SK 28/17

ORZECZNICTWO TRYBUNAŁU KONSTYTUCYJNEGO ZBIÓR URZĘDOWY Seria A Warszawa, dnia 5 marca 2018 r. Pozycja 10 POSTANOWIENIE z dnia 28 lutego 2018 r. Sygn. akt SK 28/17 Trybunał Konstytucyjny w składzie: Sławomira Wronkowska-Jaśkiewicz – przewodniczący Piotr Pszczółkowski Małgorzata Pyziak-Szafnicka – sprawozdawca Piotr Tuleja Michał Warciński, po rozpoznaniu, na posiedzeniu niejawnym w dniu 28 lutego 2018 r., skargi konstytucyjnej Energa-Operator S.A. z siedzibą w Gdańsku o zbadanie zgodności: art. 2 ust. 1 pkt 2 i art. 1a ust. 1 pkt 1 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844, ze zm.) z art. 64 ust. 1 i 3 w związku z art. 2, art. 7, art. 32 ust. 1, art. 84 oraz art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, p o s t a n a w i a: na podstawie art. 59 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 30 listopada 2016 r. o organizacji i trybie postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym (Dz. U. poz. 2072) umorzyć postępowanie. Orzeczenie zapadło jednogłośnie. UZASADNIENIE I 1. W skardze konstytucyjnej z 30 marca 2017 r. Energa-Operator S.A. w Gdańsku (da-lej: spółka, skarżąca) wystąpiła o stwierdzenie, że art. 2 ust. 1 pkt 2 i art. 1a ust. 1 pkt 1 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844, ze zm.; dalej: u.p.o.l.) są niezgodne z art. 64 ust. 1 i 3 w związku z art. 2, art. 7, art. 32 ust. 1, art. 84 oraz art. 217 Kon-stytucji z uwagi na to, że są „jednolicie i powszechnie odczytywane przez sądy administra-cyjne w ten sposób, że obiekt budowlany spełniający wszystkie cechy budynku wymienione w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. jest pomimo tego uznawany nie za budynek, lecz za budowlę – w oparciu o dodatkowe, niewskazane w UPOL kryteria (takie jak funkcje, wyposażenie, prze-znaczenie, sposób i możliwość wykorzystywania obiektu) i na tej podstawie podlega opodat- OTK ZU A/2018 SK 28/17 poz. 10 2 kowaniu podatkiem od nieruchomości (…) jako budowla”. Zdaniem spółki kwestionowane przepisy bezpodstawnie zawyżają zobowiązanie podatkowe i „w sposób nieuprawniony ogra-niczają chronione konstytucyjnie prawo własności środków pieniężnych poprzez obciążenie Spółki ciężarem podatku od nieruchomości w wysokości niewynikającej z przepisów prawa”. Jest to spowodowane, zdaniem skarżącej, zastosowaniem do obiektów wyczerpujących usta-wową definicję budynku (stacji transformatorowych i rozdzielni prądu) zasad określania wy-sokości zobowiązania podatkowego właściwego dla budowli. Stan faktyczny i prawny rozpoznawanej skargi konstytucyjnej był następujący: Bur-mistrz miasta Kwidzynia (dalej: burmistrz, organ), postanowieniem z 9 września 2014 r. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowe-go z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2010. W wyniku prowadzonego postępowania podatkowego, złożonych przez spółkę wyjaśnień, ustaleń dokonanych przez powołanego w postępowaniu rzeczoznawcę, burmistrz, decyzją z 6 lipca 2015 r. określił wysokość zobo-wiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2010 – wyższą od wcześniej ustalonej przez spółkę m.in. ze względu na odmienną od dokonanej przez spółkę kwalifikacji obiektów budowlanych. W odwołaniu do Samorządowego Kolegium Odwoławczego (SKO) pełnomocnik spółki zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 1a, 1 b, 2, 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budow-lane (Dz. U. z 2013 r. poz. 1409; dalej: prawo budowlane) przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że obiekt budowlany trwale związany z gruntem oraz posiadający fundamenty, ściany i dach może stanowić budowlę, podczas gdy prawidłowa wykładnia przepisów winna polegać na uznaniu, że taki obiekt stanowi budynek. Wskazał na uchybienie art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 3 prawa budowlanego przez ich błędną wykładnię polega-jącą na przyjęciu, że stacje transformatorowe