III SA/Wr 557/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sędziowie Sędzia WSA Jerzy Strzebinczyk, Sędzia NSA Bogumiła Kalinowska, Józef Kremis (sprawozdawca), , Protokolant Ewa Pąsiek, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 24 stycznia 2012 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w K. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Celnej we W. (dalej "Dyrektor") - po rozpoznaniu zażalenia "A" sp. z o.o., z siedzibą w K. (zwanej dalej "spółką"), na postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w L. (dalej "Naczelnik") z dnia [...] r. (nr [...]) odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie wydania orzeczenia w związku czynnością wyrejestrowania automatów do gier o niskich wygranych z systemu KRAG - utrzymał w mocy pierwszoinstancyjne rozstrzygnięcie, powołując się na art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., zwanej dalej w skrócie "o.p."). W uzasadnieniu drugoinstancyjnego postanowienia stwierdzono, że pismem z dnia [...] r. Naczelnik poinformował spółkę, że w związku z wygaśnięciem w dniu [...] r. zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych z dnia [...] r. (nr [...]) oraz w związku z wygaśnięciem w dniu [...] r. zezwolenia z dnia [...] r. (nr [...]) - stosownie do dyspozycji § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. Nr 102, poz. 946 ze zm., zwanej dalej "rozp.") - dokonano wyrejestrowania odpowiednio z dniem [...] r. i [...] r. w systemie KRAG automatów do gier o niskich wygranych o nazwach: 1) [...] o numerze poświadczenia rejestracji [...] (zezwolenie z dnia [...] r., nr [...]); 2) [...] o numerze poświadczenia rejestracji [...] (zezwolenie z dnia [...] r., nr [...]). Pismem z dnia [...] r. spłka złożyła wniosek o wydanie orzeczenia w związku z czynnością organu polegającą na wyrejestrowaniu automatów do gier o niskich wygranych z Krajowego Rejestru Komputerowego KRAG. Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wydania orzeczenia w związku z czynnością wyrejestrowania wymienionych automatów do gier z systemu KRAG. W zażaleniu spółka zarzuciła pierwszoinstancyjnemu rozstrzygnięciu naruszenie art. 165a § 1 w zw. z art. 207 § 1 o.p.), art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm., zwanej dalej w skrócie "u.g.h.") i § 10 ust. 4 pkt 1 rozp. - poprzez odmowę wszczęcia postępowania w niniejszej sprawie, gdy jego istota sprowadza się do konieczności wydania decyzji o charakterze deklaratoryjnym potwierdzającej, że określone zezwolenie, do którego przypisane są poświadczenia rejestracji automatów do gier wygasło, gdyż dopiero tak stwierdzony fakt może stanowić dla organu podstawę do podejmowania na jego dalszych czynności, w tym wyrejestrowania określonych automatów z systemu KRAG. Bez stwierdzenia takiego faktu nie może być mowy o zasadnym, czy też skutecznym dokonywaniu przez organ dalszych czynności. Podkreślono przy tym, że ustalenie wygaśnięcia zezwolenia na urządzanie gier wymaga szeregu czynności, w szczególności zweryfikowania, czy zezwolenie takie nie zostało przedłużone lub też, czy nie toczy się spór w tym zakresie. Postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor utrzymał w mocy pierwszoinstancyjne rozstrzygnięcie, przywołując w pierwszym rzędzie art. 165a o.p., według którego, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Z przywołanego przepisu Dyrektor wywiódł, że organ podatkowy jest władny orzekać jedynie w sprawie prawnie uregulowanej, co oznacza, że musi istnieć zdefiniowany w przepisach prawa materialnego, bądź procesowego przedmiot postępowania, którym jest konkretna sprawa. Rozstrzygając sprawę, co do jej istoty organ na podstawie dokonanych ustaleń faktycznych stwierdza lub kształtuje pozycję prawną strony. Jeżeli obowiązujące prawo podatkowe i okoliczności sprawy uniemożliwiają takie ukształtowanie pozycji prawnej strony - nie ma sprawy podatkowej, którą jest indywidualny, niepowtarzalny związek między faktem i prawem, z którym prawo materialne łączy skutek i konsekwencję w postaci konieczności wydania decyzji podatkowej. Brak podstawy prawnej do merytorycznego rozpatrzenia sprawy oznacza, że nie można w takiej sprawie prowadzić postępowania administracyjnego. Dyrektor podkreślił przy tym, że