III SA/Wr 423/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marcin Miemiec (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Bogumiła Kalinowska, Sędzia WSA Maciej Guziński, Protokolant Katarzyna Dziok, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 21 marca 2013 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w B. W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zabezpieczenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry oddala skargę. Pracownicy Urzędu Celnego w W. przeprowadzili w Barze "B" w S., kontrolę w zakresie urządzania i prowadzenia gier hazardowych, z której sporządzono protokół z dnia [...] października 2012 r. nr [...]. Ustalono, że zachodzi uzasadnione podejrzenie prowadzenia tam gry na automacie do gry Hot Spot Platin nr [...]. Z umowy użyczenia z dnia [...] października 2011 r. wynika, że właścicielem automatu jest "A" Sp. z o.o. (dalej także spółka), uzyskująca zyski z tytułu jego eksploatacji. Na podstawie eksperymentu na tym automacie przyjęto, że urządzane na nim gry miały charakter losowy, gdzie wynik zależy od przypadku. Można było bowiem uzyskiwać wygrane rzeczowe w postaci przedłużania gry bez wpłaty stawki za udział w grze. Z pisma Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...] marca 2012r. nr [...] wynika, że spółka ma zaległości z tytułu podatku od towarów i usług w kwocie 7.135,00 zł z odsetkami za zwłokę. Naczelnik Urzędu Celnego w W. ustalił, że spółka ma zaległości z tytułu kar pieniężnych w związku z naruszeniem przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry wobec: Dyrektora Izby Celnej w R. w kwocie 48.000,00 zł, Dyrektora Izby Celnej w O. w kwocie 12.000,00 zł, Dyrektora Izby Celnej we W. w kwocie 12.000,00 zł. Biorąc to pod uwagę Naczelnik Urzędu Celnego w W. decyzją z dnia [...] kwietnia 2012 r. nr [...], zabezpieczył na majątku spółki karę pieniężną z tytułu naruszenia przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych poprzez urządzanie gier na automacie poza kasynem gry, określającej przybliżoną kwotę kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry, w kwocie 12.000,00 zł. W uzasadnieniu organ powołał art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej, według którego zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika "jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję". Organ podkreślił, że spółka naruszyła przepisy ustawy o grach hazardowych poprzez urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Od decyzji "A" Sp. z o.o. złożyła odwołanie. Wskazała dwie okoliczności na rzecz uchylenia zaskarżonej decyzji i umorzeniem postępowania w sprawie: 1) zatrzymany symulator nie jest urządzeniem hazardowym, lecz zabawowym, a urządzanie gier na takim automacie nie narusza ustawy o grach hazardowych, 2) spółka nie posiada zaległości w podatkach ani składkach na ubezpieczenie społeczne; zaległości za naruszenie ustawy o grach hazardowych występują bowiem jedynie tam, gdzie decyzje są zaskarżone do sądu, a postępowanie sądowe nie jest zakończone. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej we W. decyzją nr [...] z dnia [...] maja 2012 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Spółka zaskarżyła decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu zarzucając obrazę art. 191 w zw. z art. 33 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, wyrażającą się przekroczeniem zasady swobodnej oceny dowodów poprzez dowolne przyjęcie, że zachodzi uzasadniona obawa, iż ewentualne przyszłe zobowiązanie podatkowe nie zostanie przez podatnika wykonane, w szczególności wobec trwałego nieuiszczania przez podatnika wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym, gdy skarżąca nie posiada żadnych zobowiązań publicznoprawnych, tym bardziej o charakterze trwałym. Pełnomocnik spółki wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji I instancji i umorzenie postępowania, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji I instancji i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej podtrzymał stanowisko przyjete w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Stwierdził, że publicznoprawny charakter zobowiązań podatkowych wymaga ochrony prawnej ich wykonywania. Jej wyrazem jest możność zabezpieczenia ich na majątku podatnika, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostaną one wykonane. Celem zabezpieczenia nie jest przymusowy pobór podatków. Jest to bowiem celem postępowania egzekucyjnego, a zagwarantowanie środków finansowych na zaspokojenie zobowiązań podatkowych. Jest to postępowanie umożliwiające skuteczne wyegzekwowanie należności podatkowych od podmiotów zobowiązanych, gdy zachodzi