C-268/03

Sprawa C-268/03 Jean-Claude De Baeck przeciwko Belgische Staat (wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym złożony przez Rechtbank van eerste aanleg te Antwerpen) Artykuł 104 § 3 regulaminu – Przepisy podatkowe – Podatek dochodowy od osób fizycznych – Zbycie istotnego udziału w kapitale spółki mającej siedzibę w Państwie Członkowskim – Sposób opodatkowania uzyskanej nadwyżki wartości Streszczenie postanowienia Swobodny przepływ osób – Swoboda przedsiębiorczości – Przepisy podatkowe – Podatki dochodowe – Nieopodatkowywanie nadwyżek wartości uzyskanych z tytułu przeniesienia pod tytułem odpłatnym akcji lub udziałów w spółkach zastrzeżone dla zbycia dokonanego na rzecz spółek mających siedzibę w Państwie Członkowskim opodatkowania – Niedopuszczalność – Ograniczenie swobody przepływu kapitału w braku uzyskania przez zbywającego wystarczającego wpływu na decyzje spółki (art. 43 WE, 48 WE i 56 WE) Artykuły 43 WE i 48 WE sprzeciwiają się przepisom ustawodawstwa krajowego, na mocy których nadwyżki wartości uzyskane z tytułu przeniesienia pod tytułem odpłatnym, niezwiązanego z wykonywaniem działalności zawodowej, akcji lub udziałów w spółkach, stowarzyszeniach, zakładach lub innych podmiotach podlegają opodatkowaniu, jeżeli zbycie następuje na rzecz spółek, stowarzyszeń, zakładów lub innych podmiotów mających siedzibę w innym Państwie Członkowskim, podczas gdy, w tych samych okolicznościach, powyższe nadwyżki wartości nie podlegają opodatkowaniu, jeżeli zbycie to następuje na rzecz spółek, stowarzyszeń, zakładów lub innych podmiotów mających siedzibę w danym Państwie Członkowskim, o ile zbyte udziały dają ich posiadaczowi wpływ na decyzje spółki i pozwalają mu na decydowanie o jej działalności. Artykuł 56 WE sprzeciwia się takim przepisom ustawodawstwa krajowego, jeżeli zbyte udziały nie mają takiego charakteru. (por. pkt 28 oraz pkt 1-2 sentencji) POSTANOWIENIE TRYBUNAŁU (druga izba) z dnia 8 czerwca 2004 r. (*) Artykuł 104 § 3 regulaminu – Przepisy podatkowe – Podatek dochodowy od osób fizycznych – Zbycie istotnego udziału w kapitale spółki mającej siedzibę w Państwie Członkowskim – Sposób opodatkowania uzyskanej nadwyżki wartości W sprawie C-268/03 mającej za przedmiot skierowany do Trybunału, na podstawie art. 234 WE, przez Rechtbank van eerste aanleg te Antwerpen (Belgia) wniosek o wydanie, w ramach zawisłego przed tym sądem sporu między Jean-Claude De Baeck a Belgische Staat orzeczenia w trybie prejudycjalnym w przedmiocie wykładni art. 43 WE, 46 WE, 48 WE, 56 WE i 58 WE, TRYBUNAŁ (druga izba), w składzie: C. W. A. Timmermans (sprawozdawca), prezes izby, C. Gulmann, J.-P. Puissochet, J. N. Cunha Rodrigues i N. Colneric, sędziowie, rzecznik generalny: F. G. Jacobs, sekretarz: R. Grass, po powiadomieniu sądu krajowego, że Trybunał zamierza orzec postanowieniem z uzasadnieniem, zgodnie z art. 104 § 3 regulaminu,   po wezwaniu podmiotów wymienionych w art. 23 Statutu Trybunału Sprawiedliwości do przedstawienia ewentualnych uwag w tym względzie, po wysłuchaniu rzecznika generalnego, wydaje następujące Postanowienie 1        Orzeczeniem z dnia 13 czerwca 2003 r., które wpłynęło do Trybunału dnia 19 czerwca 2003 r., Rechtbank van eerste aanleg te Antwerpen skierował, na podstawie art. 234 WE, pytanie prejudycjalne w przedmiocie wykładni art. 43 WE, 46 WE, 48 WE, 56 WE i art. 58 WE. 2        Pytanie to zostało podniesione w ramach sporu między J.