wygaśnięcie zezwolenia na urządzanie gier na automatach na niskich wygranych spowodowało - według z § 10 ust. 4 pkt 1 rozp. - utratę ważności poświadczenia rejestracji automatów związanych z tym zezwoleniem. Organ zauważył również, że w części C w polach 18 i 19 formularzy GL-1 znajdują się informacje dodatkowe dotyczące zezwoleń, z którymi powiązane są przedmiotowe automaty. W ocenie Dyrektora prawidłowa jest więc interpretacja przepisów, według której utrata ważności poświadczeń rejestracji automatów do gier o niskich wygranych następuje z mocy prawa, z chwilą wygaśnięcia zezwoleń, a ustawodawca nie przewidział w żadnych przepisach konieczności sankcjonowania tego faktu odrębnym rozstrzygnięciem, w formie decyzji czy też postanowienia. Nie istnieją również żadne regulacje prawne odnoszące się do wydawania rozstrzygnięć w zakresie czynności technicznych dokonywanych przez użytkowników systemu KRAG, w tym przypadku - Naczelnika. Obowiązujące przepisy nie wskazują na konieczność wydania decyzji (postanowienia) w zakresie odnotowania w systemie faktu wygaśnięcia poświadczenia rejestracji automatu, które nastąpiło z mocy prawa. Naczelnik nie podjął zatem - jak podkreślił Dyrektor - rozstrzygnięcia co do utraty ważności poświadczenia rejestracji automatów, gdyż stan ten zaistniał niezależnie i obiektywnie wskutek upływu ważności zezwoleń. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, zarzucając rozstrzygnięciu naruszenie przepisów mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 165a § 1 w zw. z art. 207 § 1 o.p. w zw. z art. 8 u.g.h i § 10 ust. 4 pkt 1 rozp. - odmowę wszczęcia postępowania w sprawie w sytuacji, gdy: a) jego istota oraz istota dokonanej przez organ czynności sprowadza się nie do prostego stwierdzenia zaistnienia określonego skutku z mocy prawa, co może zostać dokonane w ramach czynności materialno-technicznej, lecz do ustalenia oraz zweryfikowania okoliczności sprawy, w szczególności faktu niewygaśnięcia oraz nieprzedłużenia określonego zezwolenia, do którego przypisane są wskazane przez organ poświadczenia rejestracji automatów do gier, ewentualnie faktu nieprzeniesienia wspomnianych automatów do innego zezwolenia, co stanowi element rozstrzygnięcia o charakterze decyzji; b) jego istota oraz istota dokonanej przez organ czynności wymaga przeprowadzenia oraz uzasadnienia wykładni właściwych przepisów, których subsumcja z uwagi na skomplikowany charakter nie może zostać dokonana w ramach prostej czynności materialno-technicznej; c) jego istota oraz istota dokonanej przez organ czynności stanowi rozstrzygnięcie stwierdzające, że stronie nie przysługuje uprawnienie wynikające z § 10 ust. 2 rozp. W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Oceniając zaskarżone postanowienie według kryterium zgodności z prawem (art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych, Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm., w zw. z art. 3 § 2 pkt 2 i art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi, Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej w skrócie "p.p.s.a."), Sąd nie znalazł podstaw do wyeliminowania kwestionowanego rozstrzygnięcia ze zbioru legalnych aktów administracyjnych. Przedmiotem kontroli w rozpoznawanej sprawie było postanowienie Dyrektora Izby Celnej we W. o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wydania orzeczenia w związku z czynnością wyrejestrowania automatów do gier o niskich wygranych z systemu KRAG. Rozstrzygnięcie to zostało wydane w konsekwencji uznania, że utrata ważności poświadczeń rejestracji automatów do gier o niskich wygranych następuje z mocy prawa, z chwilą wygaśnięcia zezwoleń, i że według obowiązujących przepisów nie ma konieczności potwierdzania tego faktu odrębnym rozstrzygnięciem w formie decyzji, czy też postanowienia. Kwestią wymagającą rozstrzygnięcia było zatem ustalenie charakteru i formy podjętego przez organ działania polegającego na wyrejestrowaniu automatów. W rozpoznawanej sprawie Naczelnik Urzędu Celnego pismem z dnia [...] r. poinformował spółkę, że w związku z wygaśnięciem zezwoleń na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych dokonano - stosownie do dyspozycji § 10 ust. 4 pkt 1 rozp. - wyrejestrowania w systemie KRAG dwóch automatów