III SA/Wr 404/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Malinowska-Grakowicz Sędziowie Sędzia WSA Ludmiła Jajkiewicz Sędzia WSA Maciej Guziński (sprawozdawca) Protokolant Paulina Białkowska po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 29 września 2010 r. sprawy ze skargi "A" w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości na 2009 rok I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji z dnia [...] r. Nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania; III. określa, że zaskarżone decyzje wymienione w punkcie I nie podlegają wykonaniu. Zaskarżoną decyzją, wydaną – na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 Ordynacji podatkowej, a także przepisów: art. 1a ust. 1 pkt 2, 3 i 4, art. 2 ust. 1 pkt 1, 2, 3, art. 3 ust. 1 pkt 3 i 4 lit. "a", ust. 5, art. 4 ust. 1 pkt 1,2 i 3, art. 5 ust.1 pkt lit. "c" pkt 2 lit. "a", oraz art. 6 ust. 1 i ust. 9 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. 2006 r. nr 121, poz. 844 ze zm.) – po rozpatrzeniu odwołania "A" z siedzibą w W. (powoływany dalej jako "A" lub "strona skarżąca") od decyzji Prezydenta Miasta W. z dnia [...] r. (Nr [...]), Samorządowe Kolegium Odwoławcze w J. G. utrzymało w mocy pierwszoinstancyjne orzeczenie, określające wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r., w kwocie [...] zł. We wniesionym odwołaniu strona skarżąca podniosła, że nie zgłosiła do opodatkowania wartości budowli – kolektorów kanalizacji sanitarnej – jako nie związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. "A" z siedzibą w W. nie jest bowiem przedsiębiorca, a przedmiotowe kolektory otrzymał nieodpłatnie od Gminy W.. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia odwoławczego Kolegium wskazało, że przedmiotem opodatkowania są kolektory kanalizacji sanitarnej, stanowiące budowlę, w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, będący własnością Gminy W.. Natomiast "A" jest związkiem międzygminnym. Organ odwoławczy wskazał dalej, że w dniu [...] r. Gmina W. zawarła umowę ze "A" o ustanowieniu na rzecz "A" prawa nieodpłatnego używania tych kolektorów. Zgodnie z § 2 umowy na treść użytkowania składa się uprawnienie do używania przedmiotu i pobierania pożytków z rzeczy. Dalej w uzasadnieniu podniesiono, że w celu wykonywania zadań "A" utworzono spółkę z o.o. pod nazwą "B" (w dalszych rozważaniach będzie ono powoływane jako "Spółka" lub "Przedsiębiorstwo"). W dniu [...] r. "A" zawarł umowę z Przedsiębiorstwem w sprawie przekazania Spółce do nieodpłatnej eksploatacji przejętych w bezpłatne używanie do Gminy W. kolektorów kanalizacji sanitarnej. Uwzględniając przytoczone okoliczności faktyczne Kolegium skonstatowało, że organ pierwszej instancji zasadnie uznał, że podatnikiem podatku od nieruchomości od przedmiotowych budowli, jaki stanowią kolektory, jest "A" jako posiadacz zależny. Organ odwoławczy w uzasadnieniu podniósł w tym zakresie, że w art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, obowiązek w podatku od nieruchomości został nałożony na posiadaczy nieruchomości lub obiektów budowlanych, stanowiących – między innymi – własność samorządu terytorialnego, jeżeli posiadania to wynika: • z umowy zawartej z właścicielem, • z innego tytułu prawnego. W ocenie Kolegium, pierwszy z warunków nie budzi wątpliwości w sprawie. Skoro "A" zawarł umowę z właścicielem budowli, stając się w ten sposób posiadaczem zależnym, to – podniósł organ odwoławczy – właśnie "A" jest podatnikiem, na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. "a" ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Sytuacji tej nie zmienia to, że posiadacz zależny oddał nieruchomość na podstawie umowy innemu podmiotowi. Organ drugiej instancji wskazał w tym zakresie, że w przypadku przekazania przedmiotu opodatkowania – przez biorącego w użyczenie, innemu podmiotowi – w posiadanie zależne, podatnikiem podatku od nieruchomości nadal pozostaje podmiot związany umową z właścicielem. Poprzez analogię do art. 337 Kodeksu Cywilnego, tak jak posiadacz samoistny nie traci posiadania przeto, ze oddał drugiemu rzecz w posiadanie zależne, tak posiadacz zależny nie traci swego posiadania w wyniku oddania rzeczy