III SA/Wr 643/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Magdalena Jankowska-Szostak(sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Sędzia NSA Barbara Ciołek, Anna Moskała, Protokolant Katarzyna Kiermacka, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 12 czerwca 2019 r. sprawy ze skargi A. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...] października 2018 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia przypadającej do zwrotu kwoty dotacji oddala skargę w całości. UZASADNEINIE Zaskarżoną decyzją z [...] października 2018 r. (nr [...]) wydaną na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r., poz. 1257 ze zm.) Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. (dalej: SKO, Kolegium, organ II instancji) – po rozpatrzeniu odwołania A. W. – K. (dalej: skarżąca, strona) prowadzącej A w L. oraz B, od decyzji Starosty L. z [...] maja 2018 r. (nr [...]) w przedmiocie ustalenia przypadającej do zwrotu kwoty dotacji w wysokości [...] zł, tj. pobranej w nadmiernej wysokości w kwocie [...] zł w roku 2015 i 2016 oraz w kwocie [...] zł wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem i nieprawidłowo udokumentowanej w roku 2015 i 2016, określenia terminu naliczania odsetek od kwoty dotacji pobranej w nadmiernej wysokości i wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem jak od zaległości podatkowych oraz nakazania zwrotu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości oraz wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem i nieprawidłowo udokumentowanej w łącznej kwocie [...] zł wraz z odsetkami w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji – utrzymało w mocy pierwszoinstancyjne rozstrzygnięcie. Z akt sprawy wynika, że skarżąca otrzymała na prowadzenie A w L. z budżetu Powiatu L. dotację oświatową w kwocie [...] zł w 2015 r. oraz w kwocie [...] zł w 2016 r., natomiast na B w L. kwotę [...] zł. Łącznie zatem na słuchaczy obu szkół organ dotujący przekazał, za zasadach określonych w art. 90 ust. 3 ustawy o systemie oświaty oraz uchwał Rady Powiatu L. środki w kwocie [...] zł. W okresie od [...] czerwca do [...] lipca 2017 r. oraz w dniach od [...] lipca do [...] sierpnia 2017 r., upoważnieni przez Starostę L., pracownicy Starostwa Powiatowego w L. przeprowadzili kontrolę niepublicznych jednostek oświatowych, tj. A w L. oraz B w L. prowadzonych przez skarżącą, w zakresie sprawdzenia sposobu wykonania zaleceń pokontrolnych wydanych w wyniku kontroli z 2015 r. oraz wydatkowania środków przekazanych w formie dotacji z budżetu Powiatu L. w 2015 i 2016 r. Decyzją z [...] maja 2018 r. Starosta L., działając na podstawie art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty oraz art. 252 ust. 1, ust. 5 i ust. 6, a także art. 61 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 60 pkt 1 ustawy o finansach publicznych, ustalił skarżącej wysokość przypadającej do zwrotu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości w roku 2015 i 2016 w kwocie [...] zł oraz wysokość przypadającej do zwrotu dotacji wykorzystanej w 2015 i 2016 r. niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie [...] zł, określił termin naliczania odsetek od wskazanych wyżej kwot oraz nakazał zwrot dotacji pobranej w nadmiernej wysokości oraz niezgodnie z przeznaczeniem w 2015 i 2016 r. wraz z odsetkami na rachunek bankowy Starostwa Powiatowego w L. w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji. W odwołaniu od powyższej decyzji skarżąca wniosła o jej uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie jako bezprzedmiotowego z uwagi na naruszenie: 1) przepisów prawa procesowego, a to: - art. 6, art. 7 oraz art. 77 § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego poprzez nieuzasadnioną i dowolna ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego i w konsekwencji przyjęcie, że dotacja wykorzystana w 2015 i w 2016 r. nie została przeznaczona na pokrycie wydatków bieżących związanych z kształceniem, wychowaniem i opieką, w tym profilaktyką społeczną, a w konsekwencji uznanie, że wydatki na wynagrodzenie personelu administracyjnego, w tym również składki na jego ubezpieczenie społeczne oraz opłaty związane bezpośrednio z zatrudnieniem pracowników (opłaty za badania w zakresie medycyny pracy) jak również usługi telekomunikacyjne oraz artykuły dydaktyczne (poligraficzne), stanowią wydatki, które nie mogą być pokryte z dotacji oświatowej; - art. 7, art. 80 i art. 107 § 3 Kodeksu postępowania administracyjnego w związku z wydaniem decyzji stwierdzającej pobranie dotacji w nadmiernej wysokości oraz wydatkowanej niezgodnie z przeznaczeniem w 2015 r. i w 2016 r. przez skarżącą będącą organem prowadzącym, A w L. oraz B w L., bez rozdzielenia wydatków i wskazania, które z nich i w jakiej wysokości oraz za jaki okres dotyczą każdej z jednostek, a ponadto przez nieprawidłowe określenie kwoty do zwrotu i zaliczenie tych samych wydatków podwójnie; art. 80 Kodeksu postępowania administracyjnego poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów państwowych, poprzez lakoniczne uzasadnienie, iż przyznana dotacja została w części pobrana w nadmiernej wysokości przez organ prowadzący A w L. oraz B w L. z uwagi na subiektywne uznanie, że listy obecności w jednostkach były uzupełniane i nie odzwierciedlają rzeczywistej liczby słuchaczy, jedynie na podstawie wątpliwości organu, co stoi w sprzeczności z zasadą proporcjonalności, bezstronności i równego traktowania; 2) przepisów prawa materialnego, a to: art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty poprzez przyjęcie, że wydatki na wynagrodzenie personelu administracyjnego, w tym również składki na jego ubezpieczenie społeczne oraz opłaty związane bezpośrednio z zatrudnieniem pracowników (opłaty za badania w zakresie medycyny pracy) jak również usługi telekomunikacyjne oraz artykuły dydaktyczne na jakie została wykorzystana dotacja, nie są wydatkami bieżącymi szkoły związanymi z procesem kształcenia i nie podlegają subsydiowaniu przez organ co doprowadziło do błędnego uznania, że w/w wydatki zostały wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem; art. 90 ust. 3 ustawy o systemie oświaty poprzez błędne przyjęcie, że dotacje dla szkół niepublicznych o uprawnieniach szkół publicznych przysługują na każdego ucznia klasyfikowanego, tj. takiego, który uzyskał oceny z prac kontrolnych, podczas gdy dotacja jest przyznawana na każdego ucznia uczestniczącego w co najmniej 50 % obowiązkowych zajęć edukacyjnych w danym miesiącu, co doprowadziło do błędnego przyjęcia, że dotacja przyznana na takiego ucznia w A w L. w 2015 i w 2016 r. oraz B w L. w 2016 r. jest dotacją pobraną w nadmiernej wysokości. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, SKO doszło do przekonania o słuszności oceny Starosty. Na wstępie organ II instancji wskazał, że zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie edukacji publicznej, w myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy z 5 czerwca 1998 r. - o samorządzie powiatowym (w stanie prawnym obowiązującym w 2015 i w 2016 r. Dz. U. z 2013, poz. 595 ze zm. oraz Dz. U. z 2015 r., poz. 1445 ze zm.), zastrzeżone zostały dla powiatów, których rady, zgodnie z art. 40 ust. 1 powołanej ustawy uprawnione są do ustalania trybu udzielania i rozliczania dotacji, trybu i zakresu kontroli prawidłowości ich wykorzystywania, jak również terminu i sposobu rozliczenia dotacji. SKO podkreśliło, że odwołanie dotyczy decyzji w przedmiocie zwrotu części dotacji pobranych w 2015 i 2016 r. z budżetu Powiatu, na podstawie art. 90 ust. 2, na zasadach określonych w art. 90 ust. 3 oraz na cele określone w art. 90 ust. 3d pkt 1 i pkt 2 ustawy z 7 września 1991 r. - o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.), zwanej dalej w skrócie "u.s.o", a także na zasadach określonych w uchwale Rady Powiatu w L. z [...] listopada 2012 r. Nr [...] w sprawie ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji dla szkół i placówek publicznych i niepublicznych oraz sposobu i zakresu kontroli prawidłowości ich wykorzystywania zmienionej uchwałą z [...] czerwca 2013 r. Nr [...]- jako dotacji pobranych w nadmiernej wysokości oraz dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem oraz nieprawidłowo udokumentowanych, na prowadzenie A (zwanego dalej w skrócie "L.O.E") w L. oraz na B w L. (zwanej dalej w skrócie "S.P.E"). Kolegium podkreśliło, że z uwagi na fakt, że dotacje, z których część została uznana przez Starostę L. za pobrane w nadmiernej wysokości oraz za wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem oraz nieprawidłowo udokumentowane, zostały udzielone w 2015 i 2016 r. to przypisanie im takiego charakteru musi zostać rozważone w oparciu o przepisy u.s.o. obowiązujące w dniu ich udzielenia, tj.: w 2015 r. – Dz.U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.) ze szczególnym uwzględnieniem zmiany tej ustawy dokonanej ustawą z dnia 20 lutego 2015 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. 2015 poz. 357), obowiązującej od dnia 31 marca 2015 r., natomiast w 2016 r. – Dz. U. z 2015 r., poz. 2156 ze zm. Kolegium uznało, powołując się na stanowisko wynikające z orzecznictwa sądów administracyjnych, że w odniesieniu do art. 90 ust. 3d u.s.o. oraz art. 5 ust. 7 u.s.o., które to przepisy stanowią podstawę oceny celu i zakresu, na jaki mogły być wydatkowane środki dotacyjne – ocena ta winna być dokonywana z uwzględnieniem późniejszego, doprecyzowanego brzmienia tych przepisów. Ponadto Kolegium wskazało, że organ I instancji powołał się na uchwałę Rady Powiatu w L. z dnia [...] listopada 2012 r. Nr [...] zmienioną uchwałą z dnia [...] czerwca 2013 r. Nr [...] oraz uchwałę Nr [...] z dnia [...] grudnia 2016 r. w sprawie trybu udzielania i rozliczania dotacji dla szkól i placówek publicznych i niepublicznych prowadzonych przez inny niż jednostka samorządu terytorialnego organ oraz tryb i zakres kontroli prawidłowości pobrania i wykorzystania udzielonej dotacji. W ocenie Kolegium w sprawie dotyczącej rozliczenia dotacji udzielonych w 2015 i w 2016 r. zastosowanie mogą mieć tylko przepisy dwóch pierwszych uchwał normujących zasady udzielania i rozliczania dotacji, ponieważ ostania z uchwał weszła w życie dopiero z początkiem 2017 r. SKO wskazało, że za dotacje pobrane w nadmiernej wysokości organ I instancji uznał dotacje pobrane w 2016 r. na 70 słuchaczy w S.P.E. na kierunku Technik BHP. W comiesięcznych sprawozdaniach (rozliczeniach z wykorzystania dotacji) składanych do Starostwa Powiatowego w L., wykazano łącznie 184 uczniów, podczas gdy na podstawie wpisów w dziennikach zajęć, na listach obecności i w Księdze Uczniów na przestrzeni całego 2016 r., zliczając kolejne miesiące stwierdzono jedynie 114 słuchaczy. Jak wynika z protokołu kontroli zakwestionowani uczniowie nie osiągnęli co najmniej 50 % frekwencji na obowiązkowych zajęciach edukacyjnych w danym miesiącu lub byli nieklasyfikowani, ponieważ nie uzyskali żadnych ocen z postępów w nauce w całym semestrze 2016 r. (brak jest ocen z prac kontrolnych w ramach wewnątrzszkolnego system oceniania jak i ocen z egzaminów semestralnych końcowych, pisemnych ustnych, ostatecznych i poprawkowych). Z kolei w L.O.E w comiesięcznych sprawozdaniach (rozliczeniach z wykorzystania dotacji) w 2015 r. podano łącznie 976 uczniów, podczas gdy na podstawie wpisów w dziennikach zajęć, na listach obecności i w Księdze Uczniów na przestrzeni całego 2015 r., zliczając kolejne miesiące stwierdzono jedynie 879 słuchaczy. W tymże Liceum, w 2016 r., w comiesięcznych sprawozdaniach (rozliczeniach z wykorzystania dotacji) w 2016 r. podano łącznie 756 uczniów, podczas gdy na podstawie wpisów w dziennikach zajęć, na listach obecności i w Księdze Uczniów na przestrzeni całego 2016 r., zliczając kolejne miesiące stwierdzono jedynie 696 słuchaczy. Zatem w L.O.E. w 2015 r. stwierdzono pobranie dotacji w nadmiernej na 97 słuchaczy, natomiast w 2016 r. na 60 słuchaczy. Łącznie zatem w obydwu Szkołach, jak wskazało Kolegium – w roku 2015 i 2016 skarżąca pobrała dotację w nadmiernej wysokości na 227 słuchaczy w łącznej kwocie [...] zł. Kolegium podkreśliło, że organ I instancji swoje ustalenia oparł na analizie dokumentacji nauczania przeprowadzonej przez kontrolujących, z której wnioski zostały zawarte w protokole kontroli szczegółowo wskazującym, którzy uczniowie, w których szkołach oraz w latach 2015 i 2016 byli nieklasyfikowani, ponieważ nie uzyskali żadnych ocen z postępów w nauce, czego dowodzi brak ocen z prac kontrolnych oraz ocen z egzaminów semestralnych końcowych. Okoliczności te potwierdza także oświadczenie Dyrektora L.O.E G. W. z [...] sierpnia 2017 r. Oświadczenie, z którego wynika, że występowały przypadki podpisywania się na listach obecności za inne osoby złożyła też zatrudniona w biurze L.O.E. oraz S.P.E., w okresie od [...] listopada 2015 r. do [...] sierpnia 2017 r. P. M. SKO dodatkowo podkreśliło, że ani strona skarżąca w piśmie z [...] listopada 2017 r., w którym wniosła zastrzeżenia do Protokołu kontroli, ani jej pełnomocnik w złożonym odwołaniu nie zakwestionowali ustaleń zawartych w protokole kontroli, odnośnie tych uczniów, który nie osiągnęli 50 % frekwencji na obowiązkowych zajęciach edukacyjnych, a co zostało stwierdzone nie tyle samym brakiem podpisów na listach obecności, ile faktem ich nieklasyfikowania z uwagi na brak ocen z postępów w nauce i brakiem ocen z egzaminów semestralnych. W dalszej części uzasadnienia zaskarżonej decyzji organ II instancji stwierdził, że Starosta L. prawidłowo uznał, że z dotacji udzielonej skarżącej w 2015 i w 2016 r. na prowadzenie L.O.E. w L. nie mogły zostać sfinansowane: 1) wynagrodzenie K. S. w kwocie [...] zł oraz składki płatnika do ZUS w kwocie [...] zł (łącznie [...] zł), ponieważ osoba ta nie była zatrudniona w sekretariacie L.O.E w L., lecz była pracownikiem innej szkoły prowadzonej przez skarżącą w G.; 2) wynagrodzenie A. L. w kwocie [...] zł oraz składki ZUS w kwocie [...] zł oraz wynagrodzenie P. P. w kwocie [...] zł. Jak ustalono w toku