Ts 203/15

ORZECZNICTWO TRYBUNAŁU KONSTYTUCYJNEGO ZBIÓR URZĘDOWY Seria B Warszawa, dnia 25 marca 2016 r. Pozycja 266 POSTANOWIENIE z dnia 18 marca 2016 r. Sygn. akt Ts 203/15 Trybunał Konstytucyjny w składzie: Andrzej Wróbel – przewodniczący Marek Zubik – sprawozdawca Piotr Tuleja, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym zażalenia na postanowienie Trybunału Konstytu-cyjnego z 7 grudnia 2015 r. o odmowie nadania dalszego biegu skardze konstytucyjnej W.P., p o s t a n a w i a: nie uwzględnić zażalenia. UZASADNIENIE W skardze konstytucyjnej z 29 maja 2015 r. (data nadania) W.P. (dalej: skarżący) zakwestionował zgodność art. 100 ust. 1 pkt 2, art. 100 ust. 4 w związku z art. 3 oraz art. 102 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 752, ze zm.) z art. 64 ust. 1 i 3 w związku z art. 2, art. 7, art. 10, art. 31 ust. 3, art. 84, art. 87 ust. 1 i art. 217 Konstytucji, w zakresie, w jakim przesądzają, że o opodatkowaniu podatkiem akcyzowym wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego decydować będzie wyłącznie zastosowanie klasyfikacji statystycznej Scalonej Nomenklatury (dalej: CN). W ocenie podatnika zakwestionowane unormowania naruszyły prawo własności skarżącego, gdyż doprowadziły do nałożenia podatku, którego wysokość została określona w ustawie w sposób sprzeczny z zasadą demokratycznego państwa prawa, zasadą wyłączności ustawy w nakładaniu podatków oraz z naruszeniem zasady bezpieczeństwa prawnego obywateli (art. 64 ust. 1 i 3 w związku z art. 2, art. 7, art. 10, art. 31 ust. 3, art. 84, art. 87 ust. 1 oraz art. 217 Konstytucji). Zdaniem podatnika stosowanie międzynarodowej klasyfikacji statystycznej w celu ustalenia wysokości podatku akcyzowego narusza Konstytucję, gdyż powoduje, że o zaklasyfikowaniu pojazdu do kategorii samochodów osobowych lub ciężarowych stanowią nie przepisy ustawy, a noty wyjaśniające, tworzone przez organy międzynarodowe. Prowadzi to do sytuacji, w której o wewnętrznym podatku krajowym nie decydują polskie władze, lecz międzynarodowe organy dokonujące wykładni pojęć. W ocenie podatnika możliwa jest jednak zgodna z Konstytucją interpretacja kwestionowanych regulacji, przy tym założeniu, że o zaklasyfikowaniu pojazdu jako samochodu osobowego lub ciężarowego decyduje jego homologacja oraz wpis w dowodzie rejestracyjnym. OTK ZU B/2016 Ts 203/15 poz. 266 2 Postanowieniem z 7 grudnia 2015 r. Trybunał Konstytucyjny odmówił nadania skar-dze konstytucyjnej dalszego biegu. W uzasadnieniu postanowienia Trybunał zwrócił uwagę na to, że zarzuty rozpatrywanej skargi konstytucyjnej w rzeczywistości dotyczą wadliwości rozstrzygnięć podjętych w sprawie skarżącego, a w szczególności dokonanej przez organy podatkowe oceny stanu faktycznego. Tym samym – w ocenie Trybunału – skarga konstytu-cyjna jest w tym zakresie skargą na stosowanie prawa, a przez to jest oczywiście bezzasadna. Trybunał stwierdził także, że skarżący nie uprawdopodobnił zarzutu niedostatecznej precyzji i braku dookreśloności kwestionowanych przepisów oraz tego, iż zaskarżone przepisy naru-szają zasadę wyłączności ustawy W zażaleniu na to postanowienie skarżący wskazał, że Trybunał nietrafnie zrekon-struował zarzuty rozpatrywanej skargi konstytucyjnej, a tym samym naruszył art. 47 ust. 1 pkt 2 i art. 36 ust. 3 ustawy z dnia 1 sierpnia 1997 r. o Trybunale Konstytucyjnym (Dz. U. Nr 102, poz. 643, ze zm.; dalej: ustawa o TK). Podatnik podniósł, że istotą skargi konstytu-cyjnej – wbrew stanowisku Trybunału – było twierdzenie, że ustawodawca naruszył Konsty-tucję, ponieważ wyłączył swobodę interpretacji przepisów przez organy stosujące prawo (o przedmiocie podatku decydują bowiem autorzy międzynarodowej klasyfikacji statystycz-nej). Ustawodawca ukształtował przedmiot opodatkowania w taki sposób, że elementem jego konstrukcji jest międzynarodowy przepis statystyczny, który nie spełnia wymogów konstytu-cyjnych, a posłużenie się przez prawodawcę tego rodzaju konstrukcją jest