III SA/Wr 814/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sędziowie Sędzia NSA Maciej Guziński, Sędzia WSA Anna Moskała, Anna Siedlecka (sprawozdawca), , Protokolant Z-ca Kierownika Sekretariatu Wydziału III Halina Rosłan, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 24 listopada 2016 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu prowadzenia działalności w zakresie urządzania gier na automacie poza kasynem gry oddala skargę w całości. Zaskarżoną decyzją z dnia 4 maja 2016 r., nr [...], podjętą na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej "Ordynacją podatkową", po rozpatrzeniu odwołania A. sp. z o.o. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w W. z dnia 29 stycznia 2016 r. nr [...] o wymierzeniu kary pieniężnej wobec podmiotu A. sp. z o.o. z tytułu prowadzenia działalności w zakresie urządzania gier na automacie [...] nr [...], [...] nr [...], [...] nr [...] poza kasynem gry w wysokości 36.000 zł, Dyrektor Izby Celnej we W. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji organ celny wskazał, że w dniu 6 maja 2015 r. funkcjonariusze Urzędu Celnego w W. (w decyzji błędnie wskazuje się na Urząd Celny we W.), przeprowadzili w lokalu [...], mieszczącym się w W., przy ul. H. [...]. W wyniku podjętych czynności stwierdzono urządzenia do gier o nazwie [...] nr [...], [...] nr [...], [...] nr [...], bez stosownego zezwolenia na urządzenie gier na automatach. W wyniku przeprowadzonych gier eksperymentalnych oraz zeznań osoby zatrudnionej w kontrolowanym lokalu ustalono, że są to urządzenia elektromechaniczne o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gry zawierają element losowości. Przeprowadzony eksperyment pozwolił na stwierdzenie, że przedmiotowe urządzenia spełniają definicyjne przesłanki gier na automatach, określone w art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009r. Nr 201, poz. 1540 ze zm.), zwanej dalej "u.g.h.". Na podstawie przedstawionych umów dzierżawy powierzchni z dnia 1 grudnia 2014 i z dnia 1 maja 2015 r. ustalono, że tytuł prawny do korzystania z lokalu, w którym były urządzone gry posiada spółka z o.o. A.. Firma ta dokonała dzierżawy przedmiotowego lokalu innym podmiotom na działalność polegającą na organizowaniu gier na automatach, a tym samym, ustalono, że urządzała również gry na automatach poza kasynem gry, czym naruszyła regulacje u.g.h. Lokal, w którym urządzano gry hazardowe, nie jest kasynem gry w rozumieniu zapisów zawartych w art. 4 pkt 1 lit. a u.g.h. Kierując się przepisem art. 91 u.g.h. oraz mając na uwadze powyższe ustalenia Naczelnik Urzędu Celnego w W. postanowieniem z dnia 5 października 2015 r. wszczął z urzędu postępowanie wobec A. sp. z o.o. w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu prowadzenia działalności w zakresie urządzania gier na automatach poza kasynem gry bez koncesji lub zezwolenia. Następnie postanowieniem z dnia 2 listopada 2015 r. organ pierwszej instancji włączył do postępowania m.in. opinię biegłego sądowego z zakresu informatyki, telekomunikacji i automatów do gier Sądu Okręgowego w J. z ekspertyzy rzeczonych urządzeń z dnia 20 października 2015 r. uzyskaną w związku z prowadzonym postępowaniem karnym skarbowym. W wyniku przeprowadzonego postępowania, wykonanych czynności i pozyskanych dowodów (tj. m.in.: w/w protokołu z eksperymentu procesowego, opinii biegłego sądowego) Naczelnik Urzędu Celnego ustalił, że gry na w/w urządzeniach były grami na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h. (miały charakter losowy i były prowadzone w celach komercyjnych); nie były one jednak prowadzone w kasynie gry ani w oparciu o ważne zezwolenie w tym zakresie. Mając na uwadze zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, decyzją z dnia 29 stycznia 2016 r. na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1 i 2 u.g.h., organ pierwszej instancja nałożył na stronę karę pieniężną w wysokości 36.000 zł Odwołanie od powyższej decyzji wniosła A. sp. z o.o., zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów: art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1 i ust. 2 oraz z art. 91 w związku z art. 6 ust. 1 i 14 u.g.h. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na bezpodstawnym wymierzeniu kary pieniężnej mimo braku notyfikacji projektu u.g.h. i w konsekwencji zastosowanie przepisów technicznych, które wobec braku notyfikacji są bezskuteczne i nie mogą być podstawą wymierzania kar wobec jednostek w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012r., a tym samym prowadzenie postępowania w sposób budzący wątpliwości strony, tj. z naruszeniem art. 121 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej; art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 u.g.h. poprzez skierowanie decyzji do podmiotu nie będącego urządzającym gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.; art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. oraz art. 91 u.g.n. polegające na niepodjęciu przez organ wszelkich działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego ustalenia, że skarżący jest podmiotem urządzającym gry na automatach poza kasynem gry, w sytuacji gdy jedynie wynajmował powierzchnie w swoim lokalu podmiotowi, który takie gry urządza. Skarżąca strona nie dokonywała jakichkolwiek czynności związanych z organizowaniem gier, objaśnianiem ich zasad i obsługiwaniem samych urządzeń; art. 2 Konstytucji RP w związku z art. 89 u.g.h. oraz art. 24 i art. 107 § 1 Kodeksu karnego skarbowego poprzez oparcie rozstrzygnięcia na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 u.g.h. zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn zagrożony grzywną pieniężną, penalizowany na gruncie art. 107 § 1 w związku z art. 24 Kodeksu karnego skarbowego. Dyrektor Izby Celnej, po dokonaniu analizy całości zgromadzonego w sprawie materiału stwierdził, powołując się na przepisy art. 2 ust. 3, art. 6 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2, art. 89 ust. 2 pkt 2, art. 2 ust. 5 u.g.h., że podmiotem dysponującym lokalem [...] przy ul. H. [...] w W., w którym znajdowały się automaty do gry jest A. sp. z o.o. Spółka wynajęła wskazany lokal od jego właściciela, co zostało potwierdzone umową z dnia 23 sierpnia 2014 r. W trakcie kontroli stwierdzono, że przedmiotowe automaty do gier były podłączone do prądu i wystawione do użytkowania w prowadzonym przez Stronę lokalu w godzinach jego otwarcia. Przedmiotowe automaty wstawione zostały do lokalu na podstawie umów zawartych przez spółkę skarżącą z firmami B. sp. z o.o. (umowa z dnia 1 grudnia 2014 r.) oraz C. sp. z o.o. (umowa z dnia 1 maja 2015 r.) na wynajem części lokalu w celu zainstalowania eksploatacji urządzeń do gier. Z tytułu dzierżawy lokalu A. sp. z o.o. otrzymywała wynagrodzenie równowarte: 200 zł od spółki C. płatne od chwili uruchomienia urządzenia do miesiąca, w którym urządzenie przestało być eksploatowanego; 30% od sumy przychodów w danym miesiącu z danego urządzenia w przypadku umowy z B. sp. z o.o. Organ odwoławczy wskazał również, że wynajem przedmiotowego lokalu przez spółkę dokonany był w celu zainstalowania urządzeń i w żadnym innym. Również wynagrodzenie z tego tytułu było związane bezpośrednio z osiąganym z tego tytułu dochodem. Tym samym stwierdził, że spółka organizowała i urządzała gry na automacie poza kasynem gry. Za bezzasadny organ celny uznał zatem zarzut naruszenia w niniejszej sprawie art. 133 Ordynacji podatkowej. Komercyjny cel urządzania gier na przedmiotowych automatach potwierdzały wskazane dowody (w/w protokół Naczelnika Urzędu Celnego w W. i opinia biegłego), jak również stwierdzona i niesporna odpłatność za grę (możliwość uruchomienia gry po zakredytowaniu automatów wybraną przez grającego kwotą w wysokości zależnej od ilości wybranego czasu gry i punktów przeznaczonych na rozgrywanie udostępnionych gier). Nade wszystko jednak, według organu II instancji, gry dostępne na automatach spełniały także kolejny warunek wynikający z zacytowanego art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, tj. - posiadały losowy charakter. Powyższe potwierdził opinia biegłego, który stwierdził, że badane automaty są urządzeniami elektronicznymi a gry na nich urządzane zawierały element losowości, o którym mowa w art. 2 ust. 3 u.g.h., jak również umożliwiły osiąganie wygranych pieniężnych (spełniając tym samym kolejną przesłankę z powołanego art. 2 ust. 3 u.g.h.). Dodatkowo gra spełniała także kolejny warunek, tym razem wynikający z art. 2 ust. 5 u.g.h., tj. była organizowana w celach komercyjnych. Gry na automatach urządzane były odpłatnie - uruchomienie gry warunkowane bowiem było koniecznością wniesienia opłaty. Działalność była zatem nastawiona na osiągnięcie zysku - czyli była organizowana w celach komercyjnych. Kontrolowany lokal nie jest także kasynem gry w rozumieniu definicji zawartej w art. 4 pkt 1 lit. a u.g.h. Odnosząc się do zarzutu dotyczącego skierowania decyzji do podmiotu nie będącego zobowiązanym do uzyskania zezwolenia na prowadzenie kasyna gry, a tym samym nie mogącego ponosić sankcji z tego tytułu, organ odwoławczy wskazał, że jedyną przesłanką wymierzenia kary pieniężnej na podstawie u.g.h. jest ustalenie faktu urządzenia gry hazardowej bez koncesji lub zezwolenia lub gry na automacie poza kasynem gry. Norma prawna zrekonstruowana na podstawie przepisu art. 89 ust. 1 u.g.h. stanowi, że legalne urządzanie gry hazardowej ma miejsce po uzyskaniu koncesji (zezwolenia), a gry na automacie ponadto tylko, gdy będzie miało miejsce w kasynie. Z przepisu tego wynika również, że każdy, kto bez koncesji lub zezwolenia będzie urządzał grę hazardową, albo będzie urządzał grę na automacie poza kasynem gry podlegać będzie karze pieniężnej. Zatem każdy, kto urządzi grę hazardową bez legitymowania się koncesją lub zezwoleniem, bez względu na formę prawną urządzającego tę grę (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębne przepisy przyznają podmiotowość prawną) i miejsce urządzenia tej gry podlegać