C-234/09

Sprawa C‑234/09 Skatteministeriet przeciwko DSV Road A/S (wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym złożony przez Vestre Landsret) Wspólnotowy kodeks celny – Rozporządzenie (EWG) nr 2913/92 – Artykuł 204 ust. 1 lit. a) – Rozporządzenie (EWG) nr 2454/93 – Artykuł 859 – Procedura tranzytu zewnętrznego – Upoważniony nadawca – Powstanie długu celnego – Dokumenty tranzytowe dla nieistniejących towarów Streszczenie wyroku Unia celna – Procedura tranzytu zewnętrznego (rozporządzenie Rady nr 2913/92, art. 204 ust. 1 lit. a)) Artykuł 204 ust. 1 lit. a) rozporządzenia nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy kodeks celny, zmienionego rozporządzeniem nr 648/2005 należy interpretować w ten sposób, że nie ma on zastosowania w sytuacji, w której upoważniony nadawca błędnie wszczął dwie procedury tranzytu zewnętrznego dla jednego i tego samego towaru, bowiem procedura nadliczbowa, odnosząca się do nieistniejącego towaru, nie może skutkować powstaniem długu celnego w zastosowaniu tego przepisu. W tym względzie błąd polegający na wszczęciu dwóch procedur tranzytu zewnętrznego dla tego samego towaru nie może, ze względu na swój charakter, doprowadzić do naruszenia celów art. 204 i w związku z tym nie może uzasadniać powstania długu celnego. Co się tyczy po pierwsze celu polegającego na uniknięciu ryzyka, iż towary niewspólnotowe zostaną wprowadzone do obrotu gospodarczego Unii, należy stwierdzić, że w przypadku procedury celnej tranzytu zewnętrznego wszczętej dla nieistniejącego towaru brak jest jakiegokolwiek ryzyka, że towary zostaną wprowadzone bez oclenia do tego obrotu gospodarczego, co mogłoby prowadzić do nieuczciwej konkurencji i do strat fiskalnych. Po drugie, cel polegający na zapewnieniu starannego stosowania przepisów dotyczących danej procedury celnej nie może zostać osiągnięty w przypadku procedury tranzytu zewnętrznego nieodpowiadającej istniejącemu towarowi. Nie jest bowiem możliwe prawidłowe zastosowanie tej procedury, gdy dotyczy ona nieistniejącego towaru. Dzieje się tak tym bardziej z tego względu, że obowiązek przedstawienia towarów w urzędzie celnym przeznaczenia, w przypadku gdy towary – objęte omyłkowo wszczętą procedurą tranzytu – nie istniały, skutkowałby nałożeniem na głównego zobowiązanego powinności, z której nie mógłby on się wywiązać, wbrew zasadzie ultra posse nemo obligatur. (por. pkt 32-34, 37, 38; sentencja) WYROK TRYBUNAŁU (trzecia izba) z dnia 15 lipca 2010 r.(*) Wspólnotowy kodeks celny – Rozporządzenie (EWG) nr 2913/92 – Artykuł 204 ust. 1 lit. a) – Rozporządzenie (EWG) nr 2454/93 – Artykuł 859 – Procedura tranzytu zewnętrznego – Upoważniony nadawca – Powstanie długu celnego – Dokumenty tranzytowe dla nieistniejących towarów W sprawie C‑234/09 mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 234 WE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Vestre Landsret (Dania) postanowieniem z dnia 24 czerwca 2009 r., które wpłynęło do Trybunału w dniu 26 czerwca 2009 r., w postępowaniu: Skatteministeriet przeciwko DSV Road A/S, TRYBUNAŁ (trzecia izba), w składzie: K. Lenaerts, prezes izby, R. Silva de Lapuerta, G. Arestis, J. Malenovský i T. von Danwitz (sprawozdawca), sędziowie, rzecznik generalny: N. Jääskinen, sekretarz: C. Strömholm, administrator, uwzględniając procedurę pisemną i po przeprowadzeniu rozprawy w dniu 22 kwietnia 2010 r., rozważywszy uwagi przedstawione: –        w imieniu DSV Road A/S przez A. Hedetofta oraz L. Kjær, advokater, –        w imieniu rządu duńskiego przez R. Holdgaarda, działającego w charakterze