-C. De Baeckiem a Belgische Staat (państwem belgijskim) w przedmiocie opodatkowania nadwyżki wartości uzyskanej ze sprzedaży przez J.-C. De Baecka akcji spółek belgijskich spółce francuskiej.  Uregulowania krajowe 3        W wersji obowiązującej w czasie, kiedy miały miejsce okoliczności faktyczne sporu przed sądem krajowym, art. 67 ust. 8 belgijskiej ustawy o podatku dochodowym z dnia 26 lutego 1964 r. przewidywał: „[D]o przychodów różnych zalicza się […] nadwyżki wartości uzyskane z przeniesienia pod tytułem odpłatnym, niezwiązanym z wykonywaniem działalności zawodowej, o której mowa w art. 20, akcji lub udziałów w spółkach, stowarzyszeniach, zakładach lub jakichkolwiek podmiotach mających w Belgii siedzibę, główne przedsiębiorstwo, siedzibę kierownictwa lub administracji, jeżeli w jakimkolwiek momencie w ciągu pięciu lat poprzedzających zbycie zbywca, lub jego poprzednik prawny, w przypadku kiedy akcje lub udziały zostały nabyte inaczej niż pod tytułem odpłatnym, posiadał bezpośrednio lub pośrednio, sam bądź wspólnie z małżonkiem, zstępnymi, wstępnymi i krewnymi w linii bocznej jego i jego małżonka do drugiego stopnia pokrewieństwa włącznie więcej niż 25 % udziałów w spółce, której akcje lub udziały są zbywane”. 4        Zgodnie z brzmieniem art. 67b tej samej ustawy: „[N]nadwyżki wartości, o których mowa w art. 67 ust. 8, nie podlegają opodatkowaniu, jeżeli są uzyskane z tytułu bądź podziału majątku spółki, z której pochodzą udziały, bądź z tytułu nabycia przez tę spółkę swoich własnych akcji, bądź z tytułu przeniesienia akcji lub udziałów na osobę zamieszkałą w królestwie podlegającą podatkowi dochodowemu od osób fizycznych lub na osobę niebędącą mieszkańcem królestwa a podlegającą podatkowi dochodowemu w królestwie, bądź na podatnika, o którym mowa w art. 94 akapit pierwszy i art. 136”.  Postępowanie przed sądem krajowym i pytanie prejudycjalne 5        Sąd krajowy wyjaśnia, iż w opinii władz skarbowych J.-C. De Baeck, działając w swoim własnym imieniu i na rachunek innej osoby, sprzedał w 1989 r. spółce francuskiej akcje spółek belgijskich należących do grupy Antwerpia za kwotę 1 705 000 000 BEF. 6        Ze względu na to, iż akcje zostały sprzedane spółce zagranicznej i rodzina J.-C. De Baecka posiadała znaczący udział w spółkach belgijskich należących do grupy Antwerpia, władze skarbowe uznały, iż uzyskana nadwyżka wartości podlega opodatkowaniu. 7        Według sądu krajowego, z ustawodawstwa krajowego wynika, iż nadwyżki wartości nie podlegają opodatkowaniu, jeżeli akcje lub udziały są zbywane spółkom, stowarzyszeniom, zakładom lub innym podmiotom belgijskim, podczas gdy podlegają one opodatkowaniu, jeżeli akcje lub udziały są zbywane spółkom, stowarzyszeniom, zakładom lub innym podmiotom zagranicznym. 8        Ustawodawstwo to przewiduje zatem odmienne traktowanie nadwyżek wartości uzyskanych z tytułu sprzedaży akcji lub udziałów w zależności od miejsca siedziby spółki, stowarzyszenia, zakładu lub innego podmiotu będącego nabywcą. 