C-348/24

WYROK TRYBUNAŁU (ósma izba) z dnia 30 października 2025 r. ( *1 ) Odesłanie prejudycjalne – Unia celna – Rozporządzenie (EWG) nr 2913/92 – Wspólnotowy kodeks celny – Procedura składu celnego – Dopuszczenie do swobodnego obrotu – Artykuł 29 – Wartość celna towarów – Towary sprzedane w celu wywozu na obszar celny Unii Europejskiej – Artykuł 112 ust. 3 – Ustalanie wartości celnej – Artykuł 214 ust. 1 – Chwila, w której należy ustalić wartość celną – Rozporządzenie (EWG) nr 2454/93 – Artykuł 97n ust. 2 – Dowód pochodzenia towarów – Artykuł 118 ust. 1 i 3 – Termin na przedstawienie dowodów pochodzenia – Utrata korzyści wynikających z preferencyjnego traktowania – Ważność dokumentów potwierdzających pochodzenie towarów – Artykuł 147 – Kolejne sprzedaże W sprawie C‑348/24 mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 267 TFUE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Tribunal Supremo (sąd najwyższy, Hiszpania) postanowieniem z dnia 12 kwietnia 2024 r., które wpłynęło do Trybunału w dniu 9 maja 2024 r., w postępowaniu: Compañía de Distribución Integral Logista, SA przeciwko Administración General del Estado, TRYBUNAŁ (ósma izba), w składzie: S. Rodin, pełniący obowiązki prezesa izby, N. Piçarra i N. Fenger (sprawozdawca), sędziowie, rzecznik generalny: D. Spielmann, sekretarz: L. Carrasco Marco, administratorka, uwzględniając pisemny etap postępowania i po przeprowadzeniu rozprawy w dniu 5 czerwca 2025 r., rozważywszy uwagi, które przedstawili: – w imieniu Compañía de Distribución Integral Logista, SA – M. Flores Navarro, J.I. Guerra García oraz M. Muñoz Domínguez, abogados, – w imieniu rządu hiszpańskiego – A. Pérez-Zurita Gutiérrez, w charakterze pełnomocnika, – w imieniu Komisji Europejskiej – I. Galindo Martín oraz F. Moro, w charakterze pełnomocników, podjąwszy, po wysłuchaniu rzecznika generalnego, decyzję o rozstrzygnięciu sprawy bez opinii, wydaje następujący Wyrok Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni art. 29, art. 112 ust. 3 i art. 214 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy kodeks celny (Dz.U. 1992, L 302, s. 1), zmienionego rozporządzeniem (WE) nr 82/97 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 19 grudnia 1996 r. (Dz.U. 1997, L 17, s. 1) (zwanego dalej „Wspólnotowym kodeksem celnym”), oraz art. 97k, 118 i 147 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy kodeks celny (Dz.U. 1993, L 253, s. 1), zmienionego rozporządzeniem Komisji (UE) nr 1063/2010 z dnia 18 listopada 2010 r. (Dz.U. 2010, L 307, s. 1) (zwanego dalej „rozporządzeniem nr 2454/93”). Wniosek ten został złożony w ramach sporu pomiędzy Compañía de Distribución Integral Logista, SA a Agencia Estatal de la Administración Tributaria (organem podatkowym, Hiszpania) w przedmiocie ustalenia wartości celnej niektórych towarów i ważności dowodów pochodzenia tych towarów dla celów stosowania preferencyjnego traktowania. Ramy prawne Wspólnotowy kodeks celny Artykuł 29 ust. 1 Wspólnotowego kodeksu celnego, zawarty w rozdziale 3, zatytułowanym „Wartość celna towarów”, w tytule II tego kodeksu, zatytułowanym „Elementy służące do naliczania należności celnych przywozowych i należności celnych wywozowych oraz innych środków przewidzianych w wymianie towarowej”, przewidywał: „Wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, wtedy gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny [Unii Europejskiej], ustalana, o ile jest to konieczne […]”. Zgodnie z art. 76 ust. 1 lit. c) wspomnianego kodeksu: „W celu usprawnienia przebiegu formalności i procedur, zapewniając prawidłowe wykonanie czynności, organy celne mogą zezwolić na warunkach określonych zgodnie z procedurą Komitetu, aby: […] c) zgłoszenie towarów do danej procedury zostało dokonane przez wpisanie towarów do ewidencji; w tym przypadku organy celne mogą zwolnić zgłaszającego z obowiązku przedstawienia towarów organom celnym”. Artykuł 112 ust. 3 akapity pierwszy i drugi tego kodeksu miał następujące brzmienie: „Jeżeli, zgodnie z art. 76 ust. 1 lit. c) przywożony towar jest dopuszczany do swobodnego obrotu, rodzaj, wartość celna i ilość, które należy uwzględnić zgodnie z art. 214 są tymi, które są właściwe temu towarowi w chwili jego umieszczania pod procedurą składu celnego. Przepisy akapitu pierwszego stosuje się pod warunkiem że elementy kalkulacyjne odnoszące się do tych towarów zostały uznane lub dopuszczone w momencie umieszczania towarów pod procedurą składu celnego, o ile osoba zainteresowana zażąda ich stosowania w chwili powstania długu celnego”. Artykuł 201 ust. 1 i 2 Wspólnotowego kodeksu celnego stanowił: „1.   