pełnomocnika, wspieranego przez P. Bieringa, advokat, –        w imieniu rządu czeskiego przez M. Smolka, działającego w charakterze pełnomocnika, –        w imieniu Komisji Europejskiej przez C. Hornstrup Bengtsson, B.R. Killmanna oraz H. Støvlbæka, działających w charakterze pełnomocników, podjąwszy, po wysłuchaniu rzecznika generalnego, decyzję o rozstrzygnięciu sprawy bez opinii, wydaje następujący Wyrok 1        Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni art. 204 ust. 1 lit. a) rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy kodeks celny (Dz.U. L 302, s. 1), zmienionego rozporządzeniem (WE) nr 648/2005 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 13 kwietnia 2005 r. (Dz.U. L 117, s. 13, zwanego dalej „kodeksem celnym”). 2        Wniosek ten został złożony w ramach sporu pomiędzy Skatteministeriet (ministerstwem z zakresu podatków) a DSV Road A/S (zwaną dalej „DSV”) w przedmiocie skutków wszczęcia dwóch procedur tranzytu dla tego samego towaru.  Ramy prawne 3        Artykuł 1 kodeksu celnego stanowi: „Przepisy prawa celnego składają się z niniejszego kodeksu oraz z przepisów wydanych w celu stosowania go we Wspólnocie lub w państwach członkowskich Wspólnoty. Bez uszczerbku dla przepisów szczególnych ustanowionych w innych dziedzinach niniejszy kodeks stosuje się: –       w handlu między Wspólnotą a państwami trzecimi, –       w odniesieniu do towarów, których dotyczy Traktat ustanawiający Europejską Wspólnotę Węgla i Stali, Traktat ustanawiający Europejską Wspólnotę Gospodarczą lub Traktat ustanawiający Europejską Wspólnotę Energii Atomowej”. 4        Artykuł 4 kodeksu celnego stanowi w pkt 9 i 10: „Użyte w niniejszym Kodeksie określenia oznaczają: […] 9)      »dług celny« oznacza nałożony na osobę obowiązek uiszczenia należności celnych przywozowych (dług celny w przywozie) lub należności wywozowych (dług celny w wywozie), które stosuje się do towarów określonych zgodnie z obowiązującymi przepisami wspólnotowymi; 10)      »należności celne przywozowe« oznaczają: –        cła i opłaty o równoważnym skutku należne przy przywozie towarów, –        rolne opłaty wyrównawcze i inne opłaty przywozowe ustanowione w ramach wspólnej polityki rolnej lub odrębnych przepisów mających zastosowanie do niektórych towarów uzyskanych w wyniku przetworzenia produktów rolnych”. 5        Artykuł 91 ust. 1 kodeksu celnego ma następujące brzmienie: „1.      Procedura tranzytu zewnętrznego pozwala na przemieszczanie z jednego do drugiego miejsca znajdującego się na obszarze celnym Wspólnoty: a)      towarów niewspólnotowych, niepodlegających w tym czasie należnościom celnym przywozowym i innym opłatom ani środkom polityki handlowej; […]”. 6        Artykuł 92 kodeksu celnego stanowi: „1.      Procedura tranzytu zewnętrznego zostaje zakończona, a obowiązki zobowiązanego spełnione, gdy towary objęte tą procedurą i właściwe dokumenty zostaną przedstawione, zgodnie z przepisami tej procedury, w urzędzie celnym przeznaczenia. 2.      Organy celne zamykają procedurę tranzytu zewnętrznego, jeżeli są w stanie stwierdzić, na podstawie porównania danych dostępnych w urzędzie wyjścia i danych dostępnych w urzędzie przeznaczenia, że procedura została w prawidłowy sposób zakończona”. 7        Zgodnie z art. 96 ust. 1 kodeksu celnego: „ 1.      Główny zobowiązany jest osobą uprawnioną do korzystania z procedury wspólnotowego tranzytu zewnętrznego. Jest on odpowiedzialny za: a)      przedstawienie w wyznaczonym terminie w urzędzie celnym przeznaczenia towarów w nienaruszonym stanie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organy celne w celu zapewnienia tożsamości towarów; b)      przestrzeganie przepisów procedury tranzytu wspólnotowego. […]”. 