C-217/15

WYROK TRYBUNAŁU (czwarta izba) z dnia 5 kwietnia 2017 r. ( *1 ) „Odesłanie prejudycjalne — Podatki — Podatek od wartości dodanej — Dyrektywa 2006/112/WE — Artykuły 2 i 273 — Ustawodawstwo krajowe przewidujące sankcję administracyjną i sankcję karną za te same czyny w związku z niezapłaceniem podatku od wartości dodanej — Karta praw podstawowych Unii Europejskiej — Artykuł 50 — Zasada ne bis in idem — Tożsamość osoby podejrzanej lub ukaranej — Brak” W sprawach połączonych C‑217/15 i C‑350/15 mających za przedmiot wnioski o wydanie, na podstawie art. 267 TFUE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożone przez Tribunale di Santa Maria Capua Vetere (sąd w Santa Maria Capua Vetere, Włochy) postanowieniami z dni 23 kwietnia i 23 czerwca 2015 r., które wpłynęły do Trybunału w dniach 11 maja i 10 lipca 2015 r., w postępowaniach karnych przeciwko: Massimowi Orsiniemu (C‑217/15), Lucianowi Baldettiemu (C‑350/15), TRYBUNAŁ (czwarta izba), w składzie: T. von Danwitz (sprawozdawca), prezes izby, E. Juhász, C. Vajda, K. Jürimäe i C. Lycourgos, sędziowie, rzecznik generalny: M. Campos Sánchez-Bordona, sekretarz: V. Giacobbo-Peyronnel, administrator, uwzględniając pisemny etap postępowania i po przeprowadzeniu rozprawy w dniu 8 września 2016 r., rozważywszy uwagi przedstawione: — w imieniu M. Orsiego przez V. Di Vaio, avvocato, — w imieniu L. Baldettiego przez V. Di Vaio oraz V. D’Amorego, avvocati, — w imieniu rządu włoskiego przez G. Palmieri, działającą w charakterze pełnomocnika, wspieraną przez G. Galluzzo, avvocato dello Stato, — w imieniu rządu czeskiego przez J. Vláčila oraz M. Smolka, działających w charakterze pełnomocników, — w imieniu rządu francuskiego przez G. de Bergues’a, D. Colasa, F.X. Bréchot, E. de Moustier oraz S. Ghiandoni, działających w charakterze pełnomocników, — w imieniu Komisji Europejskiej przez F. Tomat, M. Owsiany-Hornung oraz H. Krämera, działających w charakterze pełnomocników, po zapoznaniu się z opinią rzecznika generalnego na posiedzeniu w dniu 12 stycznia 2017 r., wydaje następujący Wyrok Wnioski o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczą wykładni art. 50 Karty praw podstawowych Unii Europejskiej (zwanej dalej „kartą”) oraz art. 4 protokołu nr 7 do europejskiej Konwencji o ochronie praw człowieka i podstawowych wolności, podpisanej w Rzymie w dniu 4 listopada 1950 r. (zwanej dalej „EKPC”). Wnioski te zostały złożone w ramach dwóch postępowań karnych wszczętych odpowiednio przeciwko Massimowi Orsiemu oraz Lucianowi Baldettiemu, z uwagi na przestępstwa popełnione przez nich w zakresie podatku od wartości dodanej (VAT). Ramy prawne EKPC Artykuł 4 protokołu nr 7 do EKPC, zatytułowany „Zakaz ponownego sądzenia lub karania”, stanowi: „1.   Nikt nie może być ponownie sądzony lub ukarany w postępowaniu przed sądem tego samego państwa za przestępstwo, za które został uprzednio skazany prawomocnym wyrokiem lub uniewinniony zgodnie z ustawą i zasadami postępowania karnego tego państwa. 2.   Postanowienia poprzedniego ustępu nie stoją na przeszkodzie wznowieniu postępowania zgodnie z ustawą i zasadami postępowania karnego danego państwa, jeśli zaistnieją nowe lub nowo ujawnione fakty lub jeśli w poprzednim postępowaniu dopuszczono się rażącego uchybienia, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy. 3.   