autonomiczną de-cyzją i nie wynika z żadnych łączących Polskę zobowiązań wynikających z umów międzyna-rodowych. W konsekwencji skarżący, zarzuciwszy nieprawidłowe odczytanie istoty skargi, ponownie przedstawił w zażaleniu argumenty mające potwierdzać niekonstytucyjność zaskar-żonej regulacji. Trybunał Konstytucyjny zważył, co następuje: Na podstawie art. 138 w związku z art. 139 ustawy z dnia 25 czerwca 2015 r. o Try-bunale Konstytucyjnym (Dz. U. poz. 1064, ze zm.; dalej: ustawa o TK z 2015 r.) z dniem 30 sierpnia 2015 r. utraciła moc ustawa o TK. Zgodnie z art. 134 pkt 1 ustawy o TK z 2015 r. w sprawach wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie ustawy w postępo-waniu przed Trybunałem w zakresie dotyczącym wstępnego rozpoznania stosuje się przepisy dotychczasowe, tzn. przepisy ustawy o TK. Rozpatrywana skarga konstytucyjna została wnie-siona przed dniem wejścia w życie ustawy o TK z 2015 r., dlatego do jej wstępnej kontroli zastosowanie mają przepisy ustawy o TK. W myśl art. 49 w związku z art. 36 ust. 4 ustawy o TK skarżącemu przysługuje prawo wniesienia zażalenia na postanowienie Trybunału Konstytucyjnego o odmowie nadania skar-dze konstytucyjnej dalszego biegu. Trybunał, w składzie trzech sędziów, rozpatruje zażalenie na posiedzeniu niejawnym (art. 25 ust. 1 pkt 3 lit. b w związku z art. 36 ust. 6 i 7 oraz w związku z art. 49 ustawy o TK). Trybunał Konstytucyjny bada w szczególności, czy w wy-danym postanowieniu prawidłowo stwierdził istnienie przesłanek odmowy nadania skardze dalszego biegu. Oznacza to, że na etapie rozpoznania zażalenia Trybunał analizuje przede wszystkim te zarzuty, które mogą podważyć trafność ustaleń przyjętych za podstawę zaskar-żonego rozstrzygnięcia. W postępowaniu przed Trybunałem Konstytucyjnym obowiązuje zasada skargowości (art. 66 ustawy o TK), która prowadzi do związania tego organu granicami określonymi tre-ścią kierowanych do niego pism procesowych. Oznacza to, że niezależnie od rodzaju pisma Trybunał może procedować jedynie w ramach wyznaczonych jego treścią i tylko w takim zakresie sprawa może podlegać rozpoznaniu. Zasada ta obowiązuje w postępowaniu w przedmiocie wstępnej kontroli skarg konstytucyjnych na obu jego etapach – w składzie jednego sędziego oraz na etapie odwoławczym – w składzie trzech sędziów. Obowiązywanie OTK ZU B/2016 Ts 203/15 poz. 266 3 zasady skargowości prowadzi zatem do tego, że skarga konstytucyjna poddawana jest badaniu wstępnemu w zakresie wyznaczonym przez skarżącego, a wniesione zażalenie nie może za-wierać dodatkowych argumentów, mających przemawiać za niekonstytucyjnością przepisów. Treścią zażalenia mogą być jedynie wywody wykazujące nieprawidłowość ocen przeprowa-dzonych w postępowaniu pierwszoinstancyjnym – i tylko w takim zakresie zażalenie podlega rozpoznaniu. Znaczenie zasady skargowości polega zatem na tym, że to skarżący uruchamia proce-durę, określa granice zaskarżenia oraz przedstawia argumentację na poparcie swych tez. Ana-liza podnoszonych w pismach procesowych zarzutów prowadzona jest jedynie w zakresie wskazanym przez podmiot wnoszący skargę. W konsekwencji obowiązkiem skarżącego – reprezentowanego przez profesjonalnego pełnomocnika – jest takie sformułowanie zarzutów dotyczących niezgodności z Konstytucją zaskarżonych przez niego unormowań, aby Trybunał mógł precyzyjnie i zgodnie z intencjami skarżącego zrekonstruować istotę problemu konsty-tucyjnego podnoszonego w skardze konstytucyjnej. Trybunał Konstytucyjny nie może bo-wiem działać z urzędu, a zakres jego kognicji wyznacza treść skargi konstytucyjnej. Dokonu-jąc analizy zarzutów sformułowanych w skardze, Trybunał Konstytucyjny nie może abstra-hować od stanu faktycznego sprawy ustalonego przez organy i sądy orzekające w postępowa-niu instancyjnym. Trybunał Konstytucyjny stwierdza, że postanowienie o odmowie nadania rozpatrywa-nej skardze konstytucyjnej dalszego biegu jest prawidłowe, a zarzuty sformułowane w zaża-leniu nie zasługują na uwzględnienie. Trybunał zwraca uwagę, że argumenty zawarte w zażaleniu odnoszą się wyłącznie do oceny konstytucyjności zabiegu polegającego na posłużeniu się międzynarodową klasyfikacją statystyczną jako dokumentem wpływającym na określenie przedmiotu opodatkowania po-datkiem akcyzowym. Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego „Klasyfikacja [statystyczna] nie jest (...) stwo-rzona specjalnie dla celów podatkowych, lecz stanowi próbę racjonalnego uporządkowania towarów i usług występujących w obrocie; ujmuje ona, przede wszystkim na potrzeby prowa-dzenia statystyki, istniejące na rynku towary i usługi. (...) Klasyfikacja, tworzona na potrzeby statystyki, nie nadaje się (...) do pełnienia roli narzędzia wykorzystywanego przez państwo do kształtowania polityki podatkowej, nawet gdyby takie były zamierzenia osób kierujących finansami publicznymi. Stąd ocena, że klasyfikacja miałaby bezpośrednio decydować o przedmiocie opodatkowania wydaje się przynajmniej wyolbrzymiona” (zob. wyrok TK z 3 kwietnia 2001 r., K 32/99, OTK ZU nr 3/2001, poz. 53). Treść klasyfikacji pełni funkcję techniczną i dostarcza tylko niezbędnej nomenklatury (por. wyrok TK z 27 grudnia 2004 r., SK 35/02, OTK ZU nr 11/A/2004, poz. 119), niemniej wciągnięcie jej treści do przepisu (ewentualnie z niewielkimi modyfikacjami) wpływa na zwiększenie jego przejrzystości. Try-bunał zwracał uwagę na to, że „tylko odwołanie się do aktu stworzonego celowo dla zdefi-niowania i uporządkowania towarów i usług umożliwia zachowanie precyzji sformułowań” (zob. wyrok TK z 3 kwietnia 2001 r., K 32/99). Co istotne, art. 217 Konstytucji nie precyzuje normatywnej treści obowiązku ustawo-wego uregulowania danej materii, odsyłając w tym zakresie do ustawy (zob. W. Sokolewicz, komentarz do art. 217 Konstytucji, s. 16 [w:] red. L. Garlicki, Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej. Komentarz, t. IV, Warszawa 2005, oraz powołane tam postanowienie TK z 7 listo-pada 2001 r., Ts 30/01, OTK ZU nr 8/2008, poz. 282). W konsekwencji twierdzenie, że przedmiot opodatkowania został określony w ustawie, jest prawdziwe, nawet przy założeniu, że opisowo-numeryczne odwołanie się w definicji legalnej przedmiotu opodatkowania do danej (określonej) pozycji CN mogłoby zostać uznane za zwrot niedookreślony. Zasada określoności nie wyklucza bowiem posługi- OTK ZU B/2016 Ts 203/15 poz. 266 4 wania się przez ustawodawcę zwrotami niedookreślonymi, jeżeli ich desygnaty można ustalić (por. wyrok TK z 23 marca 2006 r., K 4/06, OTK ZU nr 3/A/2006, poz. 32). Postanowieniom zaskarżonych przepisów nie można zatem skutecznie – co słusznie zauważył Trybunał Konstytucyjny w zaskarżonym postanowieniu – zarzucać takiego braku komunikatywności, który uzasadniałby jego negatywną ocenę pod kątem zgodności z art. 2 i art. 217 Konstytucji. Nie sposób bowiem w ich treści wskazać rozbieżności, których nie da-łoby się usunąć za pomocą zwyczajnych środków wykładni. Trybunał Konstytucyjny zwraca także uwagę, że w judykaturze polskiego sądu kon-stytucyjnego obecny jest pogląd, w myśl którego: „Konieczność dokonywania interpretacji jest (...) nieodłącznie związana ze stosowaniem prawa. (...) Trybunał Konstytucyjny uznaje za oczywisty fakt, że przepisów wyliczających towary i świadczone na rynku usługi nie da się sformułować w taki sposób, by każdą konkretną czynność podejmowaną przez podmioty uczestniczące w życiu gospodarczym można było zawsze sklasyfikować w sposób jedno-znaczny i niebudzący wątpliwości. (...) W ocenie Trybunału Konstytucyjnego stworzenie kompletnej, jednoznacznej klasyfikacji, obejmującej wszystkie towary i usługi, jest obiek-tywnie niemożliwe, i to niezależnie od rangi aktu prawnego, który by tę klasyfikację zawierał. Innymi słowy, trudności interpretacyjnych w toku klasyfikowania występujących w obrocie towarów i usług nie uda się wyeliminować przez ujęcie klasyfikacji w ustawie. (...) bowiem (...) ujęcie wykazu towarów i usług w ustawie