będzie karze pieniężnej. Natomiast karze pieniężnej za urządzenie gry na automatach poza kasynem gry podlegać będzie zarówno podmiot legitymujący się koncesją lub zezwoleniem, jak i ten, kto dokumentem takim nie dysponuje. Istotne staje się wyłącznie ustalenie, że gra na automacie została urządzona poza kasynem gry. Urządzającym grę jest każdy podmiot, który organizuje grę hazardową, w tym grę na automacie bez względu na to, czy obiektywnie jest zdolny do spełnienia jednego z warunków uzyskania koncesji (zezwolenia) w postaci odpowiedniej, ustawowo określonej formy prawnej prowadzonej działalności regulowanej. Wskazany przepis zawiera w swej treści również normę nakazującą właściwym organom wymierzenie decyzją kary pieniężnej w każdym przypadku ustalenia urządzenia gry bez koncesji lub zezwolenia albo gry na automacie poza kasynem gry. Odpowiedzialność ta ma charakter obiektywny, a przepisy ustawy nie odwołują się w żadnym miejscu do sfery podmiotowej (winy), jak to ma miejsce w przypadku odpowiedzialności karnej czy karnoskarbowej. Ponadto przepis ten ma brzmienie imperatywne, a decyzja wydana na jego podstawie należy do tzw. decyzji związanych. Zachowanie sprzeczne z u.g.h. jest deliktem (czynem zabronionym), za który grozi sankcja finansowa. Ponadto organ II instancji wskazał, że wbrew twierdzeniu pełnomocnika strony, iż urządzającym gry jest ten, kto zapewnia/stwarza/organizuje komuś warunki umożliwiające udział w: loterii pieniężnej, loterii fantowej, bingo fantowe, grze hazardowej, turnieju pokera, grze liczbowej, grze hazardowej prowadzonej bez koncesji lub zezwolenia, czy w końcu grze na automatach prowadzonej poza kasynem gry. W sprawie, taką osobą jest bez wątpienia skarżąca spółka, która udostępniła odpłatnie miejsce w lokalu, stwarzając tym samym warunki do zorganizowania niezgodnej z prawem działalności, jak również czerpała z tego zysk. Dyrektor nie podzielił poglądu niedopuszczalnego podwójnego karania za ten sam czyn, bowiem nie może być mowy o niedopuszczalnej podwójnej penalizacji tego samego czynu w przypadku gdy charakter obu kar jest odmienny. Odnosząc się zaś do zarzutu naruszenia przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 14 oraz art. 2 ust. 5 u.g.h. w najobszerniejszym fragmencie uzasadnienia decyzji organ wskazał, że co do charakteru art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 (dotyczy to również art. 2 ust. 3 i 5 oraz 6 ust. 1 u.g.h.). Zdaniem organu brak notyfikacji projektu u.g.h. Komisji Europejskiej nie wyklucza dopuszczalności stosowania jej przepisów, w tym art. 89 u.h.g.. Na poparcie tej tezy organ dokonał obszernego wywodu, z powołaniem się w szczególności na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE, a także na judykaty Trybunału Konstytucyjnego i orzecznictwo sądowoadministracyjne. Skoro zatem przedmiotowy automat był automatem, o którym mowa w art. 2 ust. 3 u.g.h., to urządzanie na nim gier dopuszczalne było tylko na podstawie posiadanej koncesji w kasynie gry. W niniejszej sprawie przedmiotowy lokal nie był kasynem gry w rozumieniu u.g.h., a jego właściciel nie posiadał zezwolenia na prowadzenie tego rodzaju ośrodka. Ponieważ strona prowadziła gry na automacie, o którym mowa w art. 2 ust. 3 u.g.h. poza kasynem gry to zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. należało wymierzyć jej karę w wysokości 12.000 zł od każdego automatu (art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h.). Ponadto, strona nie przedstawiła żadnych dowodów przeciw tezie, że gry prowadzone na przedmiotowych urządzeniach zawierały element losowości, jak również umożliwiały osiąganie wygranych pieniężnych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu A. sp. z o.o. wniosła o uchylenie w całości decyzji organów celnych obu instancji, ewentualnie o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w całości, oraz o zasądzenie kosztów. Kwestionowanym rozstrzygnięciom zarzucono naruszenie następujących przepisów: 1. art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 91 w związku z art. 6 ust. 1 i art. 14 u.g.h., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na bezpodstawnym wymierzeniu kary mimo braku notyfikacji w Komisji Europejskiej projektu u.g.h. wymaganej przez art. 8 ust. 1 i art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r., ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego i w konsekwencji na zastosowaniu sankcji, w sytuacji gdy przepis sankcjonowany z art. 14 ust. 1 u.g.h., w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 20102 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 został wiążąco uznany za przepis technicznych, który wobec braku notyfikacji jest bezskuteczny i nie może być podstawą wymierzania kar w oparciu o przepis sankcjonujący z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.; 2. art. 122 § 1 w związku z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy poprzez nie uwzględnienie przez Sąd meriti faktu pominięcia przez organ w swoich ustaleniach