Żadne z postanowień niniejszego artykułu nie może być uchylone na podstawie artykułu 15 konwencji”. Prawo Unii Artykuł 2 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. 2006, L 347, s. 1) wymienia transakcje podlegające opodatkowaniu VAT. Zgodnie z art. 273 tej dyrektywy: „Państwa członkowskie mogą nałożyć inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, pod warunkiem równego traktowania transakcji krajowych i transakcji dokonywanych między państwami członkowskimi przez podatników oraz pod warunkiem, że obowiązki te, w wymianie handlowej między państwami członkowskimi, nie będą prowadzić do powstania formalności związanych z przekraczaniem granic. […]”. Prawo włoskie Artykuł 13 ust. 1 decreto legislativo n. 471, Riforma delle sanzioni tributarie non penali in materia di imposte dirette, di imposta sul valore aggiunto e di riscossione dei tributi, a norma dell’articolo 3, comma 133, lettera q), della legge 23 dicembre 1996, n. 662 (dekretu ustawodawczego nr 471 w sprawie reformy niepenalnych sankcji skarbowych w dziedzinie podatków bezpośrednich, podatku od wartości dodanej i poboru podatku zgodnie z art. 3 ust. 133 lit. q) ustawy nr 662 z dnia 23 grudnia 1996 r.) z dnia 18 grudnia 1997 r. (dodatek zwyczajny do GURI nr 5 z dnia 8 stycznia 1998 r.) ma następujące brzmienie: „Kto nie uiszcza w wyznaczonym terminie, w całości lub w części, zaliczek, płatności okresowych, wyrównania lub salda podatkowego wynikającego z deklaracji, po odliczeniu w tych wypadkach kwoty płatności okresowych i zaliczek, chociażby nie zostały one uiszczone, podlega sankcji administracyjnej wynoszącej 30% każdej z niezapłaconych kwot, nawet jeżeli w następstwie sprostowania błędów materialnych lub błędów w obliczeniach stwierdzonych przy kontroli deklaracji rocznej, okaże się, że kwota podatku jest wyższa lub że kwota podlegającej odliczeniu nadwyżki jest niższa […]”. Artykuł 10a decreto legislativo n. 74, Nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, a norma dell’articolo 9 della legge 25 giugno 1999, n. 205 (dekretu ustawodawczego nr 74 w sprawie nowych przepisów dotyczących naruszeń w dziedzinie podatków dochodowych i podatku od wartości dodanej zgodnie z art. 9 ustawy nr 205 z dnia 25 czerwca 1999 r.) z dnia 10 marca 2000 r. (GURI nr 76 z dnia 31 marca 2000 r., s. 4, zwanego dalej „dekretem ustawodawczym nr 74/2000”) stanowi: „Podlega karze pozbawienia wolności od sześciu miesięcy do lat dwóch ten, kto nie wpłaca, w terminie przewidzianym do złożenia rocznej deklaracji podatkowej płatnika podatku, zaliczek wynikających z zaświadczenia wydawanego podatnikom, w kwocie przekraczającej 50000 EUR za każdy okres rozliczeniowy”. Artykuł 10b tego dekretu, zatytułowany „Niezapłacenie VAT”, ma następujące brzmienie: „Przepis art. 10a znajduje zastosowanie w przewidzianych w nim granicach do każdego, kto nie zapłacił podatku od wartości dodanej należnego na podstawie rocznej deklaracji w terminie zapłaty zaliczki dotyczącej następnego okresu rozliczeniowego”. Postępowania główne i pytanie prejudycjalne W okresach rozliczeniowych będących przedmiotem postępowania głównego M. Orsi był przedstawicielem prawnym spółki S.A. COM Servizi Ambiente e Commercio Srl, a L. Baldetti przedstawicielem prawnym spółki Evoluzione Maglia Srl. Przeciwko M. Orsiemu i L. Baldettiemu jest prowadzone przed Tribunale di Santa Maria Capua Vetere (sądem w Santa Maria Capua Vetere, Włochy) postępowanie z