uzasadniona obawa, że zobowiązania te nie zostaną zapłacone (wyrok NSA z dnia 14 grudnia 2000 r. III SA 7499/98. PP 2001, nr 7). Służy to zabezpieczeniu interesu budżetu państwa, przed wszczęciem egzekucji administracyjnej. Organ wskazał, że zgodnie z art. 91 ustawy o grach hazardowych, do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej. Organ powołał się na zasady postępowania w sprawie zabezpieczenia wykonania zobowiązań podatkowych z Rozdziału 3 Działu III Ordynacji podatkowej. Według art. 33 § 1 OP zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, gdy zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, w szczególności, gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Przepisu ten wskazuje na uznaniowość (zobowiązanie może być zabezpieczone) organów podatkowych przy stosowaniu tego środka. Aby organy podatkowe mogły go zastosować, muszą wystąpić przesłanki, wymienione w cytowanym przepisie, tj. gdy zachodź uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności: - gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym, - gdy dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, mogących utrudnić lub udaremnić egzekucję. Organ wskazał, że uzasadniona obawa niewykonania zobowiązań podatkowych dotyczy trwałego nieuiszczania zobowiązań publicznoprawnych. Należy więc ustalić przesłanki przesądzające o tym, iż niewywiązywanie się podatnika z ciążących na nim obowiązków ma charakter trwały. Tak sformułowany przepis skutecznie chroni interes prawny podatnika. Do zabezpieczenia zobowiązań na majątku podatnika nie wystarczy bowiem, że podatnik nie uiszcza zobowiązań publicznoprawnych, lecz musi to mieć jeszcze charakter trwały. Według organu, z zebranych w postępowaniu dokumentów jednoznacznie wynika trwałe i powtarzalne unikanie przez spółkę regulowania zobowiązań podatkowych. W toku czynności kontrolnych ustalono bowiem, że spółka w ramach działalności gospodarczej urządzała gry na automacie poza kasynem gry, czym naruszyła przepisy ustawy o grach hazardowych. Z materiału sprawy wynika, iż już wcześniej na spółkę nakładano kary pieniężne za urządzanie gier poza kasynem gry na innych automatach niż zakwestionowany. Spółka posiada zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług w kwocie 7.135,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę oraz zaległości z tytułu kar pieniężnych w związku z urządzaniem gier na automatach poza kasynem gier wobec dyrektorów wymienionych Izb Celnych. Odnośnie tych zaległości toczą się postępowania egzekucyjne na postawie trzech tytułów wykonawczych z sierpnia 2011 r. i jednego z kwietnia 2011 r., które były dotychczas bezskuteczne. Organ podkreślił, że przesłanką zabezpieczenia nie jest w rozpatrywanym przypadku wykazanie, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane, lecz wykazanie, że istnieje obawa jego niewykonania. Potwierdza to również orzecznictwo (wyrok NSA z dnia 17.06.2005 r., sygn. Akt. I FSK 35/05). Obawę tę uzasadnia również stanowisko spółki zawarte w skardze, że nie posiada ona żadnych zobowiązań publicznoprawnych, tym bardziej o charakterze trwałym. Przeczą temu ustalenia dokonane w toku postępowania podatkowego. Wynika z nich, że spółka posiada zaległości oraz ich nie reguluje. Trudno uznać, że kara pieniężna nie jest zobowiązaniem publicznoprawnym, jak twierdzi spółka. Organ stwierdził, że jest brak podstaw do uznania zasadności skargi i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Według ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej (art. 1 § 1). Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2). Kryterium legalności przewidziane w art. 1 § 2 tej ustawy, zgodnie z ustawą z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270, zwana dalej w skrócie p.p.s.a.) umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego zarówno decyzji administracyjnej uchybiającej prawu materialnemu, jeżeli naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit.a p.p.s.a.), rozstrzygnięcia dotkniętego wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego (lit.b), a także wydanego bez zachowania reguł postępowania, gdy uchybienie przepisom prawa procesowego mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c). Sąd administracyjny uwzględniając skargę, może zatem wyeliminować z obrotu prawnego wyłącznie wadliwe orzeczenie. Sąd nie zastępuje organu administracji publicznej, nie prowadzi postępowania dowodowego we własnym zakresie, nie wydaje orzeczeń o charakterze merytorycznym w rozpatrywanej sprawie. Biorąc pod uwagę powołane regulacje prawne należało przyjąć, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd nie dopatrzył się bowiem takich naruszeń