istotnej okoliczności tj. rozważenia uznania podstawy prawnej swojego rozstrzygnięcia za przepis techniczny w rozumieniu dyrektywy 98/34 i skutków płynących z takiego zakwalifikowania tych przepisów, przy uwzględnieniu sprzężenia normy sankcjonowanej wyrażonej w art. 14 u.g.h. oraz normy sankcjonującej wyrażonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., a tym samym prowadzenia postępowania w sposób budzący wątpliwości strony tj. z naruszeniem art. 121 §1 Ordynacji podatkowej; 3. art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej w z w z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 u.g.h. poprzez skierowanie decyzji wymierzającej karę pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry do podmiotu nie będącego urządzającym gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.; 4. art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej w z w z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 u.g.h. polegające na niepodjęciu przez organ podatkowy wszelkich działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego ustalenia, że skarżąca spółka jest podmiotem urządzającym gry na automatach poza kasynem gry, w sytuacji gdy jedynie wynajmowała powierzchnie w lokalu podmiotowi, który takie gry urządza. Skarżąca nie dokonywała jakichkolwiek czynności związanych z organizowaniem gier, objaśnianiem ich zasad i obsługiwaniem samych urządzeń; 5. z ostrożności procesowej - art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 14 ust. 1 u.g.h. poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie polegające na pociągnięciu skarżącej do odpowiedzialności administracyjny i wymierzeniu kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry w sytuacji gdy prawidłowa wykładnia tych przepisów w świetle dokonanych ustaleń faktycznych, powinna skutkować odstąpieniem od wymierzenia kary, na skutek stwierdzeniu że czynności skarżącej, jako osoby wynajmującej powierzchnię w lokalu podmiotowi, który takie gry urządza, nie mogą być zakwalifikowane jako wypełniające pojęcie urządzania gier na automatach poza kasynem gry; 6. art. 2 Konstytucji RP w związku z art. 89 u.g.h. i art. 24 i art. 107 § 1 kks poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 u.g.h. zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czy, zagrożony grzywną pieniężną penalizowany na gruncie art. 107 § 1 w związku z art. 24 kks; 7. art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 32 ust 1 pkt 13 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz.U. 2009 r. Nr 168, poz. 1323 ze zm.) poprzez oparcie ustaleń m.in. na protokole z eksperymentu, odtworzenia możliwości gry, pomimo braku dowodów na okoliczność zgodności tego eksperymentu z powołanym wyżej przepisem. Argumentację powołaną na potwierdzenie stawianych orzekającym w sprawie organom celnym zarzutów, pełnomocnik spółki przedstawił w obszernym uzasadnieniu skargi. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej we W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymują stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r., poz. 1066) oraz art. 134 § 1 w zw. z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r., poz. 718., dalej jako: p.p.s.a.), sąd administracyjny dokonuje kontroli zaskarżonego aktu pod względem zgodności z prawem, nie będąc przy tym związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wzruszenie zaskarżonego rozstrzygnięcia następuje między innymi w razie, gdy przedmiotowa kontrola wykaże naruszenie przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Dokonując oceny zasadności wniesionej skargi w świetle powyższych kryteriów Sąd uznał, że nie zasługuje ona na uwzględnienie. W pierwszej kolejności Skład orzekający w rozpoznawanej sprawie stwierdza, że powołana przez organy celne podstawa prawna nałożenia kary była prawidłowa, a pogląd skarżącej spółki, że w opisanym stanie faktycznym powinien mieć zastosowanie art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy o grach hazardowych jest nieuprawniony. Zauważyć przy tym należy, że zajęte przez skarżącą stronę stanowisko było prezentowane, aczkolwiek niejednolicie w orzecznictwie sądów administracyjnych. W związku z pojawieniem się rozbieżności w orzecznictwie Prezes Naczelnego Administracyjnego wystąpił z wnioskiem o podjęcie w składzie siedmiu sędziów uchwały wyjaśniającej obejmującej m.in. zagadnienie "czy urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez koncesji i wymaganej rejestracji automatu podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy o grach hazardowych, czy też karze pieniężnej przewidzianej w art. 89 ust. 1 pkt 2 tej ustawy". Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 16 maja 2016 r. w sprawie o sygn. akt II GPS 1/16 w składzie siedmiu sędziów podjął uchwałę, stanowiącą w punkcie 2, że urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust.1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. Jak stwierdził NSA w cyt. uchwale z art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 u.g.h. wyraźnie wynika więc, że na jego gruncie ustawodawca penalizuje zasadniczo (dwa) różne rodzaje nagannych i niepożądanych zachowań, stanowiących dwa odrębne delikty prawa administracyjnego. Jednoznaczne odróżnienie od siebie tych deliktów, znajdujące potwierdzenie w konstrukcji art. 89 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, skutkowało zróżnicowaniem sposobu określenia, a tym samym i wysokości kar pieniężnych nakładanych na podmiot dopuszczający się ich popełnienia. Jasno i wyraźnie wynika to z art. 89 ust. 2 przywołanej ustawy. Zgodnie z tym przepisem, wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa w ust. 1 pkt 1 - wynosi 100% przychodu, w rozumieniu odpowiednio przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych albo przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, uzyskanego z urządzanej gry, zaś ust. 1 pkt 2 - wynosi 12.000 zł od każdego automatu. Z uwagi na powyższe - jak podkreślił NSA w cyt. uchwale - za prawnie relewantne fakty podlegające ustaleniu w postępowaniu administracyjnym w sprawie nałożenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach niezgodnie z ustawą, uznać należy po pierwsze, fakt urządzania gier na automatach do gry, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub ust. 5 ustawy o grach hazardowych, a po drugie, ten zasadniczy dla bytu omawianego deliktu administracyjnego fakt, że gra na automatach jest urządzana poza kasynem gry. Z punktu widzenia oceny realizacji wskazanych znamion tego deliktu administracyjnego nie ma więc żadnego prawnego znaczenia to, czy podmiot urządzający gry na automatach poza kasynem gry legitymował się posiadaniem koncesji lub zezwolenia, czy też nie. Gdyby miało być inaczej, to z pewnością znalazłoby to swoje odzwierciedlenie w treści omawianego przepisu ustawy o grach hazardowych. Tak jednak nie jest, a samo urządzanie gier hazardowych bez koncesji lub zezwolenia - od 14 lipca 2011 r. także bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry - jest penalizowane na gruncie pkt 1 ust. 1 art. 89 ustawy o grach hazardowych podlegając karze pieniężnej w wysokości 100% przychodu uzyskanego z nielegalnie urządzanych gier. Zatem z powyższego wynika, że na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizowane jest zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier hazardowych na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od spełnienia których w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach. Uchwałą tą Skład orzekający jest związany mocą art. 269 § 1 p.p.s.a. Powołany przepis nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale i przyjmować wykładni prawa odmiennej od tej, która została przyjęta przez skład poszerzony Naczelnego Sądu Administracyjnego (postanowienie NSA z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt II GSK 1518/14). W świetle powyższej uchwały nie ulega wątpliwości, że bezzasadne są argumenty skarżącej spółki zmierzające do wykazania, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 6 ust. 1 i art. 14 ust 1 u.g.h., poprzez skierowanie decyzji wymierzającej karę za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry do spółki, a więc podmiotu, który nie był zobowiązany do uzyskania zezwolenia na prowadzenie kasyna gry a tym samym nie mogącego ponosić sankcji administracyjnej w postaci kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. W ocenie Sądu, materiał dowodowy zgromadzony w aktach sprawy przekazanych wraz ze skargą, stanowi wystarczającą podstawę do nałożenia na skarżącą spółkę kary za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry, czyli z naruszeniem przepisów u.g.h. W związku z tym organ zasadnie, działając w oparciu o art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., wymierzył skarżącej karę, której wysokość ustalono, zgodnie z treścią art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. Dokonując oceny prowadzonego przez organy celne postępowania administracyjnego w kontekście odpowiedzi na pytanie, czy w konkretnych okolicznościach faktycznych rozpatrywanej sprawy stronie skarżącej można przypisać status podmiotu urządzającego gry na skontrolowanym automacie trzeba stwierdzić, że poza wszelkim sporem pozostaje stwierdzenie, że "urządzanie gier" nie ma definicji ustawowej, co wymaga skorzystania z wykładni językowej. Pojęcie "urządzanie" rozumiane jest zatem jako synonim takich pojęć jak "utworzyć, uporządkować zagospodarować", "zorganizować, przedsięwziąć, zrobić" (Słownik poprawnej polszczyzny, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1994). W tej mierze "urządzanie gier" obejmuje niewątpliwie podejmowanie aktywnych działań, czynności dotyczących zorganizowania i prowadzenia przedsięwzięcia w zakresie gier hazardowych (eksploatacji automatów), w znaczeniu art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h., natomiast urządzający gry, w rozumieniu art. 89 ust. 1 u.g.h., to podmiot realizujący (wykonujący) te działania, czynności. Na