8        Artykuł 204 ust. 1 kodeksu celnego stanowi: „1.      Dług celny w przywozie powstaje w wyniku: a)      niewykonania jednego z obowiązków wynikających z czasowego składowania towaru podlegającego należnościom przywozowym lub ze stosowania procedury celnej, którą towar ten został objęty, lub […] w przypadkach innych niż te określone w art. 203, chyba że zostanie potwierdzone, iż uchybienia te nie miały rzeczywistego wpływu na prawidłowe przeprowadzenie składowania czasowego lub odpowiedniej procedury celnej. […]”. 9        Artykuł 859 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia nr 2913/92 (Dz.U. L 253, s. 1), zmienionego rozporządzeniem Komisji (WE) nr 2286/2003 z dnia 18 grudnia 2003 r. (Dz.U. L 343, s. 1, zwanego dalej „rozporządzeniem wykonawczym”) stanowi: „Za niemające znaczącego wpływu na właściwe funkcjonowanie składowania czasowego lub procedury celnej w rozumieniu art. 204 ust. 1 kodeksu [celnego] uważa się następujące uchybienia, pod warunkiem że: –        nie stanowią one próby pozaprawnego usunięcia towaru spod dozoru celnego, –        nie są spowodowane wyraźnym zaniedbaniem ze strony osoby zainteresowanej, oraz –        wszystkie formalności konieczne w celu uregulowania sytuacji towarów są następnie przeprowadzane: […] 2)      w przypadku towarów objętych procedurą tranzytową niedopełnienie jednego z obowiązków związanych z zastosowaniem tej procedury, jeżeli zostały spełnione następujące warunki: a)      towary objęte procedurą zostały faktycznie przedstawione w stanie nienaruszonym w urzędzie przeznaczenia; b)      urząd przeznaczenia mógł zapewnić nadanie towarom przeznaczenia celnego lub zostały one poddane składowaniu czasowemu po zakończeniu procedury tranzytowej, c)      w przypadku gdy został przekroczony termin określony na podstawie art. 356 i nie ma zastosowania ust. 3 tego artykułu, a towary zostały jednak przedstawione w urzędzie przeznaczenia w odpowiednim terminie; […]”. 10      Zgodnie z art. 860 rozporządzenia wykonawczego „organy celne uważają dług celny za powstały na mocy art. 204 ust. 1 kodeksu [celnego], chyba że osoba mogąca stać się dłużnikiem wykaże, że spełnione zostały warunki art. 859”.  Postępowanie przed sądem krajowym i pytania prejudycjalne 11      DSV jest duńskim przedsiębiorstwem transportowym i logistycznym posiadającym status upoważnionego nadawcy w rozumieniu art. 372 ust. 1 lit. e) rozporządzenia wykonawczego. 12      Statut upoważnionego nadawcy upoważnia DSV do zastosowania uproszczonej procedury wysyłki towarów w ramach regulacji tranzytu zewnętrznego. W ten sposób upoważniony nadawca może odstąpić od fizycznego przedstawienia towarów w urzędzie celnym wyjścia. Jest jedynie zobowiązany do dokonania przed wysyłką towarów elektronicznej rejestracji wniosku o tranzyt wspólnotowy w regionalnym urzędzie skarbowym poprzez nowy skomputeryzowany system tranzytowy (zwany dalej „NCTS”) będący elektronicznym systemem przetwarzania danych w zakresie wysyłek towarów między państwami członkowskimi. 