innej osobie w dalsze posiadanie zależne. Zdaniem Kolegium, w tym stanie, w związku z umową z dnia [...] r. – zawartą przez "A" z Gmina W. o ustanowieniu bezpłatnego używania urządzeń sanitarnych, na "A" ciąży podatek od nieruchomości. Nie ma na to wpływu fakt, że te budowle "A" umową z dnia [...] r. przekazał do nieodpłatnej eksploatacji Przedsiębiorstwu. Organ drugiej instancji podniósł – w związku z zarzutem odwołania, że "A" nie prowadzi działalności gospodarczej – że prowadzenie takiej działalności przez podmiot, który ma status przedsiębiorcy, nie jest wymagane dla opodatkowania przedmiotowej budowli. Podlega ona opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, gdy jest w posiadaniu przedsiębiorcy, który nie musi być podatnikiem. W rozpatrywanej sprawie przedmiotowe urządzenia sanitarne - za zgodą i wiedzą "A" - znajdują się we władaniu Spółki, która jest przedsiębiorcą. Jednak podatnikiem nie jest Przedsiębiorstwo, bowiem nie łączy go żaden stosunek prawny z właścicielem budowli (Gminą W.). Stosunek taki łączy natomiast Gminę ze "A". W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego "A" zarzucił, że decyzja Kolegium została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego – art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 3 pkt 3, art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, żądając w związku z tym uchylenia zaskarżonego rozstrzygnięcia i zasądzenia kosztów. W uzasadnieniu skargi strona skarżąca podniosła, że organ drugiej instancji błędnie też interpretuje wymaganie prowadzenia działalności gospodarczej w odniesieniu do budowli stanowiących przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W świetle art. 2 ust. 1pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, opodatkowaniu podlegają tylko budowle (lub ich części) związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przesłanką związania z działalnością gospodarczą jest więc fakt posiadania budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Tymczasem – podług rozwiązań przyjętych w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej, do której odsyła art. 1a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych – za przedsiębiorcę ani za inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą nie może być uznany "A". W ogóle nie może on bowiem prowadzić działalności gospodarczej. Właśnie dlatego musiała zostać powołana spółka prawa handlowego. Strona skarżąca zarzuciła także w skardze organowi nierozważenie możliwości zastosowania w sprawie art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Skoro bowiem Kolegium uznało za posiadacza zależnego "A", a ten przekazał następnie kolektor instalacji sanitarny Spółce, to jest on w posiadaniu dwóch posiadaczy. W takiej zaś sytuacji, ostatnio przywołany przepis przewiduje solidarną odpowiedzialność podatników. W konsekwencji, w skardze zajęto stanowisko, że zaskarżona decyzja powinna być adresowana zarówno do strony skarżącej, jak i do Spółki. W odpowiedzi strona przeciwna podtrzymała swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie, podejmując polemikę z argumentacji zawartą w skardze i wnosząc o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Według art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy te sprawują wymiar sprawiedliwości, między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 tej ustawy). Zakres sądowej kontroli administracji publicznej obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 1 w związku z § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej – w skrócie – "p.p.s.a."), w tym także na decyzje wydawane przez uprawnione do tego organy podatkowe. Kryterium legalności przewidziane w art. 1 § 2 ustawy ustrojowej umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji administracyjnej, w wypadku stwierdzenia co najmniej jednego z uchybień (materialnoprawnych lub procesowych) wskazanych w art. 145 § 1 p.p.s.a. Z drugiej jednak strony, jeżeli zakwestionowana decyzja odpowiada prawu, skargę należy oddalić, stosownie do dyspozycji wynikającej z art. 151 tej samej ustawy. Godzi się wreszcie podkreślić, że sąd administracyjny orzeka co prawda w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi, ani