kontroli, w przypadku A. L. nie przedłożono dokumentów potwierdzających zakres jej czynności ani zawartej umowy. Z kolei w przypadku P. P., przedłożono umowę zlecenia z [...] sierpnia 2015 r., w oparciu o którą osoba ta miała pomagać w obsłudze sekretariatu Szkoły od dnia [...] sierpnia 2015 r. do [...] sierpnia 2015 r., jednakże z żadnych innych dokumentów nie można wywnioskować jakie miała wykonywać czynności, a wyjaśnień w tym zakresie pomimo wezwania kontrolujących nie złożyła skarżąca; 3) wynagrodzenie A. G. w kwocie [...] zł (w tym zaliczka na podatek dochodowy w kwocie [...] zł) oraz wynagrodzenie K. G. w kwocie [...] zł (w tym zaliczka na podatek dochodowy w kwocie [...] zł). W aktach sprawy znajdują się, umowy zlecenia zawarte z tymi osobami odpowiednio w dniu [...] lipca 2015 r. i [...] sierpnia 2015 r., na podstawie których mieli świadczyć pomoc w sekretariacie L.O.E w L., jednakże - jak podkreśliło SKO – z dokumentów w postaci "Kart kontrolnych" wynika, że świadczona w ramach umowy zlecenia praca polegała na prowadzeniu działań promocyjnych i rekrutacyjnych Szkół polegających na rozwieszaniu plakatów i rozprowadzaniu ulotek; 4) wydatek związany z zapłatą C sp. z o.o. w L. za emisję ogłoszenia, wydatek za usługę poligraficzną w kwocie [...] zł wystawiony przez D w L. oraz za usługę poligraficzną w kwocie [...] zł, za usługę poligraficzną wystawiona przez Wydawnictwo P. w B.; 5) wynagrodzenie pracownika pedagogicznego D.L. w kwocie [...] zł w związku z zawartą umową zlecenia z dnia [...] września 2014 r. Do rachunku nie przedłożono potwierdzenia dokonania przelewu na rachunek bankowy; 6) wydatki na w kwocie [...] zł związane z przeprowadzeniem okresowych badań lekarskich z zakresu medycyny pracy przez E.P., a także wydatki w kwocie [...] zł za badania profilaktyczne K. S.; 7) faktury za usługi telekomunikacyjne; z analizy opisów wynika, że niektóre faktury zostały wystawione na E A. – W. K. w G., część była niekompletna, na części faktur wystawionych dla "F dokonano zamazania nazwy i dodana została pieczęć L.O.E. w L.; 8) wydatki w kwocie [...] zł związane z zapłatą odsetek z tytułu nieterminowego uiszczania opłat za usługi telekomunikacyjne, ponieważ nie są to wydatki bieżące szkoły; 9) kwoty dotyczące sfinansowania z dotacji za lata następne wydatków za lata wcześniejsze, a dotyczących: a) wynagrodzenia dla nauczycieli na kwotę [...] zł oraz składki do ZUS na kwotę [...] zł za zajęcia lekcyjne przeprowadzone w okresie wrzesień - grudzień 2014 r., a rozliczone z dotacji za styczeń 2015 r.; b) wynagrodzenia dla nauczycieli na kwotę [...] zł oraz składki do ZUS na kwotę [...] zł za zajęcia lekcyjne przeprowadzone w okresie wrzesień - grudzień 2015 r., a rozliczone z dotacji otrzymanej w styczniu 2016 r.; c) opłacenie faktury Nr [...] za usługi telekomunikacyjne wystawionej w dniu [...] grudnia 2015 r. na kwotę [...]zł opłaconej w dniu [...] lutego 2016 r. z kwoty dotacji przyznanej na 2016 r.; d) części kwoty w wysokości [...] zł, tj. z faktury Nr [...] z dnia [...] grudnia 2014 r. o wartości [...] zł za wynajem pomieszczeń szkoły w miesiącu grudniu 2014 r., gdzie wskazana część została zapłacona w dniu [...] stycznia 2015 r. i rozliczona z dotacji przekazanej w styczniu 2015 r. Podsumowując SKO zauważyło, że organ I instancji prawidłowo uznał, że z dotacji na prowadzenie A w L. udzielonej w 2015 i w 2016 r. oraz B w L. udzielonej w 2016 r., kwotę dotacji w wysokości [...] zł należało zakwalifikować jako kwotę dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, o której mowa w art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p., natomiast kwotę [...] zł jako dotację pobraną w nadmiernej wysokości, o której mowa w art 252 ust. 1 pkt 2 u.f.p. podlegające zwrotowi do budżetu Powiatu L. wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia wykorzystania jej niezgodnie z przeznaczeniem. Odnosząc się do zarzutów odwołania organ II instancji wskazał, że nie zasługują one na uwzględnienie. W szczególności dotyczy to zarzutu dotyczącego naruszenia art. 7 i art. 77 § 1 k.p.a oraz art. 80 k.p.a. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca wniosła o uchylenie decyzji SKO oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania zarzucając: 1. naruszenie przepisów postępowania: - art. 78 § 1 w zw. z art. 75 § 1 i art. 7 k.p.a. poprzez pominięcie wniosków dowodowych zgłoszonych przez stronę o przesłuchanie świadków G.W. i P. M., które zostały zawarte w piśmie z dnia [...] listopada 2017 r. stanowiącym ustosunkowanie się do Protokołu kontroli; - art. 80 w zw. z art. 7 k.p.a. poprzez pominięcie dowodów: z dokumentów przedłożonych przez stronę wraz z pismem z dnia [...] listopada 2017 r. stanowiącym ustosunkowanie się do Protokołu kontroli, w szczególności: umowy o pracę z dnia [...] października 2015 r. zawartej z K.S. na okres od [...].11.2015 r. do [...]10.2018 r. (zał. 4a, 4b do pisma); umowy o pracę zawartej z A. L. (zał. 3a, 3b, 3c do pisma); treści umowy o pracę A. G. i K. G. jako podstawowego dokumentu określającego zakres ich obowiązków, a także zawartych w tym piśmie wyjaśnień strony, przy dokonywaniu analizy materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, wskutek czego nie spełnia ona wymogu wszechstronności oraz dokładności, jest wybiórcza, niedokładna, jednokierunkowa i nieobiektywna; - art. 77 § 1 w zw. z art. 7 k.p.a. poprzez brak przesłuchania w charakterze świadków G. W. oraz P. M. i oparcie się wyłącznie na treści złożonych przez te osoby oświadczeń i w konsekwencji naruszenie zasady bezpośredniości, a także brak weryfikacji prawdziwości składanych pisemnie oświadczeń w drodze przesłuchania w charakterze świadka pod rygorem odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań, brak konfrontacji prawdziwości i wiarygodności tych dowodów z innymi dowodami, w szczególności z zeznaniami strony, której nie umożliwiono ustosunkowania się do treści kierowanych pod jej adresem - przez byłych pracowników - zarzutów; - art. 86 w zw. z art. 7 k.p.a. brak przesłuchania strony pomimo niewyjaśnienia wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy faktów; - art. 80 w zw. z art. 77 § 1 i art. 7 k.p.a. poprzez brak przeprowadzenia postępowania dowodowego w sposób samodzielny, ograniczenie postępowania do oparcia go o wyniki przeprowadzonej kontroli poprzedzającej wszczęcie postępowania administracyjnego, brak dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy poprzez wszechstronne zebranie materiału dowodowego oraz jego dokładną, wszechstronną analizę wskutek pominięcia szeregu dowodów z dokumentów przedłożonych przez stronę, złożonych przez nią wyjaśnień w piśmie z dnia [...].11.2017 r., brak przeprowadzenia dowodów z przesłuchania wnioskowanych przez stronę świadków oraz przesłuchania strony; 2. naruszenie prawa materialnego - art. 90 ust. 3 ustawy o systemie oświaty poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że warunkiem przyznania dotacji jest nie tylko spełnienie przez ucznia określonej