13      Zgodnie z wyjaśnieniami Komisji Europejskiej uproszczona procedura stosowana w przypadku upoważnionych nadawców składa się z następujących etapów: po przyjęciu elektronicznego zgłoszenia upoważnionego nadawcy, co skutkuje zwolnieniem towarów, NCTS przyznaje nadawcy szczególny numer rejestracji, a mianowicie numer ewidencji operacji tranzytowej (NRM). Towary zostają następnie objęte procedurą tranzytu. W NCTS wydrukowany zostaje dokument towarzyszący przesyłce, który powinien być przewożony wraz z towarami i powinien być przedstawiony wszystkim przejściowym urzędom celnym oraz urzędowi przeznaczenia. W chwili wydrukowania dokumentu urząd celny wyjścia wysyła jednocześnie do urzędu przeznaczenia uprzednie zawiadomienie o dostarczeniu, które zawiera dane ze zgłoszenia, co umożliwia temu urzędowi przeprowadzenie kontroli towarów, gdy zostaną one dostarczone. W tym momencie towary powinny zostać przedstawione urzędowi przeznaczenia jednocześnie z dokumentem towarzyszącym. Po wpisaniu numeru ewidencji operacji tranzytowej system automatycznie ukazuje właściwe dla operacji uprzednie zawiadomienie o dostarczeniu, na którego podstawie postanawia się o podjęciu ewentualnych środków lub o przeprowadzeniu kontroli; system ten wysyła również „zawiadomienie o dostarczeniu” do urzędu wyjścia. Po przeprowadzeniu odpowiednich kontroli urząd przeznaczenia informuje urząd wyjścia o ich wynikach, wskazując ewentualnie stwierdzone nieprawidłowości. Ta informacja o wynikach kontroli jest konieczna dla zakończenia procedury tranzytu. 14      W roku 2005 DSV dokonała w ramach procedury tranzytu zewnętrznego wysyłki dwóch partii towarów do Rosji. Omyłkowo wszczęła ona w systemie NCTS dwie procedury tranzytu dla każdej z tych partii. W przypadku pierwszej partii towarów obydwie procedury tranzytu zostały wszczęte tego samego dnia, a mianowicie 12 sierpnia 2005 r., a w przypadku drugiej partii druga procedura tranzytu została wszczęta trzy dni po pierwszej procedurze, a mianowicie w dniu 10 października 2005 r. 15      W przypadku wysyłki dwóch partii odpowiadających istniejącym towarom użyto za każdym razem ostatniego dokumentu tranzytu wygenerowanego w systemie NCTS. Towary zostały przedstawione w urzędzie przeznaczenia zgodnie z przepisami odnoszącymi się do procedury tranzytu zewnętrznego i w związku z tym te dwie procedury tranzytu zostały zakończone w sposób prawidłowy. 16      Co się natomiast tyczy dwóch nadliczbowych procedur tranzytu, które DSV wszczęła omyłkowo, nie mogły one zostać zakończone prawidłowo w związku z faktem, że nie istniał towar, który mógłby zostać przedłożony w urzędzie celnym przeznaczenia. Po zażądaniu przedstawienia przez DSV innego dowodu zakończenia tranzytu, co pozostało bez odpowiedzi, władze duńskie wydały decyzje stwierdzające, że spółka ta jest dłużnikiem celnym i dłużnikiem podatku od wartości dodanej w odniesieniu do tej operacji tranzytu. Zgodnie z tymi decyzjami dla każdej z tych procedur dług celny powstał na podstawie art. 204 kodeksu celnego. 17      DSV zaskarżyła wskazane decyzje przed Landsskatteret (urząd skarbowy). W decyzjach z dnia 11 czerwca 2007 r. urząd ten utrzymał w mocy wskazane powyżej decyzje ze względu na to, że nie istniała jakakolwiek podstawa prawna w przepisach celnych, która pozwalałaby na uchylenie dokumentu tranzytowego, w związku z czym dług celny powstał zgodnie z art. 204 ust. 1 lit. a) kodeksu celnego. 18      DSV wniosła skargę na te decyzje do Byret i Horsens (sądu pierwszej instancji w Horsens). Na mocy orzeczenia z dnia 9 maja 2008 r. sąd ten nakazał dokonanie zwrotu należności celnych i podatku od wartości dodanej. Zgodnie z tym orzeczeniem dług celny nie powstał zgodnie z art. 204 kodeksu celnego, ponieważ we wskazanych okolicznościach nie miał miejsca tranzyt towarów w rozumieniu tego kodeksu. 