oraz rozdzielnie prądu stanowią całość tech-niczno-użytkową wraz z siecią i tym samym stanowią budowlę, podczas gdy prawidłowa wy-kładnia przepisów winna polegać na uznaniu, że transformatory oraz rozdzielnie prądu, które pozostają z siecią jedynie w związku funkcjonalnym, nie stanowią obiektu budowlanego w postaci budowli. Zarzucił decyzji również naruszenie art. 3 pkt 1 lit. a oraz art. 3 pkt 9 pra-wa budowlanego przez błędną ich wykładnię polegającą na przyjęciu, że transformatory oraz rozdzielnie prądu znajdujące się wewnątrz budynku stanowią odrębną budowlę, podczas gdy są one częścią budynku. Odnosząc się do sposobu opodatkowania spornych stacji transformatorowych i roz-dzielni prądu, spółka wskazała, że spełniają one wszystkie cechy budynku określone w defi-nicji legalnej u.p.o.l. Dlatego nie sposób przyjąć, by wraz z wewnętrznymi instalacjami i urządzeniami stanowiły one, wyżej opodatkowaną, budowlę w rozumieniu u.p.o.l. Spółka stwierdziła również, że transformator nie jest urządzeniem budowlanym i nie jest budowlą wchodząca w skład budowli jako całości techniczno-użytkowej. Odnosząc się do zakwalifi-kowania rozdzielni prądu jako budowli wskazała, że jest to urządzenie wewnątrz budynku stacji, niezależne od konstrukcji budynku, stanowiące jego wyposażenie, i nie powinno od-rębnie podlegać podatkowi od nieruchomości. Decyzja burmistrza została utrzymana w mocy przez SKO, a odwołanie spółki do Wo-jewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego zostało od-dalone. 2. Do chwili rozpoznania niniejszej skargi, do Trybunału nie wpłynęły stanowiska Sejmu i Prokuratora Generalnego. OTK ZU A/2018 SK 28/17 poz. 10 3 II Trybunał Konstytucyjny zważył, co następuje: 1. Z ugruntowanego orzecznictwa Trybunału wynika, że uprawnienie do badania do-puszczalności skargi nie kończy się w fazie rozpoznania wstępnego, lecz jest aktualne przez cały czas jej rozpatrywania. Dopiero szczegółowa analiza okoliczności sprawy prowadzona na etapie jej merytorycznego rozpoznania pozwala ostatecznie ustalić, czy skarga spełnia wymogi wynikające z art. 79 ust. 1 Konstytucji oraz art. 53 ust. 1 ustawy z dnia 30 listopada 2016 r. o organizacji i trybie postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym (Dz. U. poz. 2072; dalej: uotpTK). W skardze konstytucyjnej należy wskazać, które z określonych i gwarantowanych w Konstytucji wolności lub praw zostały naruszone, oraz określić sposób ich naruszenia. Naruszenie musi przy tym nastąpić na skutek tego, że przepis, na podstawie którego zapadło ostateczne orzeczenie dotyczące skarżącego, jest niezgodny z normą konsty-tucyjną gwarantującą określoną wolność bądź prawo. Odnosząc powyższe ogólne ustalenia do rozpoznawanej sprawy, TK stwierdził, że skarżąca nie dopełniła obowiązku uzasadnienia skargi w zakresie dotyczącym art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1785, ze zm.; dalej: u.p.o.l.). Przepisy te stanowią, że „Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: (…) 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodar-czej”. Brak uzasadnienia nie dziwi, gdyż sformułowane zarzuty w istocie nie dotyczą samego obowiązku podatkowego wynikającego z tych przepisów. Skarżąca nie kwestionuje bowiem objęcia podatkiem od nieruchomości budynków i budowli (zob. s. 17-18 uzasadnienia skargi), lecz kryteria zaliczenia konkretnego obiektu do jednej z tych kategorii. W związku z brakiem uzasadnienia zarzutów Trybunał, na podstawie art. 59 ust. 1 pkt 2 uotpTK, postanowił umo-rzyć postępowanie w zakresie kontroli art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3 u.p.o.l. – ze względu na niedo-puszczalność wydania wyroku. Z tej samej przyczyny, tj. niedopuszczalności wydania wyroku, umorzeniu podlega postępowanie w zakresie badania zgodności kwestionowanych przepisów z powołanymi w petitum skargi art. 2, art. 7 i art. 32 ust. 1 Konstytucji, które nie mogą stanowić