frekwencji na obowiązkowych zajęciach edukacyjnych, ale także zaliczenie przez niego danego przedmiotu (sklasyfikowanie), podczas gdy taka wykładnia nie znajduje potwierdzenia w literalnym brzmieniu przepisu i stanowi wyraz naruszenie zasady lege non distinguente; - art. 90 ust. 3d pkt 1 lit. b w zw. z 5 ust. 7 pkt 3 ustawy o systemie oświaty poprzez jego błędną wykładnię polegająca na uznaniu, że dotacja może być przeznaczona wyłącznie na sfinansowanie zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, podczas gdy przepis art. 90 ust. 3d nie może być interpretowany w oderwaniu od jego pozostałej części, a więc od zawartego w nim katalogu rodzajowego wydatków które mogą być pokryte z dotacji, a który wprost wskazuje, że obejmują one także finansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego obejmujących zapewnienie obsługi administracyjnej, finansowej i organizacyjnej szkoły, a więc także wszelkie wydatki związane z opłaceniem kadry dydaktycznej nałożone na organ prowadzący jako pracodawcę względem wszystkich osób zatrudnionych w szkole; - art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że wydatki na reklamę usług szkoły nie podlegają finansowaniu z dotacji, podczas gdy stanowią one wyraz realizowania zadań w zakresie profilaktyki społecznej stanowiąc promocję wartości edukacji i korzyści płynących z kształcenia się; - art. 252 ust. 1 ustawy o finansach publicznych poprzez jego niewłaściwą wykładnię polegającą na błędnym przyjęciu, że zwrotowi podlega również ta część dotacji, której wydatkowanie nie zostało należycie i prawidłowo udokumentowane, podczas gdy taka przesłanka nie wynika z literalnego brzmienia przepisu, nie sposób również wyprowadzić jej w drodze wykładni przepisu, wobec czego powoływanie się na nią jako na podstawę zwrotu części dotacji jest niedopuszczalne; - art. 90 ust. 3c ustawy o systemie oświaty w zw. z art. 251 ust. 1 ustawy o finansach publicznych poprzez nieprawidłowe wskazanie łącznej kwoty dotacji podlegającej zwrotowi za okres 2015 - 2016 bez rozbicia jej na poszczególne lata, pomimo tego, że dotacja udzielana jest na okres jednego roku i jej ewentualny zwrot powinien być rozliczany w takim samym okresie czasu, a podanie łącznej kwoty za dwa lata uniemożliwia stronie ustosunkowanie się do tej należności, bowiem w treści decyzji nie dokonano rozróżnienia, jakie są kwoty składane w poszczególnych okresach czasu, kiedy to stan faktyczny zarówno w zakresie liczby uczniów, jak i kadry pedagogicznej ulegał zmianom; - art. 252 ust. 4 ustawy o finansach publicznych poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że nieprawidłowo wydatkowana jest dotacja w razie rozliczenia jej ze środków przekazanych na miesiąc, w którym dokonano zapłaty, skoro zapłata jest jedną z dopuszczalnych prawem form wykorzystania dotacji, a więc wydatek powinien być rozliczony wtedy, gdy został dokonany z dotacji przyznanej za okres obejmujący dzień zapłaty. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm. dalej p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie w myśl art. 135 p.p.s.a. następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem obowiązujących przepisów prawa. Wady, skutkujące koniecznością uchylenia aktu administracyjnego, stwierdzeniem jego nieważności bądź wydania z naruszeniem prawa, przewidziane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. W wypadku niestwierdzenia takich wad, sąd skargę oddala, co wynika z art. 151 p.p.s.a. Przedmiotem kontroli jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego określająca kwotę dotacji pobranej w nadmiernej wysokości w kwocie [...] zł w roku 2015 i 2016 oraz w kwocie [...] zł wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem i nieprawidłowo udokumentowanej w roku 2015 i 2016. Wskazać należy, że skoro sporne dotacje zostały udzielone w 2015 i 2016 r., to w sprawie znajdują zastosowanie przepisy ustawy o systemie oświaty (dalej: u.s.o.) w brzmieniu obowiązującym w dniu ich udzielenia, tj. w 2015 r. – Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 25 72 ze zm.) z uwzględnieniem zmiany tej ustawy dokonanej ustawą z 20 lutego 2015 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r., poz. 357), obowiązującej od 31 marca 2015 r. oraz co do roku 2016 w brzmieniu określonym w Dz. U. z 2015 r., poz. 2156 ze zm. Podkreślić przy tym należy, że z orzecznictwa wynika, że w odniesieniu do art. 90 ust. 3d u.s.o. oraz art. 5 ust. 7 u.s.o., które to przepisy stanowią podstawę oceny celu i zakresu, na jaki mogły być wydatkowane środki dotacyjne – ocena ta winna być dokonywana z uwzględnieniem późniejszego (niż data udzielenia dotacji), doprecyzowanego brzmienia tych przepisów. Ponadto w sprawie zastosowanie mają także przepisy uchwały Rady Powiatu w L. z dnia [...] listopada 2012 r. Nr [...] zmienionej uchwałą z dnia [...] czerwca 2013 r. Nr [...] w sprawie ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji dla szkół i placówek publicznych i niepublicznych oraz sposobu i zakresu kontroli prawidłowości ich wykorzystania. Zgodnie z art. 90 ust. 3d u.s.o. (w brzmieniu obowiązującym od dnia [...] marca 2015 r.) dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na: 1) pokrycie wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki, w tym na: a) wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego, b) sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7 - z wyjątkiem wydatków na inwestycje i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcie akcji i udziałów lub wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego; 2) zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, obejmujących: a) książki i inne zbiory biblioteczne, b) środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w szkołach, przedszkolach i placówkach, c) sprzęt sportowy i rekreacyjny, d) meble, e) pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości ustalonej w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości, w momencie oddania do używania. W myśl art. 5 ust. 7 u.s.o. (w brzmieniu od dnia [...] marca 2015 r.) organ prowadzący szkołę lub placówkę odpowiada za jej działalność. Do zadań organu prowadzącego szkołę lub placówkę należy w szczególności: 1) zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki; 1a) zapewnienie warunków umożliwiających stosowanie specjalnej organizacji nauki i metod pracy dla dzieci i młodzieży objętych kształceniem specjalnym; 2) wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie; 3) zapewnienie obsługi administracyjnej, w tym prawnej, obsługi finansowej, w tym w zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-6 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r. poz. 330, z późn. zm.), i obsługi organizacyjnej szkoły lub placówki; 4) wyposażenie szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, programów wychowawczych, przeprowadzania sprawdzianów i egzaminów oraz wykonywania innych zadań statutowych. Stosownie do art. 252 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2077 ze