19      Skatteministeriet wniosła sprawę do Vestre Landsret (sądu apelacyjnego dla zachodniej Danii). Sąd ten postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału o udzielenie odpowiedzi na następujące pytania prejudycjalne: „1)      Czy art. 204 ust. 1 lit. a) w związku z art. 92 i art. 96 i w związku z art. 1 i art. 4 pkt 9 i 10 [kodeksu celnego] należy interpretować w ten sposób, że: a)      dług celny powstaje, gdy dla towarów, które fizycznie nie istnieją, błędnie wszczęta zostanie przez upoważnionego nadawcę procedura tranzytu w systemie NCTS i wskutek tego procedura tranzytu nie może zostać zakończona zgodnie z przepisami lub b)      dług celny nie powstaje, ponieważ procedura tranzytu ma zastosowanie jedynie do fizycznie istniejących towarów, w związku czym błędne wszczęcie operacji tranzytowej w systemie NCTS dla towarów, które fizycznie nie istnieją, nie prowadzi do nałożenia należności celnych. 2)      Jeśli na pytanie 1a) zostanie udzielona odpowiedź twierdząca, czy wówczas pojęcia »przywóz towarów« w art. 4 pkt 10 i »towary« w art. 204 ust. 1 lit. a) [kodeksu celnego] należy interpretować w ten sposób, że pojęcia te obejmują zarówno fizycznie istniejące towary, jak również towary, które nie istnieją fizycznie?”.  W przedmiocie pytań prejudycjalnych 20      W dwóch pytaniach prejudycjalnych, które należy rozpatrzyć łącznie, sąd krajowy zmierza zasadniczo do ustalenia, czy art. 204 ust. 1 lit. a) kodeksu celnego należy interpretować w ten sposób, iż okoliczność, że upoważniony nadawca błędnie wszczął dwie procedury tranzytu zewnętrznego dla jednego i tego samego towaru skutkuje – w zakresie nadliczbowej procedury tranzytu odnoszącej się do nieistniejącego towaru – powstaniem długu celnego w zastosowaniu wskazanego przepisu. 21      Zgodnie z art. 204 ust. 1 lit. a) kodeksu celnego dług celny w przywozie powstaje w wyniku niewykonania jednego z obowiązków wynikających ze stosowania procedury celnej, którą objęty był towar podlegający należnościom przywozowym, chyba że zostanie potwierdzone, iż uchybienie to nie miało rzeczywistego wpływu na prawidłowe przeprowadzenie odpowiedniej procedury celnej. 22      Duńskie władze celne uważają, że w niniejszej sprawie dług celny powstał na podstawie wskazanego art. 204 kodeksu celnego. 23      Wedle tych władz przesłanka skutkująca powstaniem długu celnego, a mianowicie niewykonanie obowiązku związanego z procedurą tranzytu zewnętrznego została spełniona, ponieważ DSV nie przedstawiła towarów objętych tą procedurą tranzytu w urzędzie celnym przeznaczenia i wobec tego uchybiła obowiązkom, które na niej ciążyły na podstawie art. 96 ust. 1 lit. a) kodeksu celnego. 24      Ponadto w niniejszej sprawie nie została spełniona przesłanka negatywna, tak jak została ona sformułowana w art. 859 rozporządzenia wykonawczego, wykluczająca powstanie długu celnego, gdy uchybienie nie miało rzeczywistego wpływu na prawidłowe przeprowadzenie procedury tranzytu zewnętrznego. 25      Należy wprawdzie na wstępie stwierdzić, że sprawa tego rodzaju, jak rozpatrywana przez sąd krajowy, jest objęta przepisami kodeksu celnego, należy jednak również przypomnieć, że w zakresie dotyczącym wykładni tych przepisów przez duńskie organy celne, art. 859 w związku z art. 860 rozporządzenia wykonawczego stwarza regulację określającą w sposób wyczerpujący dziesięć uchybień w rozumieniu art. 204 ust. 1 lit. a) kodeksu celnego, które „nie miały rzeczywistego wpływu na prawidłowe przeprowadzenie składowania czasowego lub odpowiedniej procedury celnej” (zob. wyrok z dnia 11 listopada 1999 r. w sprawie C‑48/98 Söhl & Söhlke, Rec. s. I‑7877, pkt 43). 