III SA/Wr 467/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Kamieniecka (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Bogumiła Kalinowska, Sędzia WSA Marcin Miemiec, , Protokolant Katarzyna Dziok, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 22 października 2010 r. sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy udzielenia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oddala skargę. Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej we W. odmówił udzielenia skarżącej Spółce zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa d. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że w dniu [...] r. wpłynął wniosek Spółki o wydanie zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych wraz z [...] umowami mającymi dokumentować prawa do lokali, w których prowadzona miała być powyższa działalność. Ostatnie pismo modyfikujące zgłoszony wniosek wpłynęło do organu w dniu [...] r. W trakcie postępowania wyjaśniającego ustalono, że umowy te nie mogły stanowić podstawy do władania przez Spółkę [...] lokalami w sposób pozwalający na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach. Następnie w dniu [...] r. do organu podatkowego wpłynęło pismo Spółki odnośnie rezygnacji z ubiegania się o lokalizacje, które zostały negatywnie zweryfikowane. W ocenie organu podatkowego działania prezesa zarządu Spółki budziły uzasadnione zastrzeżenia z punktu widzenia porządku publicznego, tj. kryterium o którym mowa w art. 27b pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 z późn. zm.), ponieważ do wniosku załączono umowy nie dokumentujące praw do dysponowania lokalami, a co więcej część umów okazała się umowami zawartymi z fikcyjnymi podmiotami, dotyczyła nieistniejących działalności gospodarczych lub wskazywała nieistniejące adresy. W odwołaniu Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, zarzucając: - wadliwe ustalenie stanu faktycznego sprawy, prowadzące do naruszenia art. 27b ust. 1 pkt 1 ustawy o grach i zakładach wzajemnych, polegające na przyjęciu, że reprezentanci Spółki w sposób świadomy poświadczyli nieprawdę, - wadliwe ustalenie stanu faktycznego sprawy, prowadzące do naruszenia art. 27b ust. 1 pkt 1 ustawy o grach i zakładach wzajemnych, polegające na przyjęciu, że część umów jest umowami zawartymi z fikcyjnymi podmiotami, - naruszenia art. 7 k.p.a. w związku z art. 77 § 1 k.p.a., polegające na braku dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego przy sformułowaniu kategorycznych i zniesławiających twierdzeń adresowanych do osób zarządzających Spółką, - naruszenie art. 42 ust. 3 Konstytucji RP przez przypisanie osobom zarządzającym Spółką popełnienia z winy umyślnej czynu zabronionego przeciwko wiarygodności dokumentów, - naruszenie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej przez przyjęcie, że brak tabliczki eliminuje możliwość uznania, że pod danym adresem jest prowadzona działalność gospodarcza, - naruszenie art. 8 k.p.a. polegające na prowadzeniu postępowania w sposób nadwyrężający zaufanie strony do organu podatkowego, - naruszenie art. 30 w związku z art. 32 ust. 1 pkt 5 i art. 9 pkt 3 ustawy o grach i zakładach wzajemnych przez przyjęcie, że działalność gospodarcza w lokalach musi być wykonywana już w dacie złożenia wniosku o udzielenie zezwolenia, - naruszenie art. 27b ust. 1 pkt 1 ustawy o grach i zakładach wzajemnych przez przyjęcie, że każde naruszenie porządku prawnego jest tożsame z naruszeniem porządku publicznego, - naruszenie art. 9 k.p.a. polegające na zaniechaniu przez organ powiadomienia strony o okolicznościach faktycznych i prawnych mogących rzutować na ustalenie praw i obowiązków, będących przedmiotem postępowania o udzielenie zezwolenia. Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Celnej we W. decyzją z dnia [...] r. nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że zakwestionowane umowy nie mogły stanowić podstawy do władania lokalami przez Spółkę w sposób pozwalający na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Wskazane okoliczności stanowią przesłankę do odmownego załatwienia wniosku na podstawie art. 27b ustawy o grach i zakładach wzajemnych, ponieważ każde zachowanie, które narusza ustalony porządek prawny jest naruszeniem obowiązujących norm, a tym samym jest naruszeniem porządku publicznego. Treść art. 27 ust. 1 pkt 1 narzuca określone wymagania w zakresie wiarygodności osób odpowiadających za