tym tle uprawnione jest twierdzenie organów wywiedzione na podstawie kompletnego i niewadliwie zebranego materiału dowodowego, że skarżąca spółka urządzała na spornych automatach gry o charakterze losowym w rozumieniu w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h. W każdym razie zaś nie można przy tym podzielić zapatrywania wyrażonego w skardze jakoby skarżący jedynie poprzestał na wynajęciu części powierzchni lokalu, w którym prowadzi działalność gospodarczą. Zauważyć bowiem należy w pierwszym rzędzie, że żaden z przepisów ustawy hazardowej nie zakazuje wyraźnie (w stanie prawnym obowiązującym w dacie orzekania przez organy celne) zawierania umów (najmu, dzierżawy czy też użyczenia), na podstawie których wyłącznie inny podmiot będzie dopiero, w pełni samodzielnie, eksploatował automaty do gier w rozumieniu art. 2 ust. 3 (lub art. 2 ust. 5) u.g.h. Stąd uznać należy za niewystarczającą (dla przypisania skarżącej spółce statusu podmiotu co najmniej współurządzającego gry hazardowe na automatach) samą tylko okoliczność zawarcia takiej umowy. Z drugiej jednak strony nie można zaprzeczyć twierdzeniu, że dla faktycznego prowadzenia (organizowania, urządzania) gier losowych potrzebne jest spełnienie co najmniej dwóch warunków: dysponowanie urządzeniem do prowadzenia gier oraz dysponowanie miejscem, w którym owe automaty można byłoby usytuować i eksploatować. Przyjdzie zatem zauważyć, że umowy zawarte przez stronę skarżącą (w roli podmiotu udostępniającego część powierzchni lokalu, którym dysponuje) z innymi podmiotami, tj.: w dniu 1 grudnia 2014 r. z B. sp. z o.o. z siedzibą w W. oraz w dniu 1 maja 2015 r., z C. sp. z o.o. z siedzibą w W. (podmiotami korzystającymi z tej powierzchni w celu umieszczenia należących do nich automatów do gier) nazwana została przez strony umową dzierżawy. Jak wynika z postanowienia § 1 ust. 3 obu tych umowy "Dzierżawca będzie wykorzystywał przedmiot dzierżawy na zainstalowanie i eksploatację urządzeń wskazanych w załączniku do umowy "Lista aktualizacji urządzeń do umowy dzierżawy powierzchni". Poszczególne elementy tych umów zdają się prima facie wskazywać, że ma ona rzeczywiście taki charakter, skoro w zamian za swoje świadczenie, skarżąca spółka uzyskuje roszczenie o wypłatę czynszu tzw. dzierżawnego. Wysokość świadczenia spółki określonego werbalnie jako czynsz została jednak określona odmienienie w obu umowach. I tak w przypadku umowy z B. sp. z o.o. wskazuje się w § 2 ust. 1 umowy, że z tytułu umowy dzierżawca będzie płacić wydzierżawiającemu miesięczny czynsz dzierżawny w wysokości ustalonej procentowo od uzyskiwanego przez dzierżawcę przychodu z zainstalowanych urządzeń umiejscowionych na dzierżawionej powierzchni. Stawka czynszu odnosząca się do przychodów uzyskiwanych z eksplantacji zainstalowanych urządzeń wynosi: 30 % od sumy przychodów w danym miesiącu. Podstawą ustalenia wysokości czynszu będzie protokół wyjęcia gotówki sporządzany raz w miesiącu przez przedstawiciela dzierżawcy dokumentujący uzyskane przychody, przez które należy rozumieć kwotę wyjętej gotówki. Z kolei w przypadku mowy zawartej z C. sp. z o.o. czynsz dzierżawny ustalono w wysokości 200 zł płatny od chwili uruchomienia urządzeń od miesiąca, w którym urządzenie przestało być eksploatowane. Nadto odpowiednio w § 4 i § 6 umów postanowiono o obowiązku wydzierżawiającego do niezwłocznego powiadamiania dzierżawcy w przypadku włamania lub jakiegokolwiek istotnego uszkodzenia urządzeń będących własnością dzierżawcy. Z kolei w § 6 umowy zawartej z B. sp. z o.o. postanowiono, że "Posiadane informacje o uzyskiwanych przez Dzierżawcę przychodach z działalności urządzenia Wydzierżawiający zobowiązuje się traktować, jako poufne i nie przekazywać ich osobom trzecim pod rygorem odpowiedzialności odszkodowawczej". Zdaniem Sądu, z przywołanych postanowień zawartych przez skarżącą stronę umów, które jednak – w świetle art. 65 § 2 k.c. – nie mają decydującego znaczenia dla kierunku wykładni analizowanego kontraktu, wynika, że "celem" tychże umów a zarazem "zgodnym zamiarem stron" było nie tyle zawarcie klasycznego kontraktu dzierżawy, uregulowanego przepisami art. 693 i n. k.c., ile podjęcie wspólnego przedsięwzięcia gospodarczego, polegającego właśnie na połączeniu składników majątkowych, jakimi dysponowały strony kontraktu (lokalem użytkowym strony skarżącej oraz automatami innej spółki), które dopiero wspólnie umożliwiały uruchomienie gier na automatach w sposób dostępny dla ogółu, a więc ich "urządzanie" (w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 u.g.h.). Dokonując interpretacji zgodnie z dyspozycją art. 65 § 2 k.c., trzeba mieć dodatkowo na uwadze to, że skontrolowane przez funkcjonariuszy celnych automaty miał być eksploatowane w celach ewidentnie komercyjnych (odpłatność uiszczana przez graczy za możliwość uruchomienia gry). A zatem w zakresie czynności związanych z organizowaniem gier mieści się bez wątpienia partycypowanie w zyskach, jaki przynosiła gra na automacie. Zebrany