26      Bezsporne jest, że okoliczności sprawy przed sądem krajowym nie spełniają przesłanek żadnego z tych dziesięciu uchybień wyliczonych w art. 859 rozporządzenia wykonawczego. Artykuł 859 pkt 2 lit. a) tego rozporządzenia, dotyczący uchybień związanych ze stosowaniem procedury tranzytu, stanowi, że towar objęty procedurą tranzytu powinien zostać faktycznie przedstawiony w urzędzie celnym przeznaczenia. Przepis ten ustanawia zatem przesłankę odpowiadającą obowiązkowi wynikającemu z art. 96 ust. 1 lit. a) kodeksu celnego, której DSV nie była w stanie spełnić. Błąd, którego dopuściła się DSV, prowadzi bowiem w sposób konieczny do tego, że dla jednej z dwóch procedur tranzytu wszczętych dla tego samego towaru brak jest towaru, który mógłby zostać przedstawiony w urzędzie celnym przeznaczenia. 27      Jednakże art. 204 ust. 1 lit. a) kodeksu celnego uzależnia powstanie długu celnego od wystąpienia uchybienia związanego z „towarem podlegającym należnościom przywozowym”. Należy wobec tego zbadać, czy przepis ten umożliwia uwzględnienie okoliczności charakteryzujących szczególną sytuację w sprawie przed sądem krajowym, w której wskutek błędu wszczęte zostały dwie procedury tranzytu dla tego samego towaru. 28      W tym względzie należy po pierwsze podkreślić, że z samego brzmienia art. 204 kodeksu celnego wynika, że przepis ten dotyczy sytuacji, w której „towar” został objęty procedurą celną i niewykonany został obowiązek związany z tą procedurą. 29      W sprawie zawisłej przed sądem krajowym, w której bezsporne jest, że w wyniku błędu zostały wszczęte dwie procedury tranzytu dla tego samego towaru, w jednej z tych dwóch procedur wszczętych przez DSV nie istniał „towar”, w odniesieniu do którego mogłyby zostać wykonane obowiązki związane z procedurą tranzytu zewnętrznego. 30      Po drugie, należy wskazać, że celem art. 204 kodeksu celnego jest zapewnienie prawidłowego zastosowania przepisów celnych. Zgodnie bowiem z art. 96 ust. 1 i art. 204 ust. 1 tego kodeksu główny zobowiązany, jako uprawniony do korzystania z procedury wspólnotowego tranzytu zewnętrznego, jest dłużnikiem w zakresie długu celnego wynikającego z niezachowania przepisów dotyczących tej procedury. Odpowiedzialność nałożona w ten sposób na głównego zobowiązanego ma na celu zapewnienie starannego i jednolitego stosowania przepisów dotyczących tej procedury i prawidłowego przeprowadzenia operacji tranzytu ze względu na ochronę interesów finansowych Unii Europejskiej i jej państw członkowskich (zob. podobnie wyrok z dnia 3 kwietnia 2008 r. w sprawie C‑230/06 Militzer & Münch, Zb.Orz. s. I‑1895, pkt 48). 31      Ponadto obecność na obszarze celnym Unii towarów niewspólnotowych tworzy ryzyko, iż towary te zostaną wprowadzone do obrotu gospodarczego państw członkowskich bez ich oclenia (zob. analogicznie wyrok z dnia 2 kwietnia 2009 r. w sprawie C‑459/07 Elshani, Zb.Orz. s. I‑2759, pkt 32). Jak wskazała Komisja, art. 204 kodeksu celnego przyczynia się natomiast do uniknięcia tego ryzyka. 32      W okolicznościach takich, jakie miały miejsce w sprawie przed sądem krajowym, w których bezsporne jest, że wskutek błędu procedury tranzytu zewnętrznego zostały wszczęte dwukrotnie dla tego samego towaru, jest oczywiste, że te dwa cele leżące u podstaw art. 204 kodeksu celnego i uzasadniające powstanie długu celnego nie zostały naruszone. 33      Co się tyczy po pierwsze celu polegającego na uniknięciu ryzyka, iż towary niewspólnotowe zostaną wprowadzone do obrotu gospodarczego Unii, należy stwierdzić, że w przypadku procedury celnej tranzytu zewnętrznego wszczętej dla nieistniejącego towaru brak jest jakiegokolwiek ryzyka, że towary zostaną wprowadzone bez oclenia do tego obrotu gospodarczego, co mogłoby prowadzić do nieuczciwej konkurencji i do strat fiskalnych. 