9        Mając wątpliwości co do zgodności takiego ustawodawstwa z prawem wspólnotowym, Rechtbank van eerste aanleg te Antwerpen postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującym pytaniem prejudycjalnym: „Czy art. 43 WE, 46 WE, 48 WE, 56 WE i 58 WE sprzeciwiają się przepisom belgijskiego ustawodawstwa krajowego zawartym w art. 67 ust. 8 i art. 67b ustawy o podatku dochodowym w wersji z 1964 r., na mocy których nadwyżki wartości uzyskane z tytułu przeniesienia pod tytułem odpłatnym, niezwiązanego z wykonywaniem działalności zawodowej, akcji lub udziałów w spółkach, stowarzyszeniach, zakładach lub innych podmiotach belgijskich podlegają opodatkowaniu, jeżeli następuje zbycie na rzecz spółek, stowarzyszeń, zakładów lub innych podmiotów zagranicznych, podczas gdy, w tych samych okolicznościach, powyższe nadwyżki nie podlegają opodatkowaniu, jeżeli zbycie następuje na rzecz spółek, stowarzyszeń, zakładów lub innych podmiotów belgijskich?”  W przedmiocie pytania prejudycjalnego  Uwagi przedstawione Trybunałowi 10      J.-C. De Baeck proponuje odpowiedzieć twierdząco na to pytanie prejudycjalne. Powołując się w szczególności na wyrok z dnia 21 listopada 2002 r. w sprawie C-436/00, X i Y, Rec. str. I-10829, uważa on, iż uregulowanie, o którym mowa w sprawie przed sądem krajowym stanowi ograniczenie zarówno swobody przedsiębiorczości, jak i swobody przepływu kapitału. 11      Przepis ten skutkuje bowiem, jego zdaniem, utrudnieniem wykonywania prawa, przyznanego podatnikowi w art. 43 WE, do rozwijania działalności w formie spółki w innym Państwie Członkowskim czy do zbywania akcji lub udziałów w takiej spółce oraz zniechęcaniem osób zamieszkałych w jednym Państwie Członkowskim do zawierania umów pożyczek bądź dokonywania inwestycji w innych Państwach Członkowskich. J.-C. De Baeck uważa, że nie istnieje żadne uzasadnienie usprawiedliwiające te ograniczenia. 12      Komisja Wspólnot Europejskich również uważa, że ustawodawstwo krajowe tego rodzaju, jak to, o którym mowa w sprawie przed sądem krajowym, jest niezgodne z prawem wspólnotowym. Odwołując się do wyroków z dnia 13 kwietnia 2000 r. w sprawie C-251/98 Baars, Rec. str. I-2787 oraz ww. wyroku w sprawie X i Y, zauważa ona, iż należy dokonać rozróżnienia między swobodą przedsiębiorczości a swobodą przepływu kapitału. 13      W jej opinii, jeżeli udziały J.-C. De Baecka dają mu określony wpływ na decyzje spółki i pozwalają mu decydować o jej działalności, pytanie prejudycjalne powinno być analizowane z punktu widzenia swobody przedsiębiorczości. W odwrotnym przypadku powinno być ono analizowane z punktu widzenia swobody przepływu kapitału. Ustalenie, która z tych dwóch hipotez odpowiada rzeczywistości, należy do sądu krajowego. 14      Jeżeli chodzi o swobodę przedsiębiorczości, Komisja, odwołując się do ww. wyroku w sprawie X i Y, utrzymuje, iż powstaje ryzyko, że opodatkowanie będące przedmiotem sporu w sprawie przed sądem krajowym może działać zniechęcająco na wykonywanie przez spółkę założoną w innym Państwie Członkowskim przyznanego jej w art. 43 WE prawa do prowadzenia działalności w Belgii za pośrednictwem spółki. Korzystniejsze dla J.-C. Baecka byłoby bowiem zbycie swojego udziału przedsiębiorstwu belgijskiemu, gdyż w tym przypadku nie podlegałby on opodatkowaniu. Taka nierówność w traktowaniu stanowi ograniczenie swobody przedsiębiorczości. 