zm., dalej: u.f.p.) dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2. Jak stanowi art. 252 ust. 3 u.f.p. dotacjami pobranymi w nadmiernej wysokości są dotacje otrzymane z budżetu jednostki samorządu terytorialnego w wysokości wyższej niż określona w odrębnych przepisach, umowie lub wyższej niż niezbędna na dofinansowanie lub finansowanie dotowanego zadania. Podkreślić trzeba, że otrzymywana na zasadach określonych w art. 90 u.s.o. dotacja ma charakter mieszany (podmiotowo-celowy), gdyż udziela się jej jednostkom spoza sektora finansów publicznych na dofinansowanie ich bieżącej działalności statutowej, ale również na konkretny cel – realizację dofinansowania konkretnych zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. Dotację oświatową można wydatkować na cele ściśle związane z procesem kształcenia uczniów szkoły. Rola dotacji oświatowej nie polega bowiem na subsydiowaniu wszelkiej działalności prowadzonej przez szkołę bądź jednostkę prowadzącą szkoły, czy też pokrywania wszelkich ich wydatków. Nie sposób przyjąć – w świetle art. 90 ust. 3d u.s.o. – że dotacja może być wydatkowana na każdy cel. Dotacja przysługuje na każdego ucznia i w tym zakresie ma charakter podmiotowy, jednakże przeznaczona jest na dofinansowanie realizacji konkretnych zadań szkoły (kształcenie, wychowanie i opieka, w tym profilaktyka społeczna) i w tym zakresie przyznawana dotacja ma charakter celowy (por. wyroki NSA z dnia: 15 października 2014 r., sygn. akt II GSK 1403/13; 28 maja 2014 r., sygn. akt II GSK 229/13; 9 września 2015 r., sygn. akt II GSK 1616/14, wyrok WSA w Białymstoku z dnia 13 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Bk 6/13 – wszystkie wymienione w uzasadnieniu wyroki są dostępne w internetowej bazie orzeczeń nsa.gov.pl oraz M. Pilich, Komentarz do art. 80 (teza 12) i 90 (teza 16) ustawy o systemie oświaty i przywołane tam poglądy doktryny; System Informacji Prawnej Lex 2015). Pogląd M. Pilicha został wprawdzie zrewidowany, lecz w dalszym ciągu podtrzymuje, że swoboda wydatkowania dotacji nie jest nieograniczona. Nawet jeżeliby przyjąć, że z uwagi na fakt, ze przepisy ustawy o finansach publicznych nie przewidują dotacji o charakterze mieszanym, gdyż w ustawie o finansach publicznych wymienione zostały trzy typy dotacji: dotacje celowe (art. 127u.f.p.), dotacje przedmiotowe (art. 130 u.f.p.) oraz dotacje podmiotowe (art. 131 u.f.p.). W myśl art. 131 u.f.p. dotacje podmiotowe obejmują środki dla podmiotu wskazanego w odrębnej ustawie lub w umowie międzynarodowej, wyłącznie na dofinansowanie działalności bieżącej w zakresie określonym w odrębnej ustawie lub umowie międzynarodowej, a na podstawie art. 90 ust. 1 u.s.o. niepubliczne przedszkola, w tym specjalne, szkoły podstawowe i gimnazja, w tym z oddziałami integracyjnymi, z wyjątkiem szkół podstawowych specjalnych i gimnazjów specjalnych oraz szkół podstawowych artystycznych, otrzymują dotacje z budżetu gminy. Podstawowym jednak dla określenia prawidłowości wykorzystania środków otrzymanych z budżetu na te podmioty jest treść art. 90 ust. 3d u.s.o., który określa zakres bieżącej działalności placówek, który może być sfinansowany z dotacji, stanowiąc, że dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. W sprawie organy obu instancji słusznie przyjęły, że dotacjami pobranymi w nadmiernej wysokości były: dotacje pobrane w 2016 r. na 70 słuchaczy w G (dalej: S.P.E.) na kierunku [...]. W comiesięcznych sprawozdaniach (rozliczeniach z wykorzystania dotacji) składanych do Starostwa Powiatowego w L., wykazano łącznie 184 uczniów, podczas gdy na podstawie wpisów w dziennikach zajęć, na listach obecności i w Księdze Uczniów na przestrzeni całego 2016 r., zliczając kolejne miesiące stwierdzono – jak słusznie zauważyły organy – jedynie 114 słuchaczy. Z protokołu kontroli wynika, że zakwestionowani uczniowie nie osiągnęli co najmniej 50 % frekwencji na obowiązkowych zajęciach edukacyjnych w danym miesiącu lub byli nieklasyfikowani, ponieważ nie uzyskali żadnych ocen z postępów w nauce w całym semestrze w 2016 r., brak jest ocen z prac kontrolnych w ramach wewnątrzszkolnego system oceniania jak i ocen z egzaminów semestralnych końcowych, pisemnych ustnych, ostatecznych i poprawkowych. Szczegółowe zestawienie dokonanych ustaleń są zawarte w Tabeli Nr 1 na str. 13 protokołu kontroli i Tabeli Nr 2 na str. 18 protokołu. Ponadto ustalenia te potwierdza również Księga Uczniów, z której wynika, iż świadectwa ukończenia Szkoły otrzymało tylko 3 uczniów. W A (dalej: L.O.E.) w comiesięcznych sprawozdaniach (rozliczeniach z wykorzystania dotacji) składanych do Starostwa Powiatowego w L. w 2015 r. podano łącznie 976 uczniów, podczas gdy na podstawie wpisów w dziennikach zajęć, na listach obecności i w Księdze Uczniów na przestrzeni całego 2015 r., zliczając kolejne miesiące, stwierdzono 879 słuchaczy. W 2016 r., w comiesięcznych sprawozdaniach (rozliczeniach z wykorzystania dotacji) w 2016 r. podano łącznie 756 uczniów, podczas gdy na podstawie wpisów w dziennikach zajęć, na listach obecności i w Księdze Uczniów na przestrzeni całego 2016 r., zliczając kolejne miesiące stwierdzono 696 słuchaczy. Zatem w L.O.E. w 2015 r. zasadnie organy stwierdziły pobranie dotacji w nadmiernej wysokości na 97 słuchaczy, natomiast w 2016 r. na 60 słuchaczy. Ustalenia w tym zakresie zostały zobrazowane w tabeli Nr 3 na stronie 43 i tabeli Nr 4 na stronie 54 oraz tabeli Nr 5 na stronie 59 i tabeli Nr 6 na stronie 60 protokołu kontroli. Należy się zatem zgodzić z organami, że w obydwu szkołach w roku 2015 i 2016 skarżąca pobrała dotację w nadmiernej wysokości na 227 słuchaczy w łącznej kwocie [...] zł. Przedstawione wyżej ustalenia co do liczby uczniów w obu szkołach są wynikiem analizy dokumentacji szkolnej, z której wynika, że poszczególni uczniowie byli nieklasyfikowani ponieważ nie uzyskali żadnych ocen z prac kontrolnych oraz z egzaminów semestralnych końcowych. W protokole kontroli znajdują się tabele, w których szczegółowo i przejrzyście wskazano, którzy uczniowie, w których szkołach w latach 2015 i 2016 byli nieklasyfikowani. Wskazać przy tym należy, że z art. 90 ust. 3 u.s.o. wynika, że dotacje dla szkół niepublicznych o uprawnieniach szkół publicznych niewymienionych w ust. 2a przysługują na każdego ucznia uczestniczącego w co najmniej 50% obowiązkowych zajęć edukacyjnych w danym miesiącu, w wysokości nie niższej niż 50% ustalonych w budżecie odpowiednio danej gminy lub powiatu wydatków bieżących ponoszonych w szkołach publicznych tego samego typu i rodzaju w przeliczeniu na jednego ucznia, pod warunkiem że osoba prowadząca szkołę niepubliczną poda organowi właściwemu do udzielania dotacji planowaną liczbę uczniów nie później niż do dnia [...] września roku poprzedzającego rok udzielania dotacji, z zastrzeżeniem ust. 3h oraz 3i. Uczestnictwo uczniów w obowiązkowych zajęciach edukacyjnych musi być potwierdzone ich własnoręcznymi podpisami na listach obecności na tych zajęciach (...). Nowelizacja tego przepisu od dnia 31 marca