Dług celny w przywozie powstaje w wyniku: a) dopuszczenia do obrotu towaru podlegającego należnościom przywozowym […] 2.   Dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego”. Artykuł 214 ust. 1 tego kodeksu przewidywał: „Z wyjątkiem przypadków, w których szczególne przepisy niniejszego kodeksu stanowią inaczej i bez uszczerbku dla ust. 2, kwota należności celnych przywozowych lub należności celnych wywozowych jest określana na podstawie elementów kalkulacyjnych właściwych dla towaru w chwili powstania długu celnego”. Rozporządzenie nr 2454/93 Tytuł IV rozporządzenia nr 2454/93, zatytułowany „Pochodzenie towarów”, zawierał rozdział 2, zatytułowany „Preferencyjne pochodzenie”. W sekcji 1a tego rozdziału, zatytułowanej „Procedury oraz metody współpracy administracyjnej obowiązujące do czasu zastosowania systemu rejestracji eksporterów”, art. 97k ust. 5 tego rozporządzenia stanowił: „Dowód pochodzenia jest ważny przez dziesięć miesięcy od daty wystawienia w kraju wywozu i w tym okresie jest przedkładany organom celnym kraju przywozu”. W tej samej sekcji 1a znajdował się art. 97n ust. 2 tego rozporządzenia, który miał następujące brzmienie: „Dowody pochodzenia przedstawiane organom celnym kraju przywozu po terminie ich ważności określonym w art. 97k ust. 5 mogą zostać przyjęte do celów stosowania preferencji taryfowych, jeżeli niedotrzymanie ostatecznego terminu przedłożenia dokumentów spowodowane jest wyjątkowymi okolicznościami. W innych przypadkach przedłożenia dowodów z opóźnieniem organy celne kraju przywozu mogą zaakceptować dowody pochodzenia, jeśli produkty zostały im przedłożone przed upływem wspomnianego ostatecznego terminu”. Tenże rozdział 2 zawierał sekcję 2, zatytułowaną „Kraje lub terytoria korzystające, do których mają zastosowanie preferencyjne środki taryfowe przyjęte jednostronnie przez [Unię] w odniesieniu do niektórych krajów lub terytoriów”. W podsekcji 2 tej sekcji 2, zatytułowanej „Dowód pochodzenia”, art. 118 tego rozporządzenia stanowił w ust. 1–3: „1.   Dowód pochodzenia jest ważny przez cztery miesiące od dnia wystawienia w kraju wywozu i przedkłada się go organom celnym kraju przywozu w tym samym terminie. 2.   Dowody pochodzenia przedkładane organom celnym kraju przywozu po upływie ostatecznego terminu przedłożenia, określonego w ust. 1, mogą zostać przyjęte do celów stosowania preferencji taryfowych, określonych w art. 98, jeżeli niedotrzymanie ostatecznego terminu przedłożenia tych dokumentów spowodowane jest zaistnieniem wyjątkowych okoliczności. 3.   W pozostałych przypadkach przedłożenia dowodów pochodzenia z opóźnieniem organy celne kraju przywozu mogą przyjąć dowody pochodzenia, jeżeli produkty zostały przedłożone przed upływem wymienionego ostatecznego terminu”. Zgodnie z art. 147 ust. 1 zdania pierwsze i drugie rozporządzenia nr 2454/93: „Do celów art. 29 [Wspólnotowego kodeksu celnego] fakt, że towary będące przedmiotem sprzedaży zostały zgłoszone do swobodnego obrotu, uważa się za wystarczającą wskazówkę, że zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny [Unii]. W przypadku kolejnych sprzedaży dokonanych przed określeniem wartości celnej, wskazówka ta obowiązuje jedynie w odniesieniu do ostatniej sprzedaży, która doprowadziła do wprowadzenia towarów na obszar celny [Unii] lub sprzedaży na obszarze celnym [Unii] przed dopuszczeniem towarów do swobodnego obrotu. Deklarując cenę sprzedaży, która odnosi się do sprzedaży mającej miejsce przed ostatnią sprzedażą, na podstawie której towary zostały wprowadzone na obszar celny [Unii], należy, zgodnie z wymogami organów celnych, wykazać, że taka sprzedaż towarów została dokonana w celu wywozu na ten obszar celny”. Postępowanie główne i pytania prejudycjalne Corporación Habanos dokonała sprzedaży cygar na rzecz spółki Altadis (zwanej dalej „pierwszą sprzedażą”) i zobowiązała się przewieźć je z Kuby do składu celnego w Angocillo – Rioja (Hiszpania), w której Compañía de Distribución Integral Logista umieściła je jako odbiorca. Cygara te, przechowywane w tym składzie celnym i podlegające procedurze składu celnego, miały kilka miejsc przeznaczenia. W szczególności część cygar została sprzedana, bez dopuszczenia do obrotu, w celu późniejszej sprzedaży w sklepach wolnocłowych zlokalizowanych na lotniskach. Inna