolenie, wobec czego postępowanie w zakresie jego zmiany nie może być wszczęte. Odnosząc się do zarzutu strony, że w dacie wydania postanowienia odmawiającego wszczęcia postępowania w przedmiocie zmiany zezwolenia decyzja o cofnięciu zezwolenia nie była ostateczna i została zaskarżona, organ przywołał art. 239a ordynacji podatkowej, zgodnie z którym decyzja nieostateczna nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Przepis ten jednoznacznie wskazuje, że wyłącznie decyzja nieostateczna nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu. Pozostałe decyzje nieostateczne podlegają zatem wykonaniu. Zdaniem organu, w rozpatrywanej sprawie zasadnicze znaczenie ma więc ustalenie, czy decyzja uchylająca zezwolenie na prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych podlega wykonaniu według przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W tej materii organ wyprowadził wniosek – z brzmienia art. 2, art. 3 i art. 3a ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (jednolity tekst: Dz. U z 2005 r., Nr 229, poz. 1954 ze zm.) – że decyzja nieostateczna, dotycząca cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych podlega wykonaniu albowiem nie nakłada obowiązku podlegającego wykonaniu w trybie przepisów ostatnio wskazanej ustawy. W skardze na postanowienie opisane w sentencji niniejszego wyroku pełnomocnik spółki zarzucił: 1. naruszenie art. 165a § 1 ordynacji podatkowej – przez bezzasadne jego zastosowanie; 2. obrazę art. 128, art. 239a i art. 239e tej samej ustawy – poprzez uznanie decyzji nieostatecznej za wykonalną, gdyż w chwili orzekania w pierwszej instancji postępowanie odwoławcze w sprawie [...] nadal trwało, obecnie natomiast, mocą postanowienia z dnia [...] r. organ celny wstrzymał wykonanie ostatecznej decyzji, do czasu prawomocnego zakończenia postępowania przed sądem administracyjnym; 3. naruszenie art. 210 §1 ordynacji w związku z art. 235 i art. 239 tej samej ustawy – poprzez pominięcie w sentencji zaskarżanego orzeczenia jego materialnej podstawy prawnej. Na kanwie sformułowanych zarzutów strona skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i o zasądzenie kosztów. Na poparcie wniosków i zarzutów skargi jej autor stwierdził, że ordynacja podatkowa wprowadziła zasadę bezwzględnej suspensywności odwołań od orzeczeń pierwszoinstancyjnych, która może nie znaleźć zastosowania tylko w wyjątkowych sytuacjach, enumeratywnie wyliczonych w art. 239b § 1 tej ustawy. Okoliczności faktyczne sprawy wskazują, że zezwolenie stale pozostaje w obrocie prawnym, będąc źródłem praw i obowiązków strony nadal prowadzącej na jego podstawie działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Mając to na uwadze nie jest niczym niezwykłym, że spółka zgłosiła właściwemu organowi celnemu zmianę w składzie osobowym swojego organu, oczekując jej wprowadzenia do treści zezwolenia. Uchybienie obowiązkowi dokonania tej zmiany naraziłoby stronę na zarzut naruszenia prawa przy prowadzeniu reglamentowanej działalności gospodarczej, skoro stan faktyczny różniłby się od treści zapisanej w zezwoleniu. Dlatego też obowiązkiem organu celnego było wszczęcie i przeprowadzenie postępowania zgodnie z wnioskiem. Skoro bowiem istnieje w obrocie prawnym zezwolenie na prowadzenie określonej działalności, to – co do zasady – może ono być zmieniane. W odpowiedzi strona przeciwna wniosła o oddalenie skargi, twierdząc, iż bezsprzecznie za podlegającą wykonaniu należy uznać ostateczną już decyzję organu drugiej instancji, utrzymująca w mocy pierwszoinstancyjne rozstrzygnięcie o cofnięciu zezwolenia. Wstrzymanie wykonania tej decyzji przez Dyrektora Izby Celnej, wskutek zaskarżenia jej do sądu administracyjnego, nie jest uzależnione od zasadności samej skargi i abstrahuje od ostatecznego rozstrzygnięcia sprawy sądowoadministracyjnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zaskarżone postanowienie, podjęte na podstawie art. 165a § 1 ordynacji podatkowej, nie narusza prawa albowiem organ prawidłowo odmówił wszczęcia postępowania. Przywołany przepis stanowi, iż w sytuacji, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Użyte w cytowanym przepisie wyrażenie "z jakichkolwiek innych przyczyn nie może być wszczęte" należy wiązać z przypadkami, gdy wszczęciu postępowania, a w konsekwencji – merytorycznemu rozpoznaniu sprawy – sprzeciwiają się przepisy prawa procesowego lub materialnego. W niniejszej sprawie strona złożyła wniosek o zmianę zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, które – jeszcze przed złożeniem tego wniosku – zostało już cofnięte decyzją wydaną w pierwszej instancji. Decyzja