uwagi na przewidziane i karane przez art. 10b dekretu ustawodawczego nr 74/2000 w związku z art. 10a tego dekretu przestępstwo, gdyż jako przedstawiciele prawni tych spółek nie zapłacili w wyznaczonych prawem terminach VAT należnego zgodnie z roczną deklaracją za okresy rozliczeniowe będące przedmiotem postępowania głównego. Kwota niezapłaconego VAT wynosiła w obydwu przypadkach ponad 1 mln EUR. Te postępowania karne zostały wszczęte w wyniku doniesienia o tych przestępstwach złożonego przez Agenzia delle Entrate (organ podatkowy) do Procura della Repubblica (prokuratury krajowej). W ramach tych postępowań karnych dokonano zajęcia majątku zarówno M. Orsiego, jak i L. Baldettiego, przy czym te decyzje o zajęciu majątku zostały przez każdego z nich zaskarżone. Przed wszczęciem rzeczonych postępowań karnych w związku z kwotami VAT będącymi przedmiotem postępowania głównego organ podatkowy nie tylko wydał nakaz zapłaty zobowiązań podatkowych, ale również nałożył na S.A. COM Servizi Ambiente e Commercio i Evoluzione Maglia sankcję podatkową o charakterze pieniężnym w wysokości 30% należnego VAT. W wyniku ugody dotyczącej tego nakazu zapłaty decyzja, której był on przedmiotem, nie została zaskarżona i stała się ostateczna. W tych okolicznościach Tribunale di Santa Maria Capua Vetere (sąd w Santa Maria Capua Vetere) postanowił zawiesić postępowania i zwrócić się do Trybunału z następującym pytaniem prejudycjalnym: „Czy jest zgodny z prawem [Unii] w rozumieniu art. 4 [protokołu nr 7 do EKPC] i art. 50 [karty] przepis art. 10b [dekretu ustawodawczego] nr 74/2000 w zakresie, w jakim zezwala on na ocenę odpowiedzialności karnej podmiotu, względem którego, za ten sam czyn (niezapłacenie VAT), państwowa administracja podatkowa w ostatecznej decyzji nałożyła sankcję administracyjną […]?”. W przedmiocie pytania prejudycjalnego W swym pytaniu sąd odsyłający dąży w istocie do ustalenia, czy art. 50 karty i art. 4 protokołu nr 7 do EKPC należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one obowiązywaniu przepisu krajowego takiego jak będący przedmiotem postępowania głównego, który umożliwia prowadzenie postępowań karnych w związku z niezapłaceniem VAT po tym, jak za te same czyny została nałożona ostateczna sankcja podatkowa. Ponieważ sąd odsyłający powołuje się nie tylko na art. 50 karty, lecz także na art. 4 protokołu nr 7 do EKPC, należy przypomnieć, że jakkolwiek zgodnie z art. 6 ust. 3 TUE prawa podstawowe chronione na mocy EKPC są częścią prawa Unii jako zasady ogólne, a art. 52 ust. 3 karty nakazuje prawom chronionym na mocy tej karty odpowiadającym prawom chronionym na mocy EKPC przypisywać takie samo znaczenie i takie same skutki jak te, jakie mają prawa ujęte we wspomnianej konwencji, to jednak konwencja ta, do czasu przystąpienia do niej Unii, nie stanowi aktu prawnego formalnie obowiązującego w porządku prawnym Unii (wyroki: z dnia 26 lutego 2013 r., Åkerberg Fransson, C‑617/10, EU:C:2013:105, pkt 44; a także z dnia 15 lutego 2016 r., N., C‑601/15 PPU, EU:C:2016:84, pkt 45 i przytoczone tam orzecznictwo). W związku z tym badanie przedłożonego pytania musi nastąpić wyłącznie w świetle praw podstawowych zagwarantowanych kartą (zob. podobnie wyroki: z dnia 28 lipca 2016 r., Conseil des ministres, C‑543/14, EU:C:2016:605, pkt 23 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 6 października 2016 r., Paoletti i