wprowadziła, co prawda, obowiązek potwierdzania uczestnictwa uczniów w obowiązkowych zajęciach edukacyjnych ich własnoręcznymi podpisami na listach obecności, jednakże w orzecznictwie podkreśla się, że w treści tego przepisu nie zawarto jakiejkolwiek sankcji za niezachowanie tego obowiązku (por. wyrok WSA w Poznaniu z 22 sierpnia 2018 r., sygn. akt III SA/Po 604/17). Słusznie zatem organy dokonały ustaleń w zakresie uczestnictwa uczniów w zajęciach przede wszystkim na podstawie dokumentacji nauczania. Dodatkowo jedynie wskazano na wątpliwości co do autentyczności niektórych podpisów, powołując się w tym zakresie na oświadczenie Dyrektora L.O.E G. W. z dnia [...] sierpnia 2017 r. oraz zatrudnionej w biurze L.O.E. oraz S.P.E., w okresie od [...] listopada 2015 r. do [...] sierpnia 2017 r. P. M. Podkreślić należy, że skarżąca nie kwestionowała dokonanych w tym zakresie ustaleń. W skardze do Sądu poniosła jedynie, że klasyfikacja nie jest przesłanką do otrzymania (nieotrzymania) dotacji wynikającą z ustawy, a brak ocen i brak klasyfikacji nie może stanowić podstawy do odmowy przyznania dotacji. Odnosząc się do tak sformułowanego zarzutu, wskazać należy, że rozróżnienia wymaga pojęcie ucznia (słuchacza) w znaczeniu formalnym, a więc osoby zapisanej i nie wykreślonej z listy uczniów (słuchaczy) i w znaczeniu rzeczywistym, a więc osoby realnie uczestniczącej w zajęciach do momentu uzyskania lub nieuzyskania promocji na następny rok (semestr) nauczania. Z chwilą zaistnienia okoliczności skutkujących brakiem promocji lub skreśleniem z listy uczniów (słuchaczy), dana osoba w znaczeniu realnym traci przymiot słuchacza (ucznia), mimo braku stosownej decyzji administracyjnej. O braku promocji lub skreśleniu z listy słuchaczy decyduje przepis prawa a nie decyzja dyrektora szkoły. O ile więc w roku szkolnym powstają okoliczności powodujące skreślenie z listy uczniów (słuchaczy) lub oznaczające brak promocji, rzeczą organu prowadzącego szkołę jest powiadomienie o tym fakcie w stosownej informacji o rzeczywistej liczbie słuchaczy (uczniów). Przekazywana dla potrzeb dotacji comiesięczna informacja o rzeczywistej liczbie uczniów nie może obejmować osób, które ze względów na niespełnienie określonych przepisami prawa (rozporządzeń, które określają warunki i sposób oceniania, klasyfikowania i promowania uczniów i słuchaczy w szkołach publicznych z dnia 30 kwietnia 2007 r. – Dz. U. Nr 83, poz. 562 i następnie z 10 czerwca 2015 r. - Dz. U. z 2015 r., poz. 843) warunków powinny były utracić status słuchacza (por. wyrok NSA z dnia 3 września 2015 r., sygn. akt II GSK 1593/14). Wysokość dotacji powinna odpowiadać faktycznej rzeczywistej liczbie uczniów w chwili przekazywania dotacji. Dotacja nie będzie odpowiadać faktycznej liczbie uczniów, gdy będzie ona obejmować osoby, które wprawdzie są do szkoły zapisane lecz do niej nie uczęszczają (por. wyrok NSA z dnia 19 marca 2014 r., sygn. akt II GSK 1858/12). Samo zapisanie się do szkoły nie oznacza uczestnictwa w zajęciach. Mając powyższe na uwadze Sąd stwierdza, że organy prawidłowo uznały, iż osoby, które nie były klasyfikowane lub nie osiągnęły 50 % frekwencji w danym miesiącu nie mogły być dotowane a tym samym otrzymane na te osoby kwoty zostały pobrane w nadmiernej wysokości. W dalszej kolejności należy rozważyć prawidłowość oceny organów w zakresie ustaleń dotyczących kwot dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem. W ocenie Sądu organy prawidłowo uznały, że z dotacji udzielonej skarżącej w 2015 i 2016 r. na prowadzenie L.O.E. w L. nie mogło zostać sfinansowane wynagrodzenie K. S. w kwocie [...] zł oraz składki płatnika do ZUS w kwocie [...] zł (łącznie [...] zł), ponieważ osoba ta nie była zatrudniona w sekretariacie L.O.E w L. W aktach sprawy znajduje się jedynie umowa zlecenia zawarta przez skarżącą z K. S. w dniu [...] sierpnia 2015 r., na okres od dnia zawarcia umowy do [...] października 2015 r. dotycząca pomocy w prowadzeniu sekretariatu szkoły. Brak w aktach innych umów, na podstawie których można stwierdzić fakt zatrudnienia bądź wykonywania zadań na rzecz L.O.E. w L. Ponadto z oświadczenia pracownika sekretariatu L.O.E. w L. P. M. wynika, że K. S. była zatrudniona w innej Szkole Prowadzonej przez skarżącą (Liceum Ogólnokształcącym w G.) i tylko dwukrotnie była w L.O.E w L., a poza tym utrzymywany był z nią jedynie kontakt telefoniczny. Skarżąca przy tym, pomimo kierowanych do niej przez organ I instancji wezwań nie wyjaśniła jaki był związek pomiędzy wykonywaną przez K. S. pracą a celami określonymi w art. 90 ust. 3d u.s.o. W konsekwencji zatem słusznie organy przyjęły, że wynagrodzenie wypłacone K. S., jak również jego pochodne nie mogły zostać sfinansowane z dotacji udzielonej na prowadzenie L.O.E. w L. Skoro bowiem do Ewidencji Niepublicznych Szkół i Placówek Oświatowych Prowadzonej przez Starostę L., zostało wpisane A w L., to z udzielonej dotacji nie mogło zostać pokryte wynagrodzenie osoby, która była zatrudniona w innej jednostce prowadzonej przez skarżącą. Kwotami dotacji wykorzystanymi niezgodnie z przeznaczeniem były także, jak słusznie uznały organy: - wynagrodzenie w wysokości [...]zł wypłacone A. L. oraz składki ZUS w kwocie [...] zł wraz z zaliczką na podatek dochodowy. Z akt sprawy wynika, że skarżąca nie przedłożyła (mimo kierowanych do niej wezwań) umowy zawartej z A. L. ani dokumentów, z których wynikałby zakres jej czynności. - wynagrodzenie w kwocie [...] zł wypłacone P.P. wraz z zaliczką na podatek dochodowy; w aktach sprawy znajduje się umowa zlecenia z dnia [...] sierpnia 2015 r., w oparciu o którą osoba ta miała pomagać w obsłudze sekretariatu Szkoły od dnia [...] sierpnia 2015 r. do [...] sierpnia 2015 r. Z umowy nie wynika jednak jakie dokładnie czynności miała wykonywać. Skarżąca nie złożyła w tym zakresie żadnych wyjaśnień (mimo wezwań organu); - kwota [...]zł wypłacona D. L. z tytułu umowy zlecenia, do rachunku dołączono dowód wpłaty do kasy z opisem "błędnie pracownik zwrócił do kasy". Nie przedłożono potwierdzenia przelewu tej kwoty na rachunek bankowy, skarżąca nie przedłożyła również dokumentów potwierdzających realizację zajęć z poszczególnymi klasami przez tą osobę. Podkreślić należy, że z art. 251 ust. 4 ustawy o finansach publicznych wynika, że wykorzystanie dotacji następuje w szczególności przez zapłatę za zrealizowane zadania, na które dotacja była udzielona albo, w przypadku gdy odrębne przepisy stanowią o sposobie udzielenia i rozliczenia dotacji, wykorzystanie następuje przez realizację celów wskazanych w tych przepisach. W konsekwencji wykorzystanie dotacji następuje przez zapłatę, czyli faktyczne wydatkowanie otrzymanych środków, czego skarżąca nie wykazała w sprawie. - kwota [...] zł stanowiąca zapłatę za przeprowadzenie okresowych badań lekarskich z zakresu medycyny pracy przez E. P. Słusznie przy tym organy powołały orzecznictwo sądowe, z którego wynika, że należy wykluczyć możliwość sfinansowania z dotacji oświatowej wydatków związanych z okresowymi