prawa skutkujących koniecznością wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Z akt administracyjnych sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Celnego w W. ustalił, że skarżąca ma zaległości z tytułu kar pieniężnych w związku z naruszeniem przepisów ustawy o grach hazardowych poprzez urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Z uwagi na to decyzją z dnia [...] kwietnia 2012 r. dokonał na majątku skarżącej zabezpieczenia kary pieniężnej z tytułu naruszenia przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych poprzez urządzanie gier na automacie poza kasynem gry i określającej przybliżoną kwotę kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry w kwocie 12.000,00 zł. Organ rozstrzygnął sprawę na podstawie art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi, że zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Według Sądu, z okoliczności sprawy wynika, że w przypadku skarżącej spółki zaszła uzasadniona obawa, o której jest mowa w art. 33 § 1 OP. Obciążają ją bowiem niezapłacone należności publicznoprawne. Skarżąca nie posiada majątku. Organy orzekające ustaliły to w toku postępowania, opierając wydane decyzje na podstawie całego zebranego materiału dowodowego. Bezpodstawny jest zatem zarzut skargi naruszenia art. 191 OP. Według art. 33 § 2 OP w zw. z art. 91 ustawy o grach hazardowych zabezpieczenia w okolicznościach ustalonych w § 1 można dokonać również w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, przed wydaniem decyzji w sprawie zobowiązania publicznoprawnego. W niniejszej sprawie zobowiązanie w postaci kary pieniężnej może wynieść 12.000 zł i na taką kwotę ustalono zabezpieczenie. Jest to zgodne z art. 33 § 4 pkt 1 OP. Sąd podkreśla, że przesłanką zabezpieczenia może być wyłącznie uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego. Wskazane w art. 33 § 1 OP zdarzenia w postaci trwałego nieuiszczania wymagalnych zobowiązań publicznoprawnych lub zbywanie majątku są przykładami zachowania sugerującego zaistnienie przesłanki ustawowej. Wskazano tam jedynie wybrane okoliczności mogące uzasadniać obawę niewykonania zobowiązania. Organy celne mogły więc za pomocą różnych argumentów wynikających z okoliczności sprawy wykazać, że groźba niewykonania zobowiązania jest prawdopodobna i że uzasadnia to skorzystanie z instytucji zabezpieczenia. Biorąc pod uwagę okoliczności z art. 33 § 1 OP, uzasadniające obawę niewykonania zobowiązania, można przyjąć, że ustawodawca uznał, że w każdej sytuacji ich wystąpienia przesłanka dokonania zabezpieczenia jest spełniona. Organy celne nie były więc obowiązane do wykazania związku między zaistnieniem takich zdarzeń, a wystąpieniem obawy niewykonania zobowiązania. Wystarczyło wykazanie, że mają miejsce zdarzenia wskazane w tym przepisie. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 listopada 2009 r. I FSK 1383/08 (LEX nr 785839) przyjął, że uzasadniona obawa istniejejaca w chwili rozstrzygania w przedmiocie zabezpieczenia odnosi się do zdarzenia, które jeszcze na nastąpiło, a nawet nie jest wiadomo, czy wystąpi. Sprawia to, że do rozpatrywanej sprawy nie można odnosić tradycyjnej koncepcji dowodów. Nie można bowiem wskazać, jakie okoliczności uzasadniałyby w sposób pewny istnienie takiej obawy. Przedmiotem rozważań jest więc pewien stan hipotetyczny, zatem ocenie może być poddana tylko możliwość ziszczenia się tego stanu. Sąd stwierdza, że art. 33 § 1 OP stanowi o uzasadnionej obawie mającej źródło w obiektywnie stwierdzonym stanie faktycznym sprawy. Stanowi również o wykonaniu zobowiązania, nie tylko dobrowolnym, ale też w trybie egzekucji. Rozstrzygnięcie kwestii istnienia obawy niewykonania zobowiązania w rozpatrywanym przypadku pozostawiono uznaniu organu orzekającego, opartemu na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych sprawy. Odnosząc te rozważania do przedmiotu rozpatrywanej sprawy Sąd stwierdza, wbrew twierdzeniom skarżącej spółki, że z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika spełnienie warunków, o których jest mowa w art. 33 OP. Zabezpieczenie na majątku skarżącej przybliżonej kwoty kary było więc uzasadnione. Z dokonanych ustaleń w zakresie sytuacji finansowej skarżącej wynika, że organy orzekające trafnie przyjęły przypuszczenie, że w przyszłości będzie utrudnione zaspokojenie przewidywanych należności publicznoprawnych spółki. W związku z tym miały prawo wydać decyzję o zabezpieczeniu na majątku skarżącej przybliżonej kwoty zobowiązania z tytułu kary. Zatem sformułowane w skardze zarzuty naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania należy uznać za bezzasadne. W tym stanie rzeczy Sąd orzekł jak w sentencji.