ta stała się ostateczna przed rozpatrzeniem w drugiej instancji zażalenia strony skarżącej na postanowienie odmawiające wszczęcia postępowania o zmianę zezwolenia. Po wniesieniu skargi na tę ostateczną decyzję (w sprawie cofnięcia zezwolenia) i po wydaniu zaskarżonego postanowienia – organ wstrzymał jej wykonanie. W myśl art. 239a Ordynacji podatkowej, decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Według zaś art. 239e tej samej ustawy, decyzja ostateczna podlega wykonaniu, chyba że wstrzymano jej wykonanie. Regułą jest zatem, że tylko decyzje ostateczne podlegają wykonaniu, co wynika także z zasady trwałości decyzji ostatecznych sformułowanej w art. 128 Ordynacji. W kontekście argumentacji zaskarżonego postanowienia oraz zarzutów skargi eksponujących walor (nie)wykonalności decyzji, należy jednak w szczególności podkreślić, że "wykonalność" decyzji dotyczy zagadnienia jej przymusowego egzekwowania, tzn. problemu, czy taka decyzja może stanowić tytuł egzekucyjny. Niewykonalna decyzja nie może być podstawą wdrożenia egzekucji i przymusowej realizacji decyzji. Trzeba jednakże podkreślić, że na dzień podjęcia zaskarżonego do Sądu, ostatecznego postanowienia odmawiającego wszczęcia postępowania w sprawie zmiany zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o nis-kich wygranych, decyzja o cofnięciu przedmiotowego zezwolenia miała już przymiot ostateczności i nie zapadło jeszcze postanowienie o wstrzymaniu jej wykonania. Z tego powodu zarzuty strony skarżącej są niezasadne, bowiem organ musi uwzględnić stan faktyczny i prawny istniejący w dacie podejmowania orzeczenia. W tej zaś chwili wymieniona decyzja o cofnięciu zezwolenia była ostateczna i wykonalna. W tym miejscu dodać również należy, że według postanowień art. 133 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; w skrócie "p.p.s.a."), sąd administracyjny orzeka na podstawie akt sprawy. Oznacza to, że rozpatruje sprawę na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dniu wydania zaskarżonego aktu. Wypada także dalej zauważyć, iż w rozpoznawanej sprawie istotna jest nie tyle kwestia wykonalności, rozumianej jako możliwość poddania decyzji przymusowej egzekucji. W myśl bowiem art. 212 zdanie pierwsze ordynacji podatkowej, organ, który wydal decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia. W chwili doręczenia decyzji wchodzi ona do obrotu prawnego i wiąże organ ukształtowanym na jej mocy stanem faktycznym i prawnym w zakresie sytuacji prawnej strony, do czasu wzruszenia tego rozstrzygnięcia w sposób i trybie prawem przepisanym. Związanie organu oznacza, że nie może on pominąć treści własnego rozstrzygnięcia – które ukształtowało prawa i obowiązki strony – także w innych postępowaniach, które ten organ prowadzi. Od daty doręczenia, jakakolwiek zmiana decyzji pod względem treści lub formy może nastąpić tylko na zasadach i w trybie przewidzianym przepisami postępowania. Doręczenie powoduje bowiem utrwalenie treści i formy załatwienia sprawy. Związanie organu decyzją doręczoną stronie trwa przez cały okres jej pozostawania w obrocie prawnym (B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2003, s. 694). Organ musi zatem uwzględniać skutki prawne, jakie wynikają z treści Rozstrzygnięć wprowadzonych do obrotu prawnego. Tym samym, orzekając w pierwszej instancji odnośnie wniosku strony skarżącej, organ był związany treścią wprowadzonej do obiegu prawnego decyzji o cofnięciu zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, gdyż nie została ona zmieniona ani uchylona w postępowaniu odwoławczym. Natomiast w chwili podjęcia zaskarżonego postanowienia decyzja ta była już ostateczna i w dalszym ciągu wiązała organ. Istniała wobec tego formalna przeszkoda do procedowania w sprawie zmiany zezwolenia, skoro zostało ono cofnięte. W tym stanie rzeczy – w świetle art. 165a § 1 ordynacji podatkowej – zasadnie odmówiono spółce wszczęcia postępowania, o którego uruchomienie się ubiegała. Merytoryczne orzekanie w przedmiocie zmiany zezwolenia, które zostało cofnięte decyzją ostateczną, oznaczałoby brak respektowania przez organ treści tej decyzji, z ewidentnym naruszeniem art. 212 ordynacji podatkowej. Przestał już bowiem istnieć – w znaczeniu materialnym – przedmiot postępowania o zmianę elementów administracyjnego stosunku prawnego. Z kolei zarzut obrazy normy art. 210 ordynacji (z powodu rzekomego pominięcia materialnoprawnej podstawy orzeczenia) jest chybiony, albowiem podlegające kontroli Sądu postanowienie ma charakter wyłącznie proceduralny. Z tych względów skargę oddalono, kierując się dyspozycją art. 151 p.p.s.a.