działania Spółki w zakresie gier na automatach, jak również wiarygodności składanych przez nie oświadczeń. Zarząd Spółki odpowiada za sprawy Spółki i nie może znaleźć akceptacji stanowisko strony, zgodnie z którym odpowiedzialność za umowy podpisane przez osoby ją reprezentujące będzie przenoszona na osoby trzecie. Takie działanie, zdaniem organu podatkowego, oznaczałoby próbę obejścia art. 27b ustawy o grach i zakładach wzajemnych i uniknięcia konsekwencji wynikających z jego naruszenia. Niezależnie od powyższego organ odwoławczy zauważył, że w dniu 1 stycznia 2010 r. weszła w życie ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540), a straciła moc ustawa o grach i zakładach wzajemnych. Ustawodawca w ustawie o grach hazardowych nie przewidział możliwości wydawania zezwoleń m. in. na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, nakazując na podstawie art. 129 ust. 2 ustawy o grach hazardowych umarzanie niezakończonych przed dniem 1 stycznia 2010 r. postępowań w sprawie wydawania zezwoleń w tym zakresie. Mając na uwadze wyżej wskazane przepisy oraz fakt, że Minister Finansów odesłał odwołanie strony do załatwienia Dyrektorowi Izby Celnej już w roku 2010, żądanie strony dotyczące uchylenia decyzji odmawiającej udzielenia zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych, organ odwoławczy uznał za niemożliwe do spełnienia jako sprzeczne z obowiązującym prawem, bowiem od 1 stycznia 2010 r. brak jest możliwości prawnych udzielenia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej, zarzucając: - naruszenie art. 27b ust. 1 pkt 2 w związku z pkt 1 ustawy o grach i zakładach wzajemnych przez wadliwe przyjęcie, że fakt niezgodności ze stanem faktycznym oświadczeń wydzierżawiających w umowach dzierżawy lokali świadczy o naruszeniu porządku prawnego przez stronę skarżącą, - błędną wykładnię postanowień kwestionowanych umów dzierżawy w kontekście art. 662 § 1 i art. 694 k.c. w związku z art. 65 k.c., polegającą na wadliwym przyjęciu, że oświadczenia strony skarżącej w tych umowach są oświadczeniami wiedzy, a nie oświadczeniami woli, - naruszenie art. 201 k.s.h. przez wadliwe założenie, że zarząd Spółki podpisując w imieniu Spółki umowę ponosi odpowiedzialność za treść wszystkich oświadczeń woli i wiedzy zawartych w umowie, - błędną wykładnię art. 83 § 1 k.c. polegającą na wadliwym przyjęciu, że materiał dowodowy potwierdza "fikcyjność", czyli pozorność zawartych umów, - naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej przez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, - naruszenie art. 121 § 1 w związku z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez brak przeprowadzenia postępowania mogącego usprawiedliwiać zniesławiające sformułowania użyte prze organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, - naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej polegające na zawarciu w uzasadnieniu decyzji dywagacji o zgłoszeniu do Prokuratury Rejonowej zawiadomienia o popełnieniu przez nieokreślone osoby nieokreślonego przestępstwa, w sytuacji gdy dywagacje te nie są uzasadnieniem faktycznym decyzji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (...). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2). Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Działając w ramach przyznanych kompetencji Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę stwierdził, że w niniejszej sprawie skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest zasadność odmowy udzielenia skarżącej Spółce zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa d. Tytułem wstępu należy wskazać, że zgodnie z art. 127 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne. Zgodnie z tą zasadą każda sprawa administracyjna rozpoznana i rozstrzygnięta decyzją organu pierwszej instancji podlega w wyniku wniesienia odwołania ponownemu rozpoznaniu i rozstrzygnięciu przez organ drugiej instancji. Sprawa administracyjna jest zatem dwukrotnie rozpoznana i rozstrzygnięta. Konsekwentnie do tego ukształtowane jest postępowanie odwoławcze, którego przedmiotem nie jest kontrola decyzji, a ponowne rozpoznanie sprawy administracyjnej. Organ odwoławczy rozpatruje sprawę ponownie merytorycznie w jej całokształcie. Tworzy to obowiązek dwukrotnego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, dwukrotnego ustalenia stanu faktycznego i dwukrotnej wykładni przepisów prawa. W literaturze przedmiotu oraz w