15      Jeżeli chodzi o swobodę przepływu kapitału, Komisja, powołując się również na powyżej cytowany wyrok w sprawie X i Y, zwraca uwagę na to, iż ustawodawstwo krajowe, o którym mowa w sprawie przed sądem krajowym, zniechęca podatników podlegających belgijskiemu podatkowi dochodowemu do zbywania akcji spółkom mającym siedzibę w innych Państwach Członkowskich. Ponadto ustawodawstwo to ogranicza również swobodę osób zamieszkałych w innych Państwach Członkowskich lokowania ich kapitału w określonych przedsiębiorstwach belgijskich, ponieważ osoby te są zmuszone przekonać zbywcę belgijskiego do ich wyboru jako nabywców pomimo istnienia spornego opodatkowania. W konsekwencji ustawodawstwo to stanowi ograniczenie swobody przepływu kapitału w rozumieniu art. 56 WE. 16      Komisja zauważa, iż sąd krajowy nie wymienia żadnego czynnika mogącego usprawiedliwić istnienie wskazanych przez nią ograniczeń. Również ona sama nie widzi niczego, co mogłoby je usprawiedliwić.  Odpowiedź Trybunału 17      Zważywszy, iż odpowiedź na postawione pytanie może być w sposób jednoznaczny wyprowadzona z istniejącego orzecznictwa, Trybunał, zgodnie z art. 104 § 3 regulaminu, poinformował sąd krajowy, że zamierza orzec w drodze postanowienia z uzasadnieniem i wezwał podmioty wymienione w art. 23 Statutu Trybunału Sprawiedliwości do przedstawienia ewentualnych uwag w tym względzie. 18      Jedynie J.-C. De Baeck odpowiedział na wezwanie Trybunału, zaznaczając, iż ww. sprawa X i Y nie jest, według niego, całkowicie identyczna, lecz w pewnym względzie podobna do niniejszej sprawy. Niemniej jednak zdaje się on na ocenę Trybunału co do tego, czy możliwe jest w niniejszej sprawie wyprowadzenie odpowiedzi z tego wyroku. Uważa on, iż ma to miejsce w tym przypadku. 19      Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, o ile system bezpośredniego opodatkowania należy do zakresu kompetencji Państw Członkowskich, o tyle państwa te mają obowiązek stosować go z poszanowaniem prawa wspólnotowego (zob. w szczególności wyrok z dnia 11 grudnia 2003 r. w sprawie C-364/01 Barbier, dotychczas nieopublikowany w Zbiorze, pkt 56 i powołane tam orzecznictwo). 20      W pkt 36 ww. wyroku w sprawie X i Y Trybunał orzekł, iż pozbawienie korzyści podatkowej polegające na odmowie zbywcy odroczenia płatności podatku od nadwyżek wartości uzyskanych z tytułu zbycia akcji ze stratą, z tego powodu, iż spółka będąca nabywcą, której udziałowcem jest podatnik, ma siedzibę w innym Państwie Członkowskim, może działać w sposób zniechęcający do wykonywania przez tego zbywcę prawa, które jest mu przyznane w art. 43 WE, do prowadzenia działalności w tym innym Państwie Członkowskim za pośrednictwem spółki. 21      Trybunał uznał, iż taka nierówność w traktowaniu stanowi ograniczenie swobody przedsiębiorczości obywateli zainteresowanego Państwa Członkowskiego, jak również swobody obywateli innych Państw Członkowskich zamieszkałych na terytorium owego Państwa Członkowskiego, którzy posiadają udziały w kapitale spółki założonej w innym Państwie Członkowskim, o ile te udziały dają im wpływ na decyzje spółki i pozwalają im na decydowanie o jej działalności. Trybunał zaznaczył, iż do sądu krajowego należy ustalenie, czy ten warunek został spełniony w rozpatrywanej przezeń sprawie (zob. ww. wyrok w sprawie X i Y, pkt 37 oraz powołane tam orzecznictwo). 