wzorców kontroli konstytucyjności w niniejszym postępowaniu. Art. 7 Konstytucji jest przepisem wy-rażającym zasadę ustrojową, natomiast nie statuuje konstytucyjnych praw podmiotowych. Przepis ten nie może być więc wzorcem kontroli w postępowaniu skargowym, które – zgod-nie z założeniem art. 79 ust. 1 Konstytucji – służy ochronie przysługujących skarżącemu kon-stytucyjnych praw lub wolności. Ten sam argument przemawia przeciwko dopuszczeniu art. 2 Konstytucji jako wzorca kontroli w postępowaniu skargowym. Trybunał zwraca jednak uwa-gę, że wynikający z art. 2 Konstytucji wymóg zachowania przez ustawodawcę zasad popraw-nej legislacji, których naruszenie zarzuca skarżąca, w odniesieniu do prawa daninowego jest wyrażony przede wszystkim w art. 84 i art. 217 Konstytucji. W ocenie Trybunału, przepisy te stanowią dostateczną gwarancję określoności regulacji prawa podatkowego, gdyż wynika z nich nakaz precyzyjnego ustalenia w ustawie wszystkich istotnych elementów stosunku da-ninowego. Wreszcie, powołany przez skarżącą art. 32 ust. 1 Konstytucji, statuujący równość wobec prawa, mógłby stanowić wzorzec kontroli w powiązaniu z innym przepisem, wyraża-jącym konstytucyjną wolność lub prawo podmiotowe. W skardze zabrakło jednak zarówno powiązania zasady równości z konkretnym prawem lub wolnością, jak i samodzielnych ar-gumentów za naruszeniem przez kwestionowane przepisy prawne zasady równości. Nie moż-na więc uznać, że skarżąca spełniła w tym zakresie obowiązek uzasadnienia skargi. OTK ZU A/2018 SK 28/17 poz. 10 4 W konsekwencji, postępowanie w zakresie badania zgodności z art. 2, art. 7 i art. 32 ust. 1 Konstytucji podlegało umorzeniu na podstawie art. 59 ust. 1 pkt 2 otpTK ze względu na niedopuszczalność wydania wyroku. 2. Jak wyżej wskazano, zawarte w uzasadnieniu rozpatrywanej skargi konstytucyjnej argumenty koncentrują się wokół kryteriów, na podstawie których organ podatkowy uznaje dany obiekt za „budynek” albo „budowlę” w rozumieniu – odpowiednio – art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. W skardze zostały przedstawione i uzasadnione zarzuty dotyczące uzależnienia wysokości podatku od niedookreślonych kryteriów kwalifikowania obiektów budowlanych jako budynek lub budowla w rozumieniu tych przepisów. Skarżąca wskazała, że należące do niej obiekty spełniają cechy definicyjne budynku, ustalone w związku z przepisami prawa budowlanego, tj.: są trwale związane z gruntem, wy-dzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiadają fundamenty oraz dach. Mimo spełnienia tych warunków, zostały zakwalifikowane przez organ podatkowy do katego-rii budowli i w konsekwencji – objęte wyższą stawką podatkową. Zdecydowały o tym ele-menty funkcjonalne, m.in. przeznaczenie, wyposażenie, wykorzystanie obiektu, których to elementów ustawa w ogóle nie uwzględnia wśród cech decydujących o kwalifikacji obiektu do celów podatkowych. Zdaniem skarżącej, obiekt spełniający warunki uznania go za budy-nek zgodnie z definicjami legalnymi, nie może być jednocześnie budowlą; nie jest możliwe zaliczenie obiektu budowlanego jednocześnie do dwóch kategorii. W szczególności nie jest dopuszczalne, by obiekt mający wszystkie cechy definicyjne budynku – ze względu na funk-cję, jaką spełnia – na potrzeby ustalenia wysokości podatku od nieruchomości został uznany za budowlę. Trybunał uznał, że skarga czyni zadość wymaganiom formalnym w zakresie zarzutów skierowanych pod adresem art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. Niedookreślony charakter tych prze-pisów, jak zarzuca spółka, stwarza pole dla prawotwórczej roli organów podatkowych, a za-tem narusza zasady poprawnej legislacji i wyłączności ustawy w prawie daninowym (art. 84 i art. 217 Konstytucji), a w konsekwencji prowadzi do nakładania na podatników obowiązku podatkowego przewyższającego wysokość podatku wynikającego z u.p.o.l. (art. 64 ust. 1 i 3 Konstytucji). 