do gier o niskich wygranych. Problem prawny w tej sprawie wynika natomiast z § 10 ust. 4 pkt 1 rozp., stanowiącego, że poświadczenie rejestracji traci ważność wraz z wygaśnięciem zezwolenia, o którym mowa w art. 24 ust. 1b ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27, zwanej dalej w skrócie "u.g.z.w."). Wątpliwości dotyczą więc ustalenia, czy "poświadczenie rejestracji" traci ważność z mocy prawa, czy też potrzebne jest rozstrzygnięcie organu stwierdzające, że ziściły się okoliczności wymienione w rozporządzeniu, tj. wygasło zezwolenie, o którym mowa w § 10 ust. 4 pkt 1 rozp. W ocenie Sądu stwierdzenie wygaśnięcia rejestracji automatu z powodu wygaśnięcia zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych i jego wyrejestrowanie wymaga ustalenia przez organ rejestrujący, czy istotnie zezwolenie pierwotne wygasło, a jeśli tak to, czy przed wygaśnięciem zezwolenia pierwotnego nie nastąpiła alokacja automatu na inny obszar, na którym podmiot prowadzący działalność gospodarczą dysponuje innym ważnym zezwoleniem. Stwierdzenie wygaśnięcia rejestracji powoduje bowiem utratę prawa do eksploatacji danego automatu. Końcowym efektem takich ustaleń powinna być czynność materialno-techniczna organu rejestrującego, mająca na celu zawiadomienie zainteresowanego podmiotu o wyrejestrowaniu automatu z systemu KRAG. W kontekście przywołanych regulacji należy zauważyć, że stanowisko organu zajęte w piśmie z dnia [...] r., powodujące niewątpliwie po stronie skarżącej skonkretyzowane skutki (utratę uprawnień), jest czynnością organu w rozumieniu art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. (por. wyrok WSA w Białymstoku z 16 czerwca 2011 r., SA/Bk 164/11). Do istoty takiej czynności należy to, że w sposób prawnie wiążący wpływa ona na sytuację prawną konkretnego podmiotu, wywołując skutek prawny, jaki obowiązujące prawo wiąże z daną czynnością. Konsekwencją czynności jest wprowadzenie prawnie wiążącego elementu nowości normatywnej w sytuacji określonego podmiotu wyznaczanej jego uprawnieniami lub obowiązkami (por. M. Bogusz: Pojęcie aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o NSA, Samorząd Terytorialny 2000, nr 1-2, s. 183). Uwagi te prowadzą do wniosku, że wyrejestrowanie określonych automatów z systemu KRAG wymaga przeprowadzenia przez organ rejestrujący ustaleń i oceny faktów prawnych, natomiast końcowym efektem takich działań jest zawiadomienie strony o wyrejestrowaniu automatu, które przybiera postać czynności materialno-technicznej z zakresu administracji publicznej dotyczącej uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa (art. 3 § 1 pkt 4 p.p.s.a.). Ewentualny brak takiej oceny i ustaleń, czy też nieprawidłowa ocena, uprawnia stronę do wezwania - w pierwszej kolejności - organu do usunięcia naruszenia prawa, a następnie do wniesienia skargi do sądu administracyjnego. Nie można przy tym faktu, że w rozpoznawanej sprawie spółka nie została pouczona przez organ o prawie, sposobie i terminie wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa, dlatego też strona skarżąca mogłaby ewentualnie rozważyć wystąpienie z wnioskiem o przywrócenie terminu do złożenia takiego wezwania. W tym stanie rzeczy za trafną należy uznać ocenę organów, według której nie było konieczności sankcjonowania faktu wygaśnięcia "poświadczenia rejestracji" i wyrejestrowania automatów do gier o niskich wygranych odrębnym rozstrzygnięciem mającym formę decyzji. Tym samym nie było także podstaw do uwzględnienia wniosku strony skarżącej o wszczęcie postępowania w sprawie wydania orzeczenia w związku z czynnością wyrejestrowania automatów. Organ rozstrzygnął bowiem tę kwestię przez podjęcie czynności materialno-technicznej. Strona niezadowolona z zajętego przez organ stanowiska dysponowała środkami prawnymi umożliwiającymi zakwestionowanie tej czynności i wykazanie, że jest ono niezgodne z prawem. W konsekwencji zatem organ niewadliwie odmówił wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a o.p., nie naruszając w tym samym art. 207 § 1 o.p., według którego organ podatkowy orzeka w sprawie w drodze decyzji, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej. Z tych względów - stosownie do dyspozycji art. 151 p.p.s.a. - należało orzec jak w sentencji.