22      Ponadto, jeżeli sąd krajowy stwierdzi, że art. 43 WE nie ma zastosowania z uwagi na niewystarczającą wielkość udziału zbywcy w spółce będącej nabywcą, mającej siedzibę w innym Państwie Członkowskim, to pozbawienie korzyści podatkowej zniechęca podatników objętych podatkiem od nadwyżek wartości do zbycia akcji ze stratą spółkom będącym nabywcami, mającym siedzibę w innych Państwach Członkowskich, w których posiadają oni bezpośrednio bądź pośrednio udziały, i w konsekwencji, stanowi dla tych podatników ograniczenie swobody przepływu kapitału w rozumieniu art. 56 WE (zob. ww. wyrok w sprawie X i Y, pkt 70 oraz powołane tam orzecznictwo). 23      Jak wiadomo, w sprawie przed sądem krajowym nadwyżki wartości nie podlegają opodatkowaniu, jeżeli akcje lub udziały są zbywane na rzecz spółek, stowarzyszeń, zakładów lub innych podmiotów belgijskich, podczas gdy podlegają one opodatkowaniu, jeżeli akcje lub udziały są zbywane na rzecz spółek, stowarzyszeń, zakładów lub innych podmiotów założonych w innym Państwie Członkowskim. 24      Pozbawienie korzyści podatkowej jest w tym przypadku jeszcze bardziej widoczne niż w ww. sprawie X i Y, w której to pozbawienie polegało na odmowie zbywcy odroczenia płatności podatku, stwarzając przez to u niego niekorzystną sytuację finansową (zob. ww. wyrok w sprawie X i Y, pkt 36). Ustawodawstwo krajowe, o którym mowa w postępowaniu głównym, skutkuje tym, iż osoba zbywająca swoje udziały spółce założonej w innym Państwie Członkowskim podlega opodatkowaniu z tytułu uzyskanych nadwyżek wartości, któremu nie podlega zbywający swoje udziały spółce belgijskiej. 25      Można zatem w sposób jednoznaczny wyprowadzić z powyżej cytowanego wyroku w sprawie X i Y wniosek, iż różnica w traktowaniu ustanowiona przez przepis prawa krajowego, o którym mowa w postępowaniu głównym, działająca na szkodę podatnika, który zbywa akcje lub udziały spółkom, stowarzyszeniom, zakładom lub innym podmiotom mającym siedzibę w innym Państwie Członkowskim, stanowi ograniczenie w swobodzie przedsiębiorczości. Doprowadzenie do sytuacji, w której zbywanie przedmiotowych akcji lub udziałów nabywcom mającym siedzibę w innym Państwie Członkowskim staje się mniej atrakcyjne, stwarza bowiem niebezpieczeństwo ograniczenia w korzystaniu przez tych nabywców z prawa przedsiębiorczości, o ile zbyte udziały dają ich posiadaczowi wpływ na decyzje spółki i pozwalają mu na decydowanie o jej działalności. Do sądu krajowego należy ustalenie, czy ten warunek został spełniony w rozpatrywanej przezeń sprawie. 26      Jeżeli tak nie jest, to należy uznać, iż różnica w traktowaniu ustanowiona przez przepis prawa krajowego, o którym mowa w postępowaniu głównym, stanowi ograniczenie w swobodzie przepływu kapitału w rozumieniu art. 56 WE, ponieważ powoduje, iż przeniesienie przedmiotowych akcji lub udziałów na nabywcę mającego siedzibę w innym Państwie Członkowskim staje się mniej korzystne. 27      Ponieważ nie przedstawiono Trybunałowi żadnej przesłanki mogącej uzasadnić istnienie wyżej wymienionego ograniczenia, nie ma powodu badać, czy ograniczenia te zmierzają do słusznego celu zgodnego z Traktatem WE i mogą być usprawiedliwione nadrzędnymi względami interesu ogólnego. 