partia tych cygar była przedmiotem sprzedaży dokonanej przez Altadis na rzecz Compañía de Distribución Integral Logista (zwanej dalej „drugą sprzedażą”) w celu dalszej sprzedaży, częściowo poza obszarem celnym Unii, a mianowicie w Ceucie (Hiszpania) i Melilli (Hiszpania), a częściowo sprzedawcom wyrobów tytoniowych. Jeśli chodzi o tę ostatnią część, która jako jedyna stanowi przedmiot sprawy w postępowaniu głównym, spółka Altadis zachowywała własność cygar do czasu, gdy Compañía de Distribución Integral Logista uzgodniła warunki ich sprzedaży na rzecz sprzedawców wyrobów tytoniowych. W tym momencie spółka Altadis przenosiła własność cygar na Compañía de Distribución Integral Logista. Ta ostatnia dokonywała dopuszczenia ich do obrotu w celu ich sprzedaży i późniejszej dostawy dla sprzedawców wyrobów tytoniowych. Przy dopuszczeniu do obrotu wartość celna omawianych cygar była ustalana i deklarowana na podstawie pierwszej sprzedaży. Organ podatkowy uznał jednak, że ta pierwsza sprzedaż, dokonana przed umieszczeniem towarów w składzie celnym, nie mogła zostać uznana za dokonaną w celu wywozu na obszar celny Unii. Sprzedaż ta nie mogła zatem zostać uwzględniona przy ustalaniu wartości celnej towarów w ramach procedury kolejnych sprzedaży przewidzianej w art. 147 rozporządzenia nr 2454/93. Organ ten uznał zatem, że ta wartość celna powinna zostać określona na podstawie drugiej sprzedaży. Organ podatkowy stwierdził ponadto, że przywożone towary, pochodzące z Kuby, Republiki Dominikańskiej, Panamy, Hondurasu, Meksyku, Peru i Egiptu, nie mogły korzystać z preferencji taryfowych, które były stosowane w chwili dopuszczenia ich do obrotu przez Compañía de Distribución Integral Logista, ponieważ od wydania dowodów pochodzenia umożliwiających zastosowanie tych preferencji upłynęły dwa lata. W okresie od stycznia 2015 r. do stycznia 2018 r. organ podatkowy wydał decyzje określające wysokość zobowiązania podatkowego za lata 2012–2015 wymagające korekty w szczególności z tytułu należności celnych z dwóch powodów wskazanych odpowiednio w pkt 16 i 17 niniejszego wyroku. Compañía de Distribución Integral Logista zaskarżyła te decyzje do Tribunal Económico-Administrativo Central (naczelnego sądu administracyjnego ds. gospodarczych, Hiszpania), który orzeczeniem z dnia 25 października 2018 r. oddalił odwołanie od korekty należności celnych. Compañía de Distribución Integral Logista wniosła skargę na tę decyzję do Audiencia Nacional (sądu centralnego, Hiszpania), który wyrokiem z dnia 9 lipca 2021 r. ją oddalił. Audiencia Nacional (sąd centralny) uznał w pierwszej kolejności, że art. 112 ust. 3 Wspólnotowego kodeksu celnego nie wyklucza stosowania art. 29 ust. 1 tego kodeksu. W związku z tym, ponieważ nie wykazano, że podczas pierwszej sprzedaży wszystkie towary sprzedawane przez Corporación Habanos na rzecz spółki Altadis były przeznaczone do wywozu na obszar celny Unii ani że były wysyłane bez wyjątku na ten obszar celny, wartość celna powinna zostać ustalona na podstawie drugiej sprzedaży, która została dokonana w celu wywozu towarów będących przedmiotem tej sprzedaży na wspomniane terytorium celne. W drugiej kolejności Audiencia Nacional (sąd centralny) uznał, że odpowiednie dowody pochodzenia nie mogły zostać uwzględnione do celów zastosowania do rozpatrywanych towarów wnioskowanego preferencyjnego traktowania, ponieważ dowody te zostały wysłane po upływie dwuletniego terminu przewidzianego w wytycznych opracowanych przez Komitet Kodeksu Celnego dotyczących pochodzenia. Compañía de Distribución Integral Logista wniosła skargę kasacyjną do Tribunal Supremo (sądu najwyższego, Hiszpania), który jest sądem odsyłającym. Sąd ten uważa, że konieczne jest sprecyzowanie, po pierwsze, zasad ustalania wartości celnej przywożonych towarów umieszczonych pod procedurą składu celnego, a następnie dopuszczonych do obrotu zgodnie z procedurą przewidzianą w art. 76 ust. 1 lit. c) Wspólnotowego kodeksu celnego, a po drugie, zasad dotyczących ważności dowodów pochodzenia towarów po upływie dwóch lat od daty wystawienia lub sporządzenia tych dowodów, jeżeli w tym okresie towary objęte tym kontyngentem zostały dopuszczone do obrotu. W tych okolicznościach Tribunal Supremo (sąd najwyższy) postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującymi pytaniami prejudycjalnymi: „1) Czy w odniesieniu do wartości celnej art. 29 [Wspólnotowego kodeksu celnego] należy interpretować w ten sposób, że określa on jedynie metodę ustalania wartości celnej – wartości transakcyjnej, bez uszczerbku dla jakichkolwiek korekt w górę lub w dół, które miałyby być dokonane – lecz nie moment, dla którego należy dokonać tego oszacowania? 