materiał dowodowy, w tym protokoły z eksperymentów oraz z prowadzonego postępowania karnego skarbowego (protokoły zeznań świadków, opinia biegłego sądowego) wykazały, że skarżąca spółka ewidentnie przejawiał dalej idącą aktywność niż wynikałoby to wprost z postanowień umowy, a mianowicie podejmował inne czynności faktyczne związane bezpośrednio z obsługą osób grających oraz użytkowaniem urządzeń w celu bezsprzecznie komercyjnym, to jest czerpania zysków. Skarżąca zapewniała dostawę energii elektrycznej na potrzeby eksploatacji zainstalowanych automatów, jak też ogrzewania, posiadała poufne informacje o przychodach z automatów, reprezentowała właściciela automatu, w przypadku ingerencji osób trzecich lub organów administracji państwowej w odniesieniu do automatów, zatrudniał pracowników do obsługi urządzeń do gier, do obowiązków których należało uruchamianie urządzeń, gdy w urządzeniu zabrakło pieniędzy, obsługa lokalu wypłacała wygrane oraz kasowała je odpowiednim kluczem. Okoliczności te wskazują bezsprzecznie, że skarżąca spółka była faktycznym podmiotem urządzającym gry, w rozumieniu wyżej przytoczonym, jak trafnie uznały organy celne obu instancji. Niezasadne są również pozostałe zarzuty sformułowane w skardze. W działaniu organów celnych trudno dopatrzyć się, zarzucanego przez spółkę, naruszenia art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej, tudzież innych norm postępowania. Wbrew bowiem zapatrywaniu strony skarżącej, organy – co najmniej dostatecznie – wyjaśniły i wykazały w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, jakie zebrane dowody (i poczynione na ich podstawie ustalenia) przesądziły o zakwalifikowaniu stanu faktycznego według art. 2 ust. 3 u.g.h. Postępowanie było prowadzone zgodnie z obowiązującymi regułami procesowymi, z zachowaniem gwarancji procesowych strony skarżącej. Pozbawiony podstaw jest zarzut naruszenia przez organy celne art. 2 Konstytucji RP w związku z art. 89 u.g.h. oraz art. 24 i art. 107 § 1 k.k.s., przez – jak to ujęto w skardze – oparcie rozstrzygnięcia niekonstytucyjnym przepisie art. 89 u.g.h., zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany i zagrożony grzywną czyn przewidziany w art. 107 § 1 w związku z art. 24 k.k.s. Po pierwsze, formułując taki zarzut, strona skarżąca zdaje się nie zauważać, że według konstytucyjnej zasady "organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa", co oznacza miedzy innymi obowiązek przestrzegania prawa powszechnie obowiązującego tak długo, dopóki prawo to nie utraciło mocy obowiązującej do kształtowania ich konkretnych praw i obowiązków. Organy celne nie mogą więc odmawiać stosowania i egzekwowania przepisów, dopóki Trybunał Konstytucyjny nie stwierdzi niezgodności konkretnego unormowania z Konstytucją RP. Również orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego (zob. wyrok z dnia 13 marca 2007 r., K 8/07) – powołując się na bezpośrednie stosowanie Konstytucji RP – zezwala na niestosowanie przepisów ustawowych jedynie wówczas, gdy Trybunał Konstytucyjny ogłosił wyrok usuwający przepisy ustawowe z porządku prawnego. Przed rozstrzygnięciem sprawy zakończonej zaskarżoną decyzją Trybunał Konstytucyjny wypowiedział się w sprawie legalności unormowania zawartego w art. 89 u.s.g. (zob. wyrok z dnia 11 marca 2015 r., P 4/14). Po drugie, nawet gdyby uznać za nadające się do zaakceptowania zapatrywanie strony skarżącej o podwójnym karaniu tego samego podmiotu za ten sam czyn (na podstawie art. 89 u.g.h. i art. 107 § 1 w związku z art. 24 k.k.s.), to trzeba zauważyć, że skarżąca spółka – jako osoba prawna – nie wykazała, by przed rozstrzygnięciem sprawy przez organy celne została już ukarana według unormowań kodeksu karnego skarbowego. Tylko bowiem w takiej sytuacji można byłoby rozważać zasadność wydania decyzji o nałożeniu kary pieniężnej na podstawie art. 89 u.g.h., jako drugiej sankcji względem tego samego podmiotu (tej samej osoby prawnej). Po trzecie, formułując omawiany w tym punkcie zarzut, strona skarżąca pomija różnice między odpowiedzialnością administracyjną w postaci kary pieniężnej nałożonej w badanym przypadku na spółkę, będącą osobą prawną, a odpowiedzialnością karnoskarbową osoby fizycznej za swój własny czyn opisany w art. 107 § 1 k.k.s. W takiej sytuacji brak podstaw, by zasadnie twierdzić, że karany jest dwukrotnie ten sam podmiot za ten sam czyn, gdyż osoba prawna odpowiada według art. 89 u.g.h., za swoje (jako jednostki organizacyjnej) działania lub zaniechania, natomiast osoba fizyczna, której postępowanie wypełniło znamiona czynu opisanego w art. 107 § 1 k.k.s., ponosi odpowiedzialność za własny, przez nią popełniony i jej przypisany, czyn. Dokonanego tu rozróżnienia między obu rodzajami odpowiedzialności nie zmienia – przewidziana w art. 24 § 1 k.k.s. i nieprzypadkowo tak nazwana – odpowiedzialność posiłkowa, która może objąć także osobę prawną. Jednakże odpowiedzialność posiłkowa osoby prawnej ma wyłącznie charakter subsydiarny i nie dotyczy jej