28      Należy zatem odpowiedzieć na postawione pytanie w ten sposób, iż: –        artykuły 43 WE i 48 WE sprzeciwiają się przepisom ustawodawstwa krajowego zawartym w art. 67 ust 8 i art. 67b belgijskiej ustawy o podatku dochodowym, w wersji obowiązującej w czasie, kiedy miały miejsce okoliczności faktyczne sporu przed sądem krajowym, na mocy których nadwyżki wartości uzyskane z tytułu przeniesienia pod tytułem odpłatnym, niezwiązanego z wykonywaniem działalności zawodowej, akcji lub udziałów w spółkach, stowarzyszeniach, zakładach lub innych podmiotach, podlegają opodatkowaniu, jeżeli zbycie następuje na rzecz spółek, stowarzyszeń, zakładów lub innych podmiotów mających siedzibę w innym Państwie Członkowskim, podczas gdy, w tych samych okolicznościach, powyższe nadwyżki wartości nie podlegają opodatkowaniu, jeżeli zbycie to następuje na rzecz spółek, stowarzyszeń, zakładów lub innych podmiotów belgijskich, o ile zbyte udziały dają ich posiadaczowi wpływ na decyzje spółki i pozwalają mu na decydowanie o jej działalności; –        artykuł 56 WE sprzeciwia się takim jak wyżej wymienione przepisy ustawodawstwa krajowego, jeżeli zbyte udziały nie dają ich posiadaczowi wpływu na decyzje spółki ani nie pozwalają mu na decydowanie o jej działalności.  W przedmiocie kosztów 29      Koszty poniesione przez Komisję, która przedstawiła uwagi Trybunałowi, nie podlegają zwrotowi. Dla stron postępowania przed sądem krajowym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej przed tym sądem; do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Z powyższych względów TRYBUNAŁ (druga izba) stanowiąc w przedmiocie pytania przedstawionego mu przez Rechtbank van eerste aanleg te Antwerpen orzeczeniem z dnia 13 czerwca 2003 r., orzeka, co następuje: 1)      Artykuły 43 WE i 48 WE sprzeciwiają się przepisom ustawodawstwa krajowego zawartym w art. 67 ust. 8 i art. 67b belgijskiej ustawy o podatku dochodowym, w wersji obowiązującej w czasie, kiedy miały miejsce okoliczności faktyczne sporu przed sądem krajowym, na mocy których nadwyżki wartości uzyskane z tytułu przeniesienia pod tytułem odpłatnym, niezwiązanego z wykonywaniem działalności zawodowej, akcji lub udziałów w spółkach, stowarzyszeniach, zakładach lub innych podmiotach, podlegają opodatkowaniu, jeżeli zbycie następuje na rzecz spółek, stowarzyszeń, zakładów lub innych podmiotów mających siedzibę w innym Państwie Członkowskim, podczas gdy, w tych samych okolicznościach, powyższe nadwyżki wartości nie podlegają opodatkowaniu, jeżeli zbycie to następuje na rzecz spółek, stowarzyszeń, zakładów lub innych podmiotów belgijskich, o ile zbyte udziały dają ich posiadaczowi wpływ na decyzje spółki i pozwalają mu na decydowanie o jej działalności. 2)      Artykuł 56 WE sprzeciwia się takim jak wyżej wymienione przepisy ustawodawstwa krajowego, jeżeli zbyte udziały nie dają ich posiadaczowi wpływu na decyzje spółki ani nie pozwalają mu na decydowanie o jej działalności. Sporządzono w Luksemburgu w dniu 8 czerwca 2004 r. Sekretarz          Prezes drugiej izby R. Grass          C. W. A. Timmermans * Język postępowania: niderlandzki.