byłoby czysto mechanicznym zabiegiem prze-niesienia klasyfikacji statystycznych do aktu normatywnego. Wobec niemożności całkowite-go wyeliminowania interpretacji w tym zakresie, Trybunał Konstytucyjny podkreśla (...), że niezbędna jest ochrona podatnika w procesie stosowania przepisów” (wyrok TK z 3 kwiet-nia 2001 r., K 32/99). Przedmiot opodatkowania podatkiem akcyzowym daje się ustalić (czego organy celne dokonały w sprawie skarżącego) w drodze wykładni zaskarżonych przepisów, dokonanej po uprzedniej samodzielnej interpretacji Nomenklatury Scalonej. Treść normatywną powołanych w sprawie przepisów uzyskano zatem po zestawieniu zakresu wyznaczonego ich częścią opi-sową i zakresu określonej pozycji CN, odkodowanego z tekstu znajdującego się w (oznaczo-nej danym numerem) jednostce redakcyjno-statystycznej CN. W szczególności klasyfikacja pojazdu samochodowego do poszczególnego kodu CN wymagała ustalenia przeznaczenia danego pojazdu. Do kodu CN 8703 można zakwalifikować jedynie pojazd, który jest prze-znaczony zasadniczo do przewozu osób. Natomiast pojazd nieprzeznaczony zasadniczo do przewozu osób powinien być zaklasyfikowany do kodu 8704 obejmującego pojazdy samo-chodowe do transportu towarowego. Zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób stanowi najistotniejsze kryterium klasyfikacji pojazdów, które powinno być w pierwszej kolejności brane pod uwagę w momencie przyporządkowania określonego pojazdu do pozycji CN 8703. W konsekwencji klasyfikacja pojazdu samochodowego do kategorii samochodów osobowych z pozycji CN 8703 musi być poprzedzona ustaleniami organów stosujących prawo, których zadaniem jest zbadanie, czy główną funkcją użytkową samochodu jest przewóz osób. Co znamienne, żaden z zaskarżonych przez skarżącego przepisów nie odsyła do not wyjaśniających. Z przepisów tych nie wynika nakaz uwzględniania (przez organy celne ani sądy) treści not wyjaśniających w procesie interpretacji Nomenklatury Scalonej. Przepisy te nie nakładają na organy celne (ani sądy) obowiązku interpretowania Nomenklatury Scalonej wyłącznie przez pryzmat not wyjaśniających. Nie ma też żadnego przepisu, z którego wyni-kałby wiążący charakter takich not w zakresie kształtowania podstawy opodatkowania. Tym samym organy celne (sądy) nie są w procesie wykładni ograniczone notami wyjaśniającymi. Jakkolwiek noty wyjaśniające uznaje się za istotną pomoc w interpretacji taryfy (zob. W. Mo-rawski, Interpretacje prawa podatkowego i celnego – stabilność i zmiana, Warszawa 2012 r., s. 92 i 94 oraz powołane tam orzecznictwo i piśmiennictwo). OTK ZU B/2016 Ts 203/15 poz. 266 5 Niezależnie od powyższego w procesie wykładni przepisu organ celny może wziąć pod uwagę stanowisko przedstawione w nocie wyjaśniającej (tj. uznać zaprezentowany w niej wynik wykładni za trafny). Przy czym okoliczność, że wynik wykładni dokonanej przez or-gan okaże się spójny z treścią noty, nie oznacza, że przedmiot opodatkowania wynika z tej noty (zob. wyrok NSA z 16 grudnia 2015 r., sygn. akt I GSK 517/14). Konkludując, Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że w niniejszej sprawie sposób sformułowania zarzutów zażalenia jest w istocie oparty wyłącznie na zarzucie wadliwości rozstrzygnięć podjętych w sprawie skarżącego, a w szczególności dokonanej przez organy podatkowe oceny stanu faktycznego, bez umotywowanego odwołania się do konstytucyjnych regulacji wolności i praw człowieka i obywatela, czego wymaga art. 79 ust. 1 Konstytucji. Innymi słowy, podatnik dążył do tego, by Trybunał dokonał wykładni przepisów, nie zaś do tego, by orzekał o zgodności regulacji z konstytucyjnie chronionymi prawami i wolnościami człowieka i obywatela. Nadanie dalszego biegu skardze konstytucyjnej podatnika należało więc uznać za niedopuszczalne, co trafnie Trybunał stwierdził w zaskarżonym postanowieniu. W związku z powyższym Trybunał Konstytucyjny, na podstawie art. 49 w związku z art. 36 ust. 7 ustawy o TK, postanowił jak w sentencji.