czynu własnego, a więc działania lub zaniechania tejże osoby prawnej, lecz jedynie partycypacji osoby prawnej w karze grzywny wymierzonej sprawcy przestępstwa skarbowego (a więc nie czynu osoby prawnej), i to tylko wtedy, gdy sprawca czynu zabronionego był zastępcą osoby prawnej prowadzącym jej sprawy jako pełnomocnik, zarządca, pracownik lub działający w jakimkolwiek innym charakterze, a zastępowany podmiot odniósł albo mógł odnieść z popełnionego przestępstwa skarbowego jakąkolwiek korzyść majątkową. W takiej sytuacji nie występuje po stronie osoby prawnej zbieg odpowiedzialności administracyjnej tego podmiotu za własne działania podlegające karze pieniężnej według art. 89 u.s.g. z – sugerowaną przez stronę skarżącą – odpowiedzialnością karnoskarbową, gdyż odpowiedzialność pomocnicza nie jest ponowną – jak usiłuje przedstawić strona skarżąca – karą za jej ten sam czyn, a jedynie ewentualnym udziałem w pokryciu grzywny, na którą został skazany działający za osobę prawną (a więc za jego czyn) w warunkach określonych w art. 107 § 1 k.k.s. Nie można wreszcie zgodzić się z deprecjonowaniem przez stronę środka dowodowego w postaci eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych. Zbiór środków dowodowych pozostających na gruncie Ordynacji podatkowej w dyspozycji organów celnych uzupełniła ustawa o Służbie Celnej, dopuszczając w art. 32 ust. 1 pkt 13 możliwość "przeprowadzenia w uzasadnionych przypadkach w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu". Jest to więc instrument procesowy możliwy do zastosowania, jak każdy inny dozwolony przez prawo. Jest przy tym oczywiste, że wyniki takiego eksperymentu podlegają ocenie na tych samych zasadach, jak inne dowody, z tym, że ma on bez wątpienia charakter dowodu bezpośredniego. Wbrew nieuzasadnionemu pomniejszaniu przez stronę skarżącą wartości dowodowej tego środka należy zauważyć, że bezpośredni eksperyment przeprowadzony na kontrolowanych urządzeniach może niejednokrotnie znacznie lepiej odzwierciedlić stan automatu, jego cechy i możliwości prowadzenia na nim gier o charakterze losowym, a nie np. zręcznościowym, aniżeli opinia sporządzona wyłącznie na podstawie dokumentacji charakteryzującej urządzenie (opis producenta), bez równoczesnego stwierdzenia na konkretnym automacie, jak opisane cechy urządzenia mają się do jego rzeczywistego funkcjonowania w konkretnych okolicznościach, i w jaki sposób jest faktycznie (nie teoretycznie) wykorzystywany. Praktyka urządzania takich gier oraz wydawane w tych sprawach decyzje administracyjne i orzeczenia sądów administracyjnych potwierdziły występowanie w tym zakresie w niemałej skali zjawisk społecznie niepożądanych, co przejawiało się faktycznym urządzaniem gier o wyższych wygranych z wykorzystaniem automatów zarejestrowanych do gier o niskich wygranych. Badane sprawy wykazały, że przedsiębiorcy prowadzący taką działalność wykorzystywali fakt, że wśród używanych automatów znajdowały się takie, które były dostosowane zarówno do gier do niskich (zdefiniowanych w ustawie), jak i do wyższych wygranych. Innym czynnikiem umożliwiającym obejście unormowań dotyczących gier o niskich wygranych okazała się możliwość używania automatu zarejestrowanego do gier o niskich wygranych do faktycznego wykorzystania takiego automatu w grach dających wyższe wygrane. Wobec zasygnalizowanych zjawisk właśnie eksperyment funkcjonariuszy celnych, oddający stan automatu i jego funkcjonowanie "tu i teraz", może nieraz lepiej odzwierciedlać także charakter możliwej do urządzania na nim gry niż wtedy, gdy termin przeprowadzenia kontroli czy też oceny automatu znany był wcześniej. Nie można też podzielić stanowiska strony skarżącej o niewystąpieniu w rozpoznawanej sprawie "uzasadnionego przypadku", który – według art. 32 ust. 1 pkt 32 ustawy o Służbie Celnej – umożliwia funkcjonariuszom celnym sięgnięcie po eksperyment, doświadczenie lub odtworzenie gry na automacie. Jeżeli bowiem w obowiązującym stanie prawnym funkcjonariusze celni stwierdzają organizowanie gry na automacie znajdującym się w lokalu niespełniającym ustawowych warunków urządzania gier hazardowych, a przy tym organizujący taką grę nie legitymuje się – wydanym pod rządem przepisów ustawy o grach i zakładach wzajemnych – zezwoleniem umożliwiającym urządzanie gier na automatach o niskich wygranych do czasu wygaśnięcia takiego zezwolenia, to splot takich okoliczności stanowi dostateczne uzasadnienie, by zbadać rodzaj urządzenia, jego funkcjonowanie a także ewentualne wykorzystanie do organizowania gier, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub art. 2 ust. 5 u.g.h. W przeciwnym wypadku kontrole tego rodzaju byłyby iluzoryczne. Z tych racji nie mógł się ostać zarzut skargi o "nielegalnych" czynnościach procesowych organu. Przy tym wszystkim, także materiał dowodowy nie wskazuje, by strona skarżąca podjęła próbę podważenia wyników uzyskanych podczas eksperymentu na kontrolowanym urządzeniu. Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.