2) Mając na uwadze, że, dla celów art. 29 [wspólnotowego kodeksu celnego], zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości, metoda ustalania wartości celnej na podstawie wartości transakcyjnej ma zastosowanie wówczas, gdy towary zostały sprzedane w celu wywozu do Unii Europejskiej, czy art. 29 [tego kodeksu] w związku z [jego] art. 112 ust. 3 […] i [jego] art. 214 […] należy interpretować w ten sposób, że wprowadzenie towarów do składu celnego w ramach procedury uproszczonej na podstawie art. 76 ust. 1 lit. c) [tego kodeksu] wiąże się z domniemaniem lub możliwością przyjęcia domniemania, że towary zostały sprzedane w celu wywozu do Unii Europejskiej? Czy na odpowiedź na powyższe pytanie może mieć wpływ okoliczność polegająca na tym, że towary te zostały dopuszczone do obrotu w następstwie zbycia towarów w czasie, gdy znajdowały się one w składzie celnym? 3) W przypadku udzielenia odpowiedzi przeczącej na pytania zawarte w poprzednim akapicie, biorąc pod uwagę, że procedura składu celnego, jako procedura zawieszająca, nie skutkuje powstaniem długu celnego, ponieważ ma to miejsce w momencie dopuszczenia towarów do obrotu, czy art. 29, art. 112 ust. 3 i art. 214 [Wspólnotowego kodeksu celnego] można jednak interpretować w ten sposób, że momentem odniesienia dla określenia wartości celnej jest moment objęcia towarów procedurą składu celnego? Czy też przywołane przepisy należy interpretować w ten sposób, że wartość tę należy obliczać w momencie dopuszczenia towarów do obrotu, to jest w momencie powstania długu celnego, nawet jeśli towary zostały uprzednio objęte procedurą składu celnego? 4) Czy w przypadku systemu następujących po sobie transakcji sprzedaży art. 147 [rozporządzenia nr 2454/93] można interpretować w ten sposób, że sam fakt wprowadzenia towarów do składu celnego pozwala domniemywać, że sprzedaż poprzedzająca ostatnią sprzedaż, w wyniku której towary zostały wprowadzone na obszar celny, została dokonana w celu wywozu do Unii Europejskiej? 5) Czy, w odniesieniu do świadectw pochodzenia, art. 118 i 97k [rozporządzenia nr 2454/93] należy interpretować w ten sposób, że przedłożenie dowodu dopuszczenia towarów do obrotu po upływie okresu dwóch lat skutkuje utratą uprawnienia do korzyści taryfowych ze względu na preferencyjne pochodzenie, pomimo tego, że świadectwo pochodzenia, na podstawie którego złożono wniosek o preferencję taryfową, zostało wykorzystane podczas poprzednich częściowych odpraw z tytułu przywozu dokonanych w przywołanym okresie dwóch lat?”. W przedmiocie pytań prejudycjalnych od pierwszego do czwartego Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem w ramach ustanowionej w art. 267 TFUE procedury współpracy między sądami krajowymi a Trybunałem do tego ostatniego należy udzielenie sądowi krajowemu użytecznej odpowiedzi, która umożliwi mu rozstrzygnięcie zawisłego przed nim sporu. Mając to na uwadze, Trybunał powinien w razie potrzeby przeformułować przedłożone mu pytania. W tym względzie do Trybunału należy wyprowadzenie z całości informacji przedstawionych przez sąd krajowy, a w szczególności z uzasadnienia postanowienia odsyłającego, elementów prawa Unii, które wymagają wykładni w świetle przedmiotu sporu (zob. wyroki: z dnia 17 lipca 1997 r., Krüger, C‑334/95, EU:C:1997:378, pkt 22, 23; a także z dnia 25 lutego 2025 r., Alphabet i in., C‑233/23, EU:C:2025:110, pkt 33). W niniejszej sprawie z wniosku o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym wynika, że organ podatkowy zakwestionował zgłoszenia celne na tej podstawie, że wartość celna rozpatrywanych towarów została ustalona w świetle ich wartości transakcyjnej przy sprzedaży poprzedzającej umieszczenie tych towarów w składzie celnym znajdującym się na obszarze celnym Unii. Organ ten uznał, że należało przyjąć wartość transakcyjną tych towarów przy sprzedaży, która miała miejsce w czasie, gdy zostały one umieszczone w tym składzie i przed dopuszczeniem ich do obrotu zgodnie z procedurą uproszczoną, o której mowa w art. 76 ust. 1 lit. c) Wspólnotowego kodeksu celnego. W tym kontekście z informacji zawartych w tym wniosku wynika, że pytania od pierwszego do czwartego mają umożliwić sądowi odsyłającemu określenie chwili, do której należy się