judykaturze na gruncie przepisów kodeksu postępowania administracyjnego przyjmuje się, że organ odwoławczy nie może ograniczać się do stanu sprawy z daty wydania decyzji przez organ pierwszej instancji, lecz musi uwzględnić stan faktyczny i prawny istniejący w dacie rozpatrzenia odwołania. Rozpoznanie sprawy w postępowaniu odwoławczym następuje w oparciu o stan faktyczny i prawny obowiązujący w dniu wydania decyzji przez organ odwoławczy. Należy jednak mieć na uwadze, że w postępowaniu podatkowym zasada ta nie będzie miała pełnego zastosowania. W dużym stopniu będzie to zależało od rodzaju postępowania. Niedopuszczalne będzie wydanie decyzji wymiarowej z uwzględnieniem podstawy faktycznej lub prawnej istniejącej w dniu wydania decyzji odwoławczej, jeżeli zobowiązanie podatkowe dotyczy innego roku podatkowego. Natomiast w innym postępowaniu dotyczącym np. ulgi w zapłacie należności podatkowej, przytoczona na wstępie wykładnia może mieć zastosowanie. W ocenie Sądu w niniejszej sprawie Dyrektor Izby Celnej winien rozpoznać sprawę w oparciu o stan prawny obowiązujący w dniu wydania decyzji przez organ odwoławczy, tj. w dniu [...] r., a więc na podstawie przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540). Jak słusznie bowiem zauważył Dyrektor Izby Celnej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, w dniu 1 stycznia 2010 r. weszła w życie ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, a straciła moc ustawa o grach i zakładach wzajemnych. Zgodnie z art. 118 ustawy o grach hazardowych do postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie ustawy stosuje się przepisy ustawy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Ustawodawca w ustawie o grach hazardowych nie przewidział możliwości wydawania zezwoleń m. in. na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Stąd też stosownie do art. 129 ust. 2 ustawy o grach hazardowych postępowania w sprawie wydania zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach, wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie ustawy, umarza się. Ustawodawca nakazał więc umarzanie niezakończonych przed dniem 1 stycznia 2010 r. postępowań w sprawie wydawania zezwoleń w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Wobec powyższego, skoro postępowanie w niniejszej sprawie nie zostało zakończone przed dniem 1 stycznia 2010 r., Dyrektor Izby Celnej w wydanej w dniu [...] r. decyzji winien umorzyć postępowanie w sprawie wydania zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, wszczęte wnioskiem skarżącej Spółki. W konsekwencji organ odwoławczy nieprawidłowo rozpatrzył odwołanie skarżącej Spółki na podstawie przepisów nieobowiązującej już w dniu orzekania ustawy o grach i zakładach wzajemnych, utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. Jednakże taka treść rozstrzygnięcia organu odwoławczego nie mogła skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji. Zgodnie bowiem z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naruszenie prawa materialnego lub przepisów postępowania uzasadni uchylenie zaskarżonej decyzji lub postanowienia tylko wtedy, gdy miało to lub mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Ustawodawca nie precyzuje, co należy rozumieć przez naruszenie prawa mające lub mogące mieć "wpływ na wynik sprawy". Przyjmuje się, że brak takiego wpływu wystąpi w sytuacji, gdy nawet w wypadku prawidłowego zastosowania prawa treść decyzji lub postanowienia byłaby taka sama. W rozpatrywanej sprawie, zarówno utrzymanie w mocy przez organ odwoławczy decyzji organu pierwszej instancji odmawiającej udzielenia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, jak i orzeczenie o umorzeniu postępowania w sprawie wydania zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych skutkowałoby nieotrzymaniem przez skarżącą Spółkę wnioskowanego zezwolenia, w związku z czym nie wystąpiła przesłanka do uchylenia zaskarżonej decyzji wynikająca z art. 145 § 1 p.p.s.a. Należy również zauważyć, że z uwagi na nieobowiązywanie w dniu wydania zaskarżonej decyzji ustawy o grach hazardowych i zakładach wzajemnych bezprzedmiotowe było rozpatrywanie przez sąd administracyjny zarzutów skargi odnośnie naruszenia przez organy prawa, w tym ustawy o grach i zakładach wzajemnych, wskutek odmowy wydania zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Z powyższych względów Sąd na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.