in., C‑218/15, EU:C:2016:748, pkt 22). Co się tyczy art. 50 karty, należy zauważyć, że będące przedmiotem postępowania głównego sankcje podatkowe i postępowania karne mające za przedmiot przestępstwa z zakresu VAT i mające na celu prawidłowe naliczenie i pobranie tego podatku oraz uniknięcie oszustw podatkowych stanowią przykład stosowania art. 2 i 273 dyrektywy 2006/112, a także art. 325 TFUE, a zatem w rozumieniu art. 51 ust. 1 karty – stosowania prawa Unii (zob. podobnie wyroki: z dnia 26 lutego 2013 r., Åkerberg Fransson, C‑617/10, EU:C:2013:105, pkt 24–27; a także z dnia 8 września 2015 r., Taricco i in., C‑105/14, EU:C:2015:555, pkt 49, 52, 53). W związku z tym przepisy prawa krajowego regulujące postępowania karne, których przedmiotem są przestępstwa z zakresu VAT, takie jak będące przedmiotem postępowania głównego, są objęte zakresem stosowania art. 50 karty. Zastosowanie zasady ne bis in idem zagwarantowanej w art. 50 karty zakłada w pierwszej kolejności, jak zauważył rzecznik generalny w pkt 32 opinii, że odnośne sankcje czy postępowania karne dotyczą tej samej osoby. Z samej treści tego artykułu, zgodnie z którym „nikt nie może być ponownie sądzony lub ukarany w postępowaniu karnym za ten sam czyn zabroniony pod groźbą kary, w odniesieniu do którego zgodnie z ustawą został już uprzednio uniewinniony lub za który został już uprzednio skazany prawomocnym wyrokiem na terytorium Unii” wynika, że wprowadza on zakaz ponownego sądzenia lub karania w postępowaniu karnym tej samej osoby za ten sam czyn zabroniony. Taką wykładnię art. 50 karty potwierdzają wyjaśnienia dotyczące karty praw podstawowych (Dz.U. 2007, C 303, s. 17), które należy uwzględnić do celów jej wykładni (zob. podobnie wyrok z dnia 26 lutego 2013 r., Åkerberg Fransson, C‑617/10, EU:C:2013:105, pkt 20). W odniesieniu do tego artykułu wyjaśnienia te odnoszą się do orzecznictwa Trybunału dotyczącego zasady ne bis in idem, uznanej przed wejściem w życie karty za ogólną zasadę prawa Unii. Zgodnie z tym orzecznictwem zasada ta nie może w każdym razie zostać naruszona, jeżeli to nie ta sama osoba została ukarana więcej niż jeden raz z uwagi na to samo bezprawne zachowanie (zob. podobnie w szczególności wyroki: z dnia 7 stycznia 2004 r., Aalborg Portland i in./Komisja, C‑204/00 P, C‑205/00 P, C‑211/00 P, C‑213/00 P, C‑217/00 P i C‑219/00 P, EU:C:2004:6, pkt 338; a także z dnia 18 grudnia 2008 r., Coop de France bétail et viande i in./Komisja, C‑101/07 P i C‑110/07 P, EU:C:2008:741, pkt 127). Trybunał potwierdził to orzecznictwo po wejściu w życie karty (zob. podobnie wyrok z dnia 26 lutego 2013 r., Åkerberg Fransson, C‑617/10, EU:C:2013:105, pkt 34). W niniejszym przypadku z informacji zawartych w postanowieniach odsyłających, potwierdzonych zarówno w niektórych dokumentach akt sprawy będących w posiadaniu Trybunału, jak i przez rząd włoski na rozprawie wynika, że sankcje podatkowe będące przedmiotem postępowania głównego zostały nałożone na dwie spółki posiadające osobowość prawną, to znaczy S.A. COM Servizi Ambiente e Commercio oraz Evoluzione Maglia, podczas gdy postępowania karne w ramach postępowania głównego są prowadzone w sprawie M. Orsiego i L. Baldettiego, będących osobami fizycznymi. W związku z tym, jak zauważył rzecznik generalny w pkt 36 opinii, wydaje się, że w obydwu postępowaniach karnych w ramach postępowanie głównego podatkowa sankcja