odnieść w celu ustalenia wartości celnej danych towarów i sprzedaży, która może zostać uwzględniona w tym względzie, gdy zainteresowany powołuje się na art. 112 ust. 3 tego kodeksu. W świetle tych okoliczności należy stwierdzić, że poprzez swoje pytania od pierwszego do czwartego, które należy rozpatrzyć łącznie, sąd odsyłający dąży w istocie do ustalenia, czy art. 29 ust. 1 i art. 112 ust. 3 Wspólnotowego kodeksu celnego oraz art. 147 rozporządzenia nr 2454/93 należy interpretować w ten sposób, że w przypadku gdy towary były przedmiotem pierwszej sprzedaży, na podstawie której zostały one wprowadzone na obszar celny Unii w celu objęcia ich procedurą składu celnego, a następnie drugiej sprzedaży, na podstawie której zostały one dopuszczone do obrotu zgodnie z procedurą uproszczoną, przewidzianą w art. 76 ust. 1 lit. c) tego kodeksu, chwilą, w której należy ustalić wartość celną tych towarów, jest chwila ich wprowadzenia pod procedurą składu celnego, a wartość celna tych towarów może zostać ustalona na podstawie ich wartości transakcyjnej przy pierwszej sprzedaży. W przedmiocie chwili, w której należy ustalić wartość celną Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem prawo Unii dotyczące obliczania wartości celnej ma na celu ustanowienie sprawiedliwego, jednolitego i bezstronnego systemu, wykluczającego stosowanie arbitralnych lub fikcyjnych wartości celnych. Wartość celna powinna w konsekwencji odzwierciedlać rzeczywistą wartość ekonomiczną przywożonego towaru, przy czym wartość ta powinna zostać ustalona w pierwszej kolejności zgodnie z metodą zwaną „wartością transakcyjną” przywożonych towarów (zob. podobnie wyroki: z dnia 19 listopada 2020 r., 5th AVENUE Products Trading, C‑775/19, EU:C:2020:948, pkt 22, 24; a także z dnia 15 maja 2025 r., Tauritus, C‑782/23, EU:C:2025:353, pkt 51, 54). Metoda ta została opisana w art. 29 ust. 1 Wspólnotowego kodeksu celnego, zgodnie z którym to przepisem wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, wtedy gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Unii, w razie potrzeby skorygowana. Z brzmienia tego przepisu, a w szczególności ze sformułowania „sprzedane w celu wywozu na obszar celny [Unii]”, wynika, że wartość transakcyjna powinna odpowiadać cenie wywozu na eksport do Unii. Tym samym w chwili sprzedaży należy ustalić, że towary pochodzące z państwa trzeciego zostaną skierowane na terytorium celne Unii (zob. wyroki: z dnia 6 czerwca 1990 r., Unifert, C‑11/89, EU:C:1990:237, pkt 11; z dnia 9 listopada 2017 r., LS Customs Services, C‑46/16, EU:C:2017:839, pkt 27). Przepis ten sam w sobie nie wskazuje jednak chwili, w której należy ustalić wartość celną. Z art. 214 ust. 1 Wspólnotowego kodeksu celnego wynika natomiast, że z wyjątkiem przypadków, w których szczególne przepisy tego kodeksu stanowią inaczej, i bez uszczerbku dla ust. 2 tego art. 214, kwota należności celnych przywozowych lub należności celnych wywozowych jest określana na podstawie elementów kalkulacyjnych właściwych dla towaru w chwili powstania długu celnego. Przepis ten wprowadza zasadę, zgodnie z którą należności celne oblicza się na podstawie stanu istniejącego w chwili powstania długu celnego (zob. podobnie wyrok z dnia 8 października 2020 r., Exter, C‑330/19, EU:C:2020:809, pkt 33). W tym względzie zgodnie z art. 201 ust. 1 lit. a) i art. 201 ust. 2 Wspólnotowego kodeksu celnego, jeżeli zdarzeniem powodującym powstanie długu celnego jest dopuszczenie danego towaru do obrotu, dług celny w przywozie powstaje w chwili przyjęcia danego zgłoszenia celnego (zob. podobnie wyrok z dnia 1 lutego 2001 r., D. Wandel, C‑66/99, EU:C:2001:69, pkt 41). Wynika z tego, że jeżeli dług celny powstaje w wyniku dopuszczenia danego towaru do obrotu, to kwota należności celnych przywozowych mających zastosowanie do tego towaru jest określana na podstawie elementów kalkulacyjnych właściwych dla tego towaru w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego, które go dotyczy. W tym stanie rzeczy, w przypadku przywożonych towarów dopuszczonych do obrotu zgodnie z art. 76 ust. 1 lit. c) Wspólnotowego kodeksu celnego, art. 112 ust. 3 akapity pierwszy i drugi tego kodeksu przewiduje, że rodzaj, wartość celna i ilość, które należy uwzględnić zgodnie z art. 214 tego kodeksu, są tymi, które są właściwe temu towarowi w chwili jego umieszczania pod procedurą składu celnego, pod warunkiem że te elementy kalkulacyjne odnoszące się do tych towarów