badaniami kontrolnymi pracownika szkoły (por. wyrok WSA w Lublinie z 19 lutego 2016 r., sygn. akt I SA/Lu 869/15, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 19 stycznia 2018 r., sygn. akt III Sa/Po 874/17 opubl. w CBOSA). Ponadto nie mógł być sfinansowany z dotacji wydatek w kwocie [...] zł za badania profilaktyczne K. S., która nie była pracownikiem L.O.E. w L., lecz innej Szkoły prowadzonej przez A.W. – K. w G. - wynagrodzenie A. G. w kwocie [...] zł wraz z zaliczką na podatek dochodowy oraz wynagrodzenie K.G. w kwocie [...]zł wraz z zaliczką na podatek dochodowy. W aktach sprawy znajdują się umowy zlecenia zawarte z tymi osobami odpowiednio w dniu [...] lipca 2015 r. i [...] sierpnia 2015 r., na podstawie których miały one świadczyć pomoc w sekretariacie L.O.E w L. Z dokumentów w postaci "Kart kontrolnych" wynika jednak, że świadczona w ramach umowy zlecenia praca tych osób polegała na prowadzeniu działań promocyjnych i rekrutacyjnych Szkół polegających na rozwieszaniu plakatów i rozprowadzaniu ulotek. W konsekwencji wynagrodzenie tych osób nie mogło być sfinansowane z udzielonej dotacji, ponieważ wykonywana praca nie była związana z procesem kształcenia, wychowania i opieki w tym profilaktyki społecznej realizowanym w toku procesu edukacyjnego. Skarżąca w skardze podniosła, że reklama i promocja to dodatkowe zajęcia wymienionych wyżej osób, które ponadto wykonywały pracę w sekretariacie. Nie przedstawiła jednak żadnych dokumentów, z których wynikałoby jakie dokładnie czynność wykonywały te osoby poza działalnością promocyjną. Ponadto skarżąca wskazała, że art. 90 ust. 3d nie może być interpretowany w oderwaniu od jego pozostałej części, a więc od zawartego w nim katalogu rodzajowego wydatków, które mogą być pokryte z dotacji, a który wprost wskazuje, że obejmują one także finansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego obejmujących zapewnienie obsługi administracyjnej, finansowej i organizacyjnej szkoły, a więc także wszelkie wydatki związane z opłaceniem kadry dydaktycznej nałożone na organ prowadzący jako pracodawcę względem wszystkich osób zatrudnionych w szkole. Wskazać jednak należy, że skarżąca nie wykazała co do zakwestionowanych osób, że należały one do kadry dydaktycznej. - kwota [...] zł, która została rozliczona w ramach "wynagrodzenia pozostałych pracowników". Z treści zlecenia i faktury wynika, że kwota ta była zapłatą za emisję reklamy poprzez umieszczenie plakatów reklamowych w autobusach komunikacji miejskiej. - kwota [...]zł za zapłatę faktury wystawionej przez F sp. z o.o. w L. za usługę opisaną jako emisja ogłoszenia; kwota ta została uregulowana z rachunki bankowego N - kwota [...] zł za usługę poligraficzną dla A w L.; faktura za wykonanie tej usługi została wystawiona przez F w L. dla G, zapłacona z rachunku bankowego G. - kwota [...] zł za usługę poligraficzną wykonaną przez Wydawnictwo w B., zapłacona z rachunku bankowego szkoły Podkreślić należy, że dostarczanie informacji o ofercie edukacyjnej i rozpowszechnianie materiałów reklamowych ma na celu informowanie o przedmiocie prowadzonej działalności, a nie jest związane z działalnością oświatową rozumianą jako proces kształcenia, wychowania i opieki. "Kampania społeczna", analiza rynku usług konkurencyjnych czy usługi graficzne nie stanowią procesu kształcenia, wychowania i opieki. Natomiast wydatki związane z promocją, czy reklamą służą przede wszystkim zwiększeniu rozpoznawalności placówek wśród przyszłych potencjalnych klientów, przyszłych uczniów, a nie stanowią działalności edukacyjnej z jakiej korzystaliby aktualnie uczniowie (por. wyroki NSA: z dnia 6 czerwca 2017r., sygn. akt II GSK 2737/15 r. oraz II GSK 2775/15, z dnia 7 kwietnia 2017 r., II GSK 5232/16, wyrok WSA w Krakowie z dnia 19 lutego 2013r., sygn. I SA/Kr 1955/12). Wydatki te nie mogą być zatem uznane za bieżące wydatki szkoły określone w art. 90 ust. 3d u.s.o. Jak słusznie uznały organy, nie podlegały także sfinansowaniu z udzielonej w 2015 i 2016 r. dotacji wydatki w łącznej kwocie [...] zł z tytułu opłat za usługi telekomunikacyjne. W protokole z kontroli na str. 95 szczegółowo opisano faktury oraz przyczyny z jakich nie zostały one uwzględnione w rozliczeniu dotacji. Z analizy opisów wynika, że niektóre faktury zostały wystawione na G w G., część była niekompletna, na części faktur wystawionych dla J dokonano zamazania nazwy i dodana została pieczęć L.O.E. w L. Sama skarżąca w piśmie z [...] listopada 2017 r. będącym ustosunkowaniem się do wyników kontroli, przyznała, że niektóre przedstawione do rozliczenia dotacji faktury za usługi telekomunikacyjne były pomieszane z winy operatora. Podkreślić przy tym należy, że rzeczą skarżącej było dokonanie weryfikacji faktur pod kątem możliwości przedłożenia ich do rozliczenia dotacji, niedopuszczalne przy tym było ingerowanie w ich treść poprzez zamazywanie informacji z nich wynikających. Ponadto kwota [...] zł związana z zapłatą odsetek z tytułu nieterminowego uiszczania opłat za usługi telekomunikacyjne również stanowiła kwotę wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem, ponieważ był to wydatek niezwiązany z finansowaniem zadań określonych w art. 90 ust. 3d. Wśród wydatków, które zostały uznane za dotacje niewykorzystane w danym roku słusznie organy uznały kwoty dotyczące sfinansowania z dotacji za lata następne wydatków za lata wcześniejsze, a dotyczących: - wynagrodzenia dla nauczycieli na kwotę [...] zł oraz składki do ZUS na kwotę [...] zł za zajęcia lekcyjne przeprowadzone w okresie wrzesień - grudzień 2014 r., a rozliczone z dotacji za styczeń 2015 r.; - wynagrodzenia dla nauczycieli na kwotę [...] zł oraz składki do ZUS na kwotę [...]zł za zajęcia lekcyjne przeprowadzone w okresie wrzesień - grudzień 2015 r., a rozliczone z dotacji otrzymanej w styczniu 2016 r.; - opłacenie faktury Nr [...] za usługi telekomunikacyjne wystawionej w dniu [...] grudnia 2015 r. na kwotę [...] zł opłaconej w dniu [...] lutego 2016 r. z kwoty dotacji przyznanej na 2016 r.; - części kwoty w wysokości [...] zł, tj. z faktury Nr [...] z dnia [...] grudnia 2014 r. o wartości [...] zł za wynajem pomieszczeń szkoły w miesiącu grudniu 2014 r., gdzie wskazana część została zapłacona w dniu [...] stycznia 2015 r. i rozliczona z dotacji przekazanej w styczniu 2015 r. Należy zauważyć, że ogólną zasadę dotyczącą zwrotu niewykorzystanych dotacji przewiduje art. 251 ust. 1 u.f.p., zgodnie z którym dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego w części niewykorzystanej do końca roku budżetowego podlegają zwrotowi do budżetu tej jednostki w terminie do dnia [...] stycznia następnego roku. W przypadku dotacji obowiązuje obligatoryjna zasada roczności ich wykorzystania. Cechą zatem dotacji oświatowej jest jej ograniczenie czasowe do okresu roku budżetowego, co wynika bezpośrednio z "roczności" budżetu. Prawidłowo zatem organy zakwestionowały wydatki skarżącej ponoszone z dotacji otrzymanych w 2015 i 2016 r., a odnoszące się do faktur za lata