też powołaną w niej podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). W świetle przywołanych zasad oceny dokonywanej przez sądy administracyjne, kontrolowane decyzje nie zasługiwały na ich utrzymanie w obrocie, choć nie ze wszystkimi zrzutami skargi można się zgodzić. W pierwszej kolejności kontroli podlega prawidłowość zastosowania w postępowaniu administracyjnym przepisów postępowania. To te przepisy rzutują bowiem na prawidłowość ustaleń stanu faktycznego, a tylko należycie ustalony stan faktyczny sprawy pozwala ocenić zasadność zastosowania konkretnych norm prawa materialnego. Dodatkowo wyjaśnić należy, iż konieczne w sprawie ustalenia dotyczyć muszą faktów doniosłych normatywnie, a więc mających wpływ na załatwienie sprawy. Chodzi zatem o ustalenia dotyczące stanu faktycznego wyrażonego w normie prawnej. W ocenie Sądu, decyzje wydane w rozpoznawanej sprawie przez organy podatkowe obu instancji uchybiają prawu obowiązującemu w czasie orzekania, w stopniu uzasadniającym ich wyeliminowanie z obrotu. Przedmiot sporu został trafnie określony przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze. Chodzi bez wątpienia o prawidłowe wskazanie podmiotu, którego należało uznać za podatnika, w świetle postanowień art. 3 ust. 1 pkt 4, a także– ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (jednolity tekst: Dz. U. z 2006 r., Nr 121, poz. 844 ze zm.), przytaczanej w dalszych wywodach jako "u.p.o.l." Przepis art. 3 ust. 1 pkt 4 został sformułowany następująco: "Podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: (...) 4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2" (ten ostatni przepis, do którego prawodawca odesłał w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. "b", nie ma w sprawie w ogóle zastosowania, dotyczy bowiem określenia podatnika w odniesieniu do przedmiotów opodatkowania wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa lub będących w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe). Z cytowanego unormowania wynikają następujące, istotne – dla rozpoznawanego przypadku – wnioski. Po pierwsze, za podatnika podatku od nieruchomości należnego od kolektorów kanalizacji sanitarnej (obiektu budowlanego w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.), stanowiącego własność Gminy W. można uznać wyłącznie posiadacza tych urządzeń. Po drugie, w rachubę wchodzi posiadanie sformalizowane (na podstawie umowy zawartej przez posiadacza z Gminą W. albo na podstawie innego tytułu uprawniającego do władania kolektorami), ale też i posiadanie bez żadnego tytułu prawnego. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera własnej definicji kategorii posiadania. Zostało ono natomiast określone w przepisach kodeku cywilnego. Zdaniem składu orzekającego, właśnie te przepisy powinny były być przede wszystkim uwzględnione przez organy podatkowe przy ustalaniu kto był posiadaczem kolektorów sanitarnych w roku podatkowym wchodzącym w rachubę, a więc okoliczności podstawowej dla niewadliwego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. W myśl art. 336 k.c., posiadaczem rzeczy "jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), ja i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny)". Z takiego uregulowania wynika jednoznacznie, że za posiadacza może uchodzić wyłącznie podmiot sprawujący faktyczne władztwo nad rzeczą ("corpus" – pierwszy element składający się na normatywną kategorię posiadania). Pośrednio wywodzi się natomiast z tego przepisu drugi element – "animus" – a więc wolę posiadania (skoro władać należy "jak" właściciel lub "jak" osoba posiadająca inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad rzeczą). Element wolicjonalny posiadania występuje przy tym tylko wtedy, gdy osoba włada rzeczą "dla siebie". Gdyby bowiem określony podmiot władał faktycznie rzeczą jedynie "za kogo innego", byłby tylko jej dzierżycielem, a nie posiadaczem (art. 338 k.c.). Dla przedstawionej konstrukcji posiadania w ogóle nie jest istotne, czy jest ono poparte tytułem prawnym, czy też nie. Posiadaczem samoistnym jest także złodziej rzeczy ruchomej, mimo iż nie jest jej właścicielem (zachowuje się jednak "jak" właściciel). Za posiadacza zależnego trzeba będzie z kolei uznać osobę, która zajmuje cudzy lokal samowolnie (także gdy płaci należne w takich wypadkach odszkodowanie), mimo, iż nie jest najemcą (zachowuje się jednak jakby nim była i płaciła czynsz). Ta – z konieczności ogólna (co do szczegółów, zob. J. Gołaczyński, [w:] Kodeks cywilny. Komentarz (red. E. Gniewek), Warszawa 2008, s. 502-507) – charakterystyka posiadania została przedstawiona w celu unaocznienia złożoności elementów, które muszą być brane pod uwagę przy praktycznym stosowaniu art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. Za posiadacza - podatnika, w rozumieniu tego przepisu, może być bowiem uznany jedynie ten podmiot, co do którego organ podatkowy ustali, że spełnia on wszystkie wymagania i cechy charakterystyczne dla posiadacza, w ujęciu art. 336 k.c. Tymczasem w rozpatrywanej sprawie organy obu instancji nie poczyniły w tym zakresie wystarczających ustaleń. Przyjęły za to bezkrytycznie, że posiadaczem tym jest "A", ponieważ ma tytuł prawny do władania przedmiotowymi urządzeniami sanitarnymi, wynikający z umowy zawartej z Gminą W. w dniu [...] r. Niewątpliwie, można się zgodzić ze stanowiskiem organu odwoławczego, że z chwila zawarcia powyższej umowy "A" uzyskał faktyczne władztwo nad kolektorem, które miał bez wątpienia sprawować "dla siebie", a konkretnie – dla realizacji celu, do którego został wszak stworzony jako osoba prawna (Związek Gmin). Z tym, że z chwilą faktycznego przejęcia kolektorów sanitarnych "A" stał się jego posiadaczem zależnym, na podstawie tytułu prawnego, w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. "a" u.p.o.l. Władztwo to miał bowiem wykonywać co prawda w odniesieniu do przedmiotu stanowiącego własność Gminy, ale we własnym imieniu (czyli "dla siebie"). Podkreślić należy jedna, że na podstawie umowy z dnia [...] r. "A" przekazał utworzonej Spółkę do nieodpłatnej eksploatacji powyższe kolektory. Wskazuje to, że faktyczne władztwo nad tymi urządzeniami, (a więc jeden z niezbędnych elementów posiadania – "corpus", w rozumieniu art. 336 k.c.) wykonuje nie "A", lecz utworzone przezeń Przedsiębiorstwo. Mimo to organy podatkowe uznają nadal za posiadacza "A". Z wywodów uzasadnienia kontrolowanej decyzji Kolegium wynika przy tym (co już podkreślono), że o takiej ocenie przesądza istniejąca umowa łącząca "A" i Gminę. Pomieszano jednak w ten sposób dwie różne kategorie prawne: "tytuł prawny" upoważniający do władania przedmiotowymi urządzeniami oraz samo "posiadanie". Jest oczywiste, że w świetle art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. "a" u.p.o.l. tytuł prawny, o którym mowa w tym przypisie, przysługuje nadal jedynie "A". Spółka nie zawarła umowy z Gminą). Inaczej może się jednak przedstawiać w tej sytuacji kwestia posiadania. W tym właśnie zakresie organy obu instancji nie dokonały w właściwych niezbędnych ustaleń. Nie trafnie organ odwoławczy dokonał rozumienia znaczenie art. 337 k.c., zgodnie z którym posiadacz samoistny nie traci posiadania przez to, że oddaje innemu podmiotowi rzecz w posiadanie zależne. Hipoteza przytoczonego przepisu nie obejmuje jednak posiadacza zależnego. Niedopuszczalne jest zatem utrzymanie posiadania przez dotychczasowego posiadacza zależnego po oddaniu rzeczy w posiadanie innemu podmiotowi. Wbrew tej zasadzie organy podatkowe przyjęły – bez dokonywania jakichkolwiek ustaleń w tym zakresie – że "A" jest nadal posiadaczem zależnym, opierając to twierdzenie wyłącznie na istniejącej umowie z Gminą W. z dnia [...] r. A przecież, co podniesiono już wcześniej, tytuł do władania rzeczą oraz wykonywanie tego władztwa, to odrębne kategorie prawne. Nie sposób przypisywać określonemu podmiotowi statusu posiadacza (w rozumieniu art. 336 k.c.), jeżeli nie włada on rzecz, nawet przy uwzględnieniu, że nie stracił tytułu do władania nią. W takiej bowiem sytuacji brakuje podstawowego elementu składowego normatywnej konstrukcji posiadania ("corpus"). Zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie, podstawową okolicznością, jaką należało rozważyć w odniesieniu do sytuacji zaistniałej w 2008 r., po przekazaniu przez "A" Spółce faktycznego władztwa nad