zostały uznane lub dopuszczone w momencie umieszczania towarów pod tą procedurą składu celnego, o ile osoba zainteresowana zażąda ich stosowania w chwili powstania długu celnego. Wynika z tego, że jeżeli dług celny powstaje w wyniku dopuszczenia towaru do obrotu i spełnione są przesłanki przewidziane w tym art. 112 ust. 3, zainteresowany może zgłosić wartość celną tego towaru według stanu nie w chwili zgłoszenia do dopuszczenia tego towaru do obrotu, lecz w chwili objęcia go procedurą składu celnego. W związku z tym art. 112 ust. 3 Wspólnotowego kodeksu celnego należy interpretować w ten sposób, że w przypadku gdy towary zostały wprowadzone na obszar celny Unii w celu objęcia ich procedurą składu celnego, a następnie zostały one dopuszczone do obrotu zgodnie z procedurą uproszczoną przewidzianą w art. 76 ust. 1 lit. c) tego kodeksu, zainteresowany może zgłosić wartość celną tych towarów, jaka występuje w chwili objęcia ich tą procedurą. W przedmiocie dowodu, że towary zostały sprzedane w celu wywozu na obszar celny Unii Do celów stosowania art. 29 ust. 1 Wspólnotowego kodeksu celnego art. 147 ust. 1 rozporządzenia nr 2454/93 przewiduje trzy zasady dotyczące dowodu, jaki należy przedstawić w celu wykazania w sposób wymagany prawem, że towary zostały sprzedane w celu wywozu na obszar celny Unii w rozumieniu art. 29 tego kodeksu. Artykuł 147 ust. 1 akapit pierwszy tego rozporządzenia stanowi w zdaniu pierwszym, że fakt, iż towary będące przedmiotem sprzedaży zostały zgłoszone do dopuszczenia do obrotu, uważa się za wystarczającą wskazówkę, że zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Unii. W zdaniu drugim przepis ten precyzuje, że w przypadku kolejnych sprzedaży dokonanych przed określeniem wartości celnej wskazówka ta obowiązuje jedynie w odniesieniu do ostatniej sprzedaży, która doprowadziła do wprowadzenia towarów na ten obszar, lub do sprzedaży na tymże obszarze przed dopuszczeniem towarów do obrotu. Natomiast art. 147 ust. 1 akapit drugi tego rozporządzenia przewiduje, że deklarując cenę sprzedaży, która odnosi się do sprzedaży mającej miejsce przed ostatnią sprzedażą, na podstawie której towary zostały wprowadzone na obszar celny Unii, należy, zgodnie z wymogami organów celnych, wykazać, że taka sprzedaż towarów została dokonana w celu wywozu na ten obszar celny. W przeciwieństwie do sytuacji, o których mowa w art. 147 ust. 1 akapit pierwszy tego rozporządzenia, w odniesieniu do których nie jest konieczne dalsze udowodnienie, że dana sprzedaż została zawarta w celu wywozu na obszar celny Unii, zainteresowany musi wykazać – w przypadku gdy zadeklarowana wartość celna jest ceną dotyczącą sprzedaży poprzedzającej ostatnią sprzedaż, na podstawie której towary zostały wprowadzone na ten obszar – że taka sprzedaż została dokonana w celu wywozu na ten obszar celny. Wśród sytuacji, o których mowa w art. 147 ust. 1 akapit pierwszy tego rozporządzenia, w zdaniu pierwszym tego przepisu zostaje wymieniona sprzedaż towarów zgłoszonych do dopuszczenia do obrotu. W tym względzie z brzmienia tego zdania nie wynika, że sprzedaż ta powinna bezpośrednio poprzedzać dopuszczenie danych towarów do obrotu. Nie można zatem wykluczyć, że towary te zostały objęte procedurą składu celnego między ich sprzedażą a ich dopuszczeniem do obrotu. Ponadto należy zauważyć, że w przypadku kolejnych sprzedaży przed ustaleniem wartości celnej art. 147 ust. 1 akapit pierwszy zdanie drugie rozporządzenia nr 2454/93 pozwala na zgłoszenie jako wartości celnej ceny ostatniej sprzedaży, na podstawie której towary zostały wprowadzone na obszar celny Unii. W związku z tym, ponieważ cena takiej sprzedaży może zostać uwzględniona jako wartość celna w przypadku kolejnych sprzedaży, powinna a fortiori istnieć możliwość uwzględnienia takiej ceny w tym celu, w przypadku gdy w chwili ustalenia wartości celnej miała miejsce tylko jedna sprzedaż, na podstawie której towary zostały wprowadzone na obszar celny Unii, a następnie do składu celnego, przed ich dopuszczeniem do obrotu. Takie uwzględnienie jest bowiem spójne z celem art. 147 rozporządzenia nr 2454/93 polegającym na ułatwieniu ustalenia wartości transakcyjnej towarów będących przedmiotem jednej lub większej liczby sprzedaży i gwarantuje jednocześnie, że wartość ta odzwierciedla rzeczywistą wartość ekonomiczną przywożonego towaru. Wynika z tego, że jeżeli spełnione są przesłanki zastosowania art. 112 ust. 3 Wspólnotowego kodeksu celnego i jeżeli