3. Przystępując do rozpoznania zarzutów skargi w dopuszczalnym zakresie, Trybunał przypomniał, że kwestionowany w rozpatrywanej sprawie art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. był już przedmiotem jego kontroli (zob. wyroki z: 13 września 2011 r., sygn. P 33/09, OTK ZU nr 7/A/2011, poz. 71 oraz 13 grudnia 2017 r., sygn. SK 48/15, OTK ZU A/2018, poz. 2). Dla rozpoznania niniejszej skargi szczególne znaczenie ma drugi ze wskazanych wyroków, w którym Trybunał orzekł, że „Art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podat-kach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1785 i 2141) w zakresie, w jakim umożliwia uznanie za budowlę obiektu budowlanego, który spełnia kryteria bycia budynkiem, przewi-dziane w art. 1a ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, jest niezgodny z zasadą szczególnej określo-ności regulacji daninowych, wywodzoną z art. 84 w związku z art. 217, w związku z art. 64 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej”. Sentencja tego wyroku została opublikowana w Dzienniku Ustaw z 27 grudnia 2017 r. pod pozycją 2432. W uzasadnieniu wyroku o sygn. SK 48/15 Trybunał, odwołując się do swoich wcze-śniejszych ustaleń zawartych w wyroku o sygn. P 33/09 wskazał, że – będąca przedmiotem również obecnie rozpoznawanej skargi – nieprzewidziana w u.p.o.l. rekwalifikacja różnego rodzaju obiektów budowlanych, spełniających kryteria bycia budynkiem (art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.) jako budowli (art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.) prowadzi do rozszerzającej wykładni defi-nicji budowli, powodując zarazem zawężającą wykładnię definicji budynku. Stwierdził rów-nież, że uznanie poprawności takiego zabiegu stanowiłoby nieakceptowalną na gruncie pol- OTK ZU A/2018 SK 28/17 poz. 10 5 skiej kultury prawnej ingerencję w treść definicji legalnej, a co więcej – pociągałoby za sobą funkcjonalną reinterpretację regulacji podatkowej na niekorzyść podatnika. Zarówno sentencja wyroku o sygn. SK 48/15, jak i jego uzasadnienie (dostępne mię-dzy innymi w Internetowym Portalu Orzeczeń TK) wskazują, że problem przedstawiony w skardze Energa-Operator S.A. z siedzibą w Gdańsku został już przez Trybunał rozstrzy-gnięty. W przywołanym orzeczeniu Trybunał uznał, podobnie jak skarżąca w rozpatrywanej obecnie sprawie, że niedopuszczalna jest rekwalifikacja obiektów będących budynkami i zali-czanie ich – na potrzeby obliczania podatku od nieruchomości – do kategorii budowli. W konsekwencji zarzuty konstytucyjne sformułowane przez skarżącą zostały rozpatrzone merytorycznie i uwzględnione. 4. Zgodnie z art. 59 ust. 1 pkt 3 uotpTK, Trybunał umarza na posiedzeniu niejawnym postępowanie, jeżeli wydanie orzeczenia jest zbędne. Zbędność orzekania zachodzi wówczas, gdy zgodność z Konstytucją kwestionowanego aktu normatywnego była już w innej sprawie przedmiotem kontroli. Zastosowanie zasady ne bis in idem znajduje pełne uzasadnienie za-równo w wypadku wcześniejszego orzeczenia Trybunału o zgodności albo niezgodności ba-danej normy prawnej ze wskazanym wzorcem kontroli, jak i w wypadku, gdy Trybunał uznał wskazany wzorzec za nieadekwatny do jej badania, czyli w sytuacjach gdy przedmiot kontroli pozostaje nadal w systemie prawa (por. postanowienie TK z 23 lipca 2014 r., sygn. SK 6/14, OTK ZU nr 7/A/2014, poz. 88). Zestawienie petitum skargi konstytucyjnej w obecnie rozpoznawanej sprawie (w za-kresie, w jakim dopuszczalne było jej rozpoznanie) oraz wyroku o sygn. SK 48/15 wskazuje tożsamość przedmiotową obu spraw. W tej sytuacji należało stwierdzić, że ponowne rozpatrzenie sprawy konstytucyjności zaskarżonej normy naruszałoby zasadę ne bis in idem. Uzasadniało to umorzenie postępowa-nia w sprawie na podstawie art. 59 ust. 1 pkt 3 uotpTK ze względu na zbędność wydania wy-roku. W związku z powyższym Trybunał Konstytucyjny postanowił jak w sentencji.