poprzednie. Reasumując powyższe wywody należy podkreślić, że obowiązkiem organu prowadzącego szkołę jest dokonanie rozliczenia wykorzystania dotacji w oparciu o posiadane dowody księgowe, np. faktury, rachunki, listy płac, wyciągi bankowe obrazujące wydatki ponoszone na działalność oświatowo-wychowawczą danej jednostki. W przypadku kontroli dane niezbędne do oceny prawidłowości wykorzystania dotacji powinny wynikać z dokumentacji księgowej, finansowej, organizacyjnej i dokumentacji z przebiegu nauczania. Wskazać trzeba, iż ciężar udowodnienia prawidłowości wydatkowania i rozliczenia dotacji spoczywa na beneficjencie. Jego rzeczą jest właściwe udokumentowanie wydatków, poprzez przedłożenie dowodów je potwierdzających. W ocenie Sądu w sprawie organy prowadzące postępowanie podjęły kroki niezbędne do dokładnego ustalenia stanu faktycznego. W szczególności pismami z dnia [...] lipca 2017 r. i [...] lipca 2017 r. (które zostały wysłane drogą mailową), a następnie pismem z [...] sierpnia 2017 r. wezwano skarżącą do wyjaśnienia wątpliwości związanych z zatrudnieniem na podstawie umów zlecenia P. P., K. S., A. G., K. G. (zwrócono się z prośbą o wskazanie jaki był związek pomiędzy wykonywaną pracą tych osób, a celami określonymi w art. 90 ust. 3d u.s.o.). Ponadto przedstawiono wątpliwości związane z przekazanymi do rozliczenia dotacji fakturami za usługi telekomunikacyjne. Wezwano do dostarczenia zlecenia do faktury wystawionej przez J oraz o dostarczenie umowy i zakresu obowiązków A. L. Skarżąca nie zareagowała na żadne z tych wezwań i nie wyjaśniła istniejących wątpliwości. Wbrew twierdzeniom skarżącej, nie dołączyła ona również dokumentacji do zastrzeżeń do protokołu kontroli, tym samym nie udokumentowała w ogóle zatrudnienia A. L., ani zakresu obowiązków i czynności pozostałych osób. W piśmie z [...] stycznia 2018 r. skarżąca wskazała jedynie, że w związku z otrzymanym wystąpieniem pokontrolnym z [...] grudnia 2017 r. nie zgadza się ze stanowiskiem w zakresie zwrotu dotacji wydatkowanej wg kontrolujących niegodnie z przeznaczeniem i pobranej w nadmiernej wysokości i wniosła o wydanie decyzji administracyjnej w tym zakresie. Wskazać także należy, że poza wymienionymi wcześniej pismami, także w zawiadomieniu o wszczęciu postepowania z [...] lutego 2018 r. wezwano skarżąca do przedstawienia wszelkich wniosków, uwag i informacji mających znaczenie dla rozpoznania sprawy. Skarżąca nie skorzystała z przysługującego jej uprawnienia. W tym kontekście nie zasługuje na uwzględnienie podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 86 w zw. z art. 7 k.p.a. poprzez brak przesłuchania strony. W ocenie Sądu nie było konieczności przeprowadzenia takiego dowodu, skoro strona miała zapewniony czynny udział w postępowaniu i mogła składać wyjaśnienia oraz stosowne dokumenty mające wykazać prawidłowość wykorzystania udzielonej jej dotacji. Nie było także potrzeby przesłuchania w charakterze świadków G. W. i P. M. Jak już wyżej wyjaśniono okoliczności będące podstawą do nakazania zwrotu otrzymanej dotacji ustalono przede wszystkim na podstawie dokumentów zgromadzonych w toku postępowania i znajdujących się w aktach sprawy. Oświadczenie G. W. nie miało decydującego znaczenia dla określenia liczby uczniów, uczestniczących w zajęciach, w stosunku do których mogła być przyznana dotacja. Liczbę tą ustalono na podstawie dokumentacji nauczania. Także oświadczenie P. M. nie było jedynym dowodem potwierdzającym wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem poprzez wypłatę wynagrodzenia K. S. Skarżąca była wzywana do wyjaśnienia związku pomiędzy wykonywaną pracą tej osoby, a celami określonymi w art. 90 ust. 3d u.s.o., nie zareagowała jednak na wezwania. W aktach sprawy znajduje się jedynie umowa zlecenia zawarta z K. S., z której nie wynika jakie wykonywała czynności w szkole. W aktach sprawy nie ma także wymienionych w piśmie skarżącej z [...] listopada 2017 r. załączników, skarżąca nie przedłożył ich też na żadnym innym etapie postępowania. Sąd nie podzielił więc zarzutów skargi w zakresie naruszenia przepisów postępowania. W sprawie zawiadomiono skarżącą o wszczęciu i zakończeniu postępowania, umożliwiono jej wypowiedzenie się co do zebranych dowodów przed wydaniem decyzji. W toku postępowania wzywano skarżącą do wyjaśnienia istniejących wątpliwości. Obowiązek prawidłowego rozliczenia i udokumentowania rozliczenia dotacji zgodnie z przeznaczeniem ciążył na stronie skarżącej. O prawidłowym rozliczeniu dotacji można mówić wtedy, gdy beneficjant spełnił obowiązki dokumentacyjne i materialnoprawne. To znaczy przeznaczył dotację zgodnie z wymogami prawa materialnego (z wymogami u.s.o.), udokumentował te wydatki zgodnie z zasadami ustawy o finansach publicznych i przepisami ustawy o rachunkowości. Zdaniem Sądu, organy przeprowadziły postepowanie administracyjne przy zachowaniu reguł wynikających art. 7, art. 77 i art. 80 k.p.a. Rzetelne ustaliły stan faktyczny sprawy, przy zachowaniu ujętej w art. 7 k.p.a. zasady prawdy obiektywnej Postępowanie prowadzone było zgodnie z zasadą oficjalności z art. 77 k.p.a. Według wskazanego przepisu organ jest obowiązany w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, tak aby ustalony stan faktyczny zgodny był z rzeczywistością. To czy dana okoliczność została udowodniona, można zaś ocenić jedynie na podstawie całokształtu zgromadzonego materiału dowodowego (art. 80 k.p.a.). Organ nie może więc pomiąć przy ocenie żadnego dowodu, a stanowisko organu prowadzącego postępowanie – po przeprowadzaniu koniecznych czynności procesowych - winno znaleźć swój wyraz w uzasadnieniu decyzji, sporządzonym stosownie do art. 107 § 3 k.p.a. Obowiązkiem organu przy uzasadnianiu decyzji jest też ustosunkowanie się do zarzutów podnoszonych przez stronę w trakcie toczącego się postępowania. Wszystkim tym zadaniom sprostano. Wydanie kwestionowanej decyzji poprzedziło dokładne wyjaśnienie istotnych okoliczności mających znaczenie dla podejmowanego w sprawie rozstrzygnięcia (art. 7 i art. 77 k.p.a.). Ocena ta nie nosi cech dowolności (art. 80 k.p.a.). Argumentacja organu opiera się na prawidłowej wykładni przepisów prawa, zaś ocena dowodów i okoliczności ustalonych w sprawie ma, zdaniem Sądu, charakter wszechstronny i nie można jej zarzucić dowolności. Organ, w świetle prawidłowo interpretowanych przepisów przeanalizował uwarunkowania w jakich zostały poniesione sporne wydatki, dokonał analizy charakteru wydatków odnosząc się do przepisów prawa oraz zebranych dowodów. Wbrew zarzutom skargi organ przedstawiając łączną kwotę dotacji podlegającą zwrotowi za okres 2015 – 2016 szczegółowo wskazał kwoty i wydatki nieprawidłowo rozliczone, umożliwiając tym samym stronie ustosunkowanie się do nich. Nie znajdując w tych okolicznościach podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja nie odpowiada przepisom prawa materialnego, jak i tego, że uchybia ona przepisom postępowania, stosownie do przepisu art. 151 p.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.