w chwili objęcia towarów procedurą składu celnego towary te są przedmiotem sprzedaży, na podstawie której zostały one wprowadzone na obszar celny Unii, wartość celna tych towarów może zostać ustalona zgodnie z art. 147 ust. 1 akapit pierwszy rozporządzenia nr 2454/93 poprzez odniesienie do wartości transakcyjnej tej sprzedaży, bez konieczności dalszego wykazywania, że celem tej sprzedaży był wywóz na obszar celny Unii. W tym kontekście, ponieważ objęcie towarów procedurą składu celnego oznacza, że towary te mogą mieć różne przyszłe przeznaczenie celne, okoliczność, że inne towary należące do tego kontyngentu, które zostały objęte tą procedurą, zostały następnie sprzedane bez dopuszczenia ich do obrotu, nie ma znaczenia dla celów stosowania art. 147 ust. 1 akapit pierwszy tego rozporządzenia. W świetle całości powyższych rozważań odpowiedź na pytania od pierwszego do czwartego powinna brzmieć, że art. 29 ust. 1 i art. 112 ust. 3 Wspólnotowego kodeksu celnego oraz art. 147 rozporządzenia nr 2454/93 należy interpretować w ten sposób, że w przypadku gdy towary były przedmiotem pierwszej sprzedaży, na podstawie której zostały one wprowadzone na obszar celny Unii w celu objęcia ich procedurą składu celnego, a następnie drugiej sprzedaży, na podstawie której zostały one dopuszczone do obrotu zgodnie z procedurą uproszczoną przewidzianą w art. 76 ust. 1 lit. c) tego kodeksu, chwilą, w której należy ustalić wartość celną tych towarów, jest chwila ich wprowadzenia pod procedurą składu celnego, a wartość celna tych towarów może zostać ustalona na podstawie ich wartości transakcyjnej przy pierwszej sprzedaży. W przedmiocie piątego pytania prejudycjalnego Poprzez piąte pytanie prejudycjalne sąd odsyłający dąży w istocie do ustalenia, czy art. 97k ust. 5, art. 97n ust. 2 i art. 118 ust. 1 i 3 rozporządzenia nr 2454/93 należy interpretować w ten sposób, że organy celne kraju przywozu nie są zobowiązane do przyjęcia, w celu zastosowania preferencji taryfowych do danego towaru, dowodu pochodzenia, który został im przedstawiony po upływie jego okresu ważności, mimo że ten sam dowód pochodzenia został już przedstawiony tym organom przed upływem okresu jego ważności w celu zastosowania preferencji taryfowych do innych towarów należących do tego samego kontyngentu. Na wstępie należy wyjaśnić, że chociaż uczestnicy rozprawy wyrazili wątpliwości co do możliwości zastosowania art. 118 rozporządzenia nr 2454/93 w sporze w postępowaniu głównym, to do sądu odsyłającego należy zbadanie, czy oprócz art. 97k ust. 5 i art. 97n ust. 2 tego rozporządzenia jego art. 118 ma zastosowanie do niektórych krajów wywozu towarów będących przedmiotem postępowania głównego. Po pierwsze, art. 97k ust. 5 rozporządzenia nr 2454/93 przewiduje, że dowody pochodzenia są ważne przez dziesięć miesięcy od daty wystawienia w kraju wywozu i w tym okresie są przedkładane organom celnym kraju przywozu. Zgodnie z art. 97n ust. 2 tego rozporządzenia dowody pochodzenia przedstawiane tym organom celnym po terminie ich ważności mogą zostać przyjęte do celów stosowania preferencji taryfowych, jeżeli niedotrzymanie ostatecznego terminu przedłożenia dokumentów spowodowane jest wyjątkowymi okolicznościami. Przepis ten stanowi, że w innych przypadkach przedłożenia dowodów z opóźnieniem rzeczone organy celne mogą zaakceptować dowody pochodzenia, jeśli produkty zostały im przedłożone przed upływem wspomnianego ostatecznego terminu. W drugiej kolejności art. 118 ust. 1 rozporządzenia nr 2454/93 przewiduje, że dowód pochodzenia jest ważny przez cztery miesiące od dnia wystawienia w kraju wywozu i musi być przedłożony organom celnym kraju przywozu w tym samym terminie, podczas gdy art. 118 ust. 2 tego rozporządzenia przewiduje, że dowody pochodzenia przedkładane tym organom celnym po upływie ostatecznego terminu przedłożenia, określonego w tym ust. 1, mogą zostać przyjęte do celów stosowania preferencji taryfowych określonych w art. 98 tego rozporządzenia, jeżeli niedotrzymanie ostatecznego terminu spowodowane jest zaistnieniem wyjątkowych okoliczności. Poza tymi przypadkami przedłożenia dowodów z opóźnieniem art. 118 ust. 3 wspomnianego rozporządzenia przewiduje, że rzeczone organy celne mogą przyjąć dowody pochodzenia, jeżeli produkty zostały im przedstawione przed upływem tego terminu. Te dwa zestawy przepisów przewidują terminy ważności i przedstawienia dowodów pochodzenia przywożonych towarów do celów stosowania preferencji