34      Po drugie, cel polegający na zapewnieniu starannego stosowania przepisów dotyczących danej procedury celnej nie może zostać osiągnięty w przypadku procedury tranzytu zewnętrznego nieodpowiadającej istniejącemu towarowi. Nie jest bowiem możliwe prawidłowe zastosowanie tej procedury, gdy dotyczy ona nieistniejącego towaru. Dzieje się tak tym bardziej z tego względu, że obowiązek przedstawienia towarów w urzędzie celnym przeznaczenia, w przypadku gdy towary – objęte omyłkowo wszczętą procedurą tranzytu – nie istniały, skutkowałby nałożeniem na głównego zobowiązanego powinności, z której nie mógłby on się wywiązać, wbrew zasadzie ultra posse nemo obligatur. 35      W związku z powyższym, gdyby przyjąć wykładnię, za którą opowiedział się rząd duński, wówczas zastosowanie art. 204 kodeksu celnego skutkowałoby jedynie nałożeniem sankcji na głównego zobowiązanego w związku z błędem, którego dopuścił się wszczynając procedurę tranzytu zewnętrznego, a nie w związku z niedochowaniem obowiązków związanych z tą procedurą. 36      Z powyższych rozważań wynika, że błąd polegający na wszczęciu dwóch procedur tranzytu zewnętrznego dla tego samego towaru nie może, ze względu na swój charakter, doprowadzić do naruszenia celów art. 204 i w związku z tym nie może uzasadniać powstania długu celnego. Ponadto nie jest również konieczne nałożenie sankcji w związku z popełnieniem tego rodzaju błędu, polegającej na określeniu długu celnego względem głównego zobowiązanego. Jak wskazała Komisja, tego rodzaju błąd może wprawdzie stanowić istotną okoliczność przy rozważeniu ewentualnego cofnięcia statutu upoważnionego nadawcy, jednak nie może on skutkować tym, że nadawca ten stanie się dłużnikiem należności celnych. 37      W konsekwencji art. 204 kodeksu celnego nie ma zastosowania w okolicznościach takich jak te, które wystąpiły w sprawie przed sądem krajowym. 38      Mając na uwadze powyższe, na pytania prejudycjalne należy udzielić odpowiedzi, iż art. 204 ust. 1 lit. a) kodeksu celnego należy interpretować w ten sposób, że nie ma on zastosowania w sytuacji takiej jak ta, która wystąpiła w sprawie przed sądem krajowym, w której upoważniony nadawca błędnie wszczął dwie procedury tranzytu zewnętrznego dla jednego i tego samego towaru, bowiem procedura nadliczbowa, odnosząca się do nieistniejącego towaru, nie może skutkować powstaniem długu celnego w zastosowaniu tego przepisu.  W przedmiocie kosztów 39      Dla stron postępowania przed sądem krajowym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej przed tym sądem, do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi, inne niż poniesione przez strony postępowania przed sądem krajowym, nie podlegają zwrotowi. Z powyższych względów Trybunał (trzecia izba) orzeka, co następuje: Artykuł 204 ust. 1 lit. a) rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy kodeks celny, zmienionego rozporządzeniem (WE) nr 648/2005 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 13 kwietnia 2005 r. należy interpretować w ten sposób, że nie ma on zastosowania w sytuacji takiej jak ta, która wystąpiła w sprawie przed sądem krajowym, w której upoważniony nadawca błędnie wszczął dwie procedury tranzytu zewnętrznego dla jednego i tego samego towaru, bowiem procedura nadliczbowa, odnosząca się do nieistniejącego towaru, nie może skutkować powstaniem długu celnego w zastosowaniu tego przepisu. Podpisy * Język postępowania: duński.