kolektorami kanalizacji sanitarnej, była wzajemna relacja między "A" a Spółką w zakresie realizacji zadań wynikających ze Statutu "A". Innymi słowy, rzeczą organów było wyjaśnienie, czy po faktycznym przekazaniu tych urządzeń sanitarnych Spółka eksploatuje je, pobiera z niego pożytki i ponosi koszty we własnym interesie (na swoją rzecz), czy też włada ona co prawda tymi urządzeniami, ale jedynie za "A" ("za kogo innego"). Organy podatkowe nie badały tej okoliczności. Tymczasem od ustaleń dokonanych w tym zakresie zależało przesądzenie statusu posiadacza. Gdyby bowiem się okazało, że Spółka wykonuje faktyczne władztwo kolektorami sanitarnymi wyłącznie "dla siebie", to ona posiadałaby status posiadacza zależnego, którym – w takim przypadku – nie mógłby być "A". Skoro bowiem "oddał" te urządzenia Spółce ("drugiemu" podmiotowi, w rozumieniu art. 337 k.c.), tym samym utracił swoje dotychczasowe posiadanie zależne. Natomiast w razie ewentualnego wykazania, że Spółka włada kolektorami sanitarnymi jedynie za "A" ("za kogo innego"), byłaby wyłącznie jego dzierżycielem, podług art. 338 k.c. Tylko w takiej sytuacji "A" pozostawałby nadal posiadaczem zależnym. Niezasadne jest z kolei stanowisko strony skarżącej, konstruującej współposiadanie kolektorów sanitarnych przez "A" i Spółkę, w rozumieniu art. 3 ust. 4 u.p.o.l. Do takiej sytuacji nie może bowiem doprowadzić przekazanie rzeczy przez dotychczasowego jej posiadacza zależnego ("A") innemu podmiotowi (Spółce). Zwrócono już bowiem uwagę, że – w świetle unormowań cywilistycznych – skutkiem wydania tych urządzeń innej osobie może być utrata posiadania przez dotychczasowego posiadacza zależnego albo też zachowanie przez niego posiadania, ale tylko przy wykazaniu, że przekazanie nastąpiło na rzecz dzierżyciela. W każdym z wariantów mamy jednak do czynienia z jednym tylko posiadaczem. Okazuje się, że w toku dotychczas przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego organy nie ustaliły najistotniejszej okoliczności, niezbędnej do podjęcia niewadliwego rozstrzygnięcia, z ewidentnym naruszeniem dyspozycji art. 122 Ordynacji podatkowej, a uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (skoro dotyczy kwalifikacji podmiotu zobowiązanego), przeto Sąd – na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a., zobowiązany był uchylić zarówno zaskarżoną decyzję Kolegium, jak i poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta W. (pkt I wyroku). Przesądzenie, kto jest podatnikiem wymaga bowiem także czynnego udziału Spółki i to w każdym stadium postępowaniu, zgodnie z art. 123 § 1 Ordynacji. Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organy uwzględnią także wcześniej sformułowane przez Sąd zalecenie co do ustalenia relacji istniejącej między "A" a utworzoną przez niego Spółką w zakresie realizacji zadań, do wykonania których "A" został wszak powołany. Chodzi o przesądzenie, czy Spółka występuje w tej relacji jedynie jako dzierżyciel przedmiotowych urządzeń sanitarnych, w rozumieniu art. 338 k.c., czy też jako posiadacz zależny. Ustaleń tych będzie trzeba dokonać z uwzględnieniem treści Statutu "A", jak i dokumentów, na podstawie których została utworzona Spółka, i które określają jej zadania oraz ich charakter. Po prawidłowym określeniu posiadacza, organy powinny też wziąć pod rozwagę, że opodatkowaniu podlegają nie wszystkie budowle (lub ich części), a jedynie te, które są "związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" (art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.). Stosownie zaś do ustawowego wyjaśnienia tego terminu w art. 1a ust. 1 pkt 3 tej samej ustawy, za budowle tego rodzaju uchodzą wyłącznie "budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą". Ustalony ostatecznie posiadacz winien być zatem jednocześnie "przedsiębiorcą" albo "innym podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą", ponieważ tylko podmiot spełniający jeden z wymienionych wymogów, może być podatnikiem w niniejszej sprawie. Rozstrzygnięcie o kosztach (punkt II wyroku) wydano na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a. Natomiast orzeczenie pomieszczone w punkcie III znajduje uzasadnienie w art. 152 p.p.s.a.