taryfowych, których owe przepisy dotyczą. W celu upewnienia się, że takie stosowanie jest uzasadnione, terminy te umożliwiają w szczególności organom celnym kraju przywozu przeprowadzenie niezbędnych w tym celu weryfikacji rzeczowych i weryfikacji dokumentów. Ponadto art. 97n ust. 2 zdanie drugie i art. 118 ust. 3 rozporządzenia nr 2454/93 przewidują przypadki, w których dowód pochodzenia towaru nie został przedstawiony organom celnym kraju przywozu w wyznaczonym terminie z przyczyn, które nie są związane z wyjątkowymi okolicznościami. W takich przypadkach, o ile towar został przedstawiony tym organom celnym przed upływem takich terminów, wspomniane organy celne mają możliwość przyjęcia tego dowodu. Możliwość ta nie jest bardziej szczegółowo uregulowana w tych przepisach. Do organów celnych kraju przywozu należy zatem ustalenie w każdym konkretnym przypadku, czy dany towar może korzystać z preferencyjnego traktowania na podstawie dowodu pochodzenia przedstawionego z opóźnieniem, z uwzględnieniem w szczególności celu wspomnianych przepisów, który polega na umożliwieniu tym organom sprawdzenia rzeczywistego pochodzenia danego towaru. Wynika z tego, że organy te nie są zobowiązane do przyjęcia dowodu pochodzenia po upływie wyznaczonych w tym celu terminów, nawet jeśli ten dowód pochodzenia został przedstawiony przy dopuszczeniu w tych terminach do obrotu towarów objętych tym samym kontyngentem co towary, w odniesieniu do których wspomniany dowód pochodzenia został przedstawiony z opóźnieniem. Okoliczność taka nie pozwala bowiem sama w sobie wykluczyć, że do celów stosowania preferencyjnego traktowania konieczne jest, przy okazji dopuszczenia takiego towaru do obrotu, dokonanie weryfikacji rzeczowej i weryfikacji dokumentów na podstawie dowodu pochodzenia tego towaru. W świetle całości powyższych rozważań odpowiedź na pytanie piąte powinna brzmieć, że art. 97k ust. 5, art. 97n ust. 2 i art. 118 ust. 1 i 3 rozporządzenia nr 2454/93 należy interpretować w ten sposób, że organy celne kraju przywozu nie są zobowiązane do przyjęcia, w celu zastosowania preferencji taryfowych do danego towaru, dowodu pochodzenia, który został im przedstawiony po upływie jego okresu ważności, mimo że ten sam dowód pochodzenia został już przedstawiony tym organom przed upływem okresu jego ważności w celu zastosowania preferencji taryfowych do innych towarów należących do tego samego kontyngentu. W przedmiocie kosztów Dla stron w postępowaniu głównym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej przed sądem odsyłającym, do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi, inne niż koszty stron w postępowaniu głównym, nie podlegają zwrotowi.   Z powyższych względów Trybunał (ósma izba) orzeka, co następuje:   1) Artykuł 29 ust. 1 i art. 112 ust. 3 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy kodeks celny, zmienionego rozporządzeniem (WE) nr 82/97 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 19 grudnia 1996 r., oraz art. 147 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy kodeks celny, zmienionego rozporządzeniem Komisji (UE) nr 1063/2010 z dnia 18 listopada 2010 r., należy interpretować w ten sposób, że: w przypadku gdy towary były przedmiotem pierwszej sprzedaży, na podstawie której zostały one wprowadzone na obszar celny Unii Europejskiej w celu objęcia ich procedurą składu celnego, a następnie drugiej sprzedaży, na podstawie której zostały one dopuszczone do obrotu zgodnie z procedurą uproszczoną przewidzianą w art. 76 ust. 1 lit. c) rozporządzenia nr 2913/92, zmienionego rozporządzeniem nr 82/97, chwilą, w której należy ustalić wartość celną tych towarów, jest chwila ich wprowadzenia pod procedurą składu celnego, a wartość celna tych towarów może zostać ustalona na podstawie ich wartości transakcyjnej przy pierwszej sprzedaży.   2) Artykuł 97k ust. 5, art. 97n ust. 2 i art. 118 ust. 1 i 3 rozporządzenia nr 2454/93, zmienionego rozporządzeniem nr 1063/2010, należy interpretować w ten sposób, że: organy celne kraju przywozu nie są zobowiązane do przyjęcia, w celu zastosowania preferencji taryfowych do danego towaru, dowodu pochodzenia, który został im przedstawiony po upływie jego okresu ważności, mimo że ten sam dowód pochodzenia został już przedstawiony tym organom przed upływem okresu jego ważności w celu zastosowania preferencji taryfowych do innych towarów należących do tego samego kontyngentu.   Podpisy ( *1 ) Język postępowania: hiszpański.