o charakterze pieniężnym oraz postępowania karne dotyczą odrębnych osób, to znaczy w sprawie C‑217/15 – S.A. COM Servizi Ambiente e Commercio, na którą nałożono sankcję podatkową, oraz M. Orsiego, przeciwko któremu wszczęto postępowanie karne, a w sprawie C‑350/15 – Evoluzione Maglia objętej sankcją podatkową oraz L. Baldettiego, przeciwko któremu zostało skierowane postępowanie karne, co oznacza, że przesłanka stosowania zasady ne bis in idem, zgodnie z którą to względem tej samej osoby muszą być nałożone odnośne sankcje i wszczęte odnośne postępowania, wydaje się nie być spełniona, czego sprawdzenie należy jednak do sądu. W tym względzie wniosku zawartego w poprzednim punkcie nie może podważyć okoliczność, że postępowania karne są prowadzone względem M. Orsiego oraz L. Baldettiego w związku z czynami popełnionymi przez nich w charakterze przedstawicieli prawnych spółek, na które zostały nałożone sankcje podatkowe o charakterze pieniężnym. Wreszcie, zgodnie z art. 52 ust. 3 karty, w zakresie, w jakim jej art. 50 ustanawia prawo odpowiadające prawu przewidzianemu w art. 4 protokołu nr 7 do EKPC, należy zapewnić, że ww. wykładnia art. 50 nie narusza poziomu ochrony gwarantowanego przez EKPC (zob. podobnie wyrok z dnia 15 lutego 2016 r., N., C‑601/15 PPU, EU:C:2016:84, pkt 77). Tymczasem zgodnie z orzecznictwem Europejskiego Trybunału Praw Człowieka nałożenie sankcji zarówno podatkowych, jak i karnych nie stanowi naruszenia art. 4 protokołu nr 7 do EKPC, jeżeli odnośne sankcje dotyczą osób fizycznych lub prawnych prawnie odrębnych (wyrok ETPC z dnia 20 maja 2014 r. w sprawie Pirttimäki przeciwko Finlandii, CE:ECHR:2014:0520JUD00353211, § 51). Ponieważ w postępowaniach w ramach postępowania głównego nie jest spełniona przesłanka, zgodnie z którą odnośne sankcje i postępowania mają dotyczyć tej samej osoby, nie jest konieczne badanie pozostałych przesłanek stosowania art. 50 karty. W rezultacie na przedłożone pytanie należy odpowiedzieć, że art. 50 karty należy interpretować w ten sposób, iż nie sprzeciwia się on obowiązywaniu przepisu krajowego takiego jak będący przedmiotem postępowania głównego, który umożliwia prowadzenie postępowań karnych w związku z niezapłaceniem VAT po tym, jak za te same czyny nałożona została ostateczna sankcja podatkowa, w sytuacji gdy sankcja ta została nałożona na spółkę posiadającą osobowość prawną, a wskazane postępowania karne zostały wszczęte przeciwko osobie fizycznej. W przedmiocie kosztów Dla stron w postępowaniach głównych niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej przed sądem odsyłającym, do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi, inne niż koszty stron w postępowaniach głównych, nie podlegają zwrotowi.   Z powyższych względów Trybunał (czwarta izba) orzeka, co następuje:   Artykuł 50 Karty praw podstawowych Unii Europejskiej należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się on obowiązywaniu przepisu krajowego takiego jak będący przedmiotem postępowania głównego, który umożliwia prowadzenie postępowań karnych w związku z niezapłaceniem podatku od wartości dodanej po tym, jak za te same czyny nałożona została ostateczna sankcja podatkowa, w sytuacji gdy sankcja ta została nałożona na spółkę posiadającą osobowość prawną, a wskazane postępowania karne zostały wszczęte przeciwko osobie fizycznej.   Podpisy ( *1 ) Język postępowania: włoski.