C-349/22

WYROK TRYBUNAŁU (ósma izba) z dnia 16 listopada 2023 r. ( *1 ) Odesłanie prejudycjalne – Artykuł 110 TFUE – Podatki wewnętrzne – Zakaz dyskryminującego opodatkowania – Opłata od pojazdów – Pojazdy używane przywożone z innych państw członkowskich – Stosowanie różnych stawek opodatkowania w zależności od daty rejestracji pojazdu w Portugalii W sprawie C‑349/22 mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 267 TFUE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) [sąd arbitrażowy do spraw podatkowych (centrum arbitrażu administracyjnego – CAAD), Portugalia] postanowieniem z dnia 23 maja 2022 r., które wpłynęło do Trybunału w dniu 31 maja 2022 r., w postępowaniu: NM przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira, TRYBUNAŁ (ósma izba), w składzie: N. Piçarra, prezes izby, M. Safjan i N. Jääskinen (sprawozdawca), sędziowie, rzecznik generalny: N. Emiliou, sekretarz: A. Calot Escobar, uwzględniając pisemny etap postępowania, rozważywszy uwagi, które przedstawili: – w imieniu NM – P. Carido, advogado, – w imieniu rządu portugalskiego – P. Barros da Costa, A. Pimenta, A. Rodrigues i N. Vitorino, w charakterze pełnomocników, – w imieniu Komisji Europejskiej – M. Björkland i I. Melo Sampaio, w charakterze pełnomocników, podjąwszy, po wysłuchaniu rzecznika generalnego, decyzję o rozstrzygnięciu sprawy bez opinii, wydaje następujący Wyrok Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni art. 110 TFUE. Wniosek ten został złożony w ramach sporu pomiędzy NM a Autoridade Tributária e Aduaneira (organem ds. podatkowych i celnych, Portugalia, zwanym dalej „organem podatkowym”) w przedmiocie decyzji w sprawie zapłaty opłaty od pojazdów (zwanej dalej „opłatą”) przewidzianej w Código do Imposto sobre Veículos (kodeksie opłaty od pojazdów) w odniesieniu do samochodu przywiezionego do Portugalii przez NM. Ramy prawne Artykuł 2 ust. 1 lit. a) kodeksu opłaty od pojazdów, zatytułowany „Przedmiotowy zakres stosowania”, stanowi: „Przedmiotem opłaty są następujące pojazdy: a) Lekkie pojazdy silnikowe przeznaczone do przewozu osób, za które uważa się pojazdy o masie brutto nieprzekraczającej 3500 [kilogramów (kg)] i o liczbie miejsc nieprzekraczającej 9 miejsc siedzących, łącznie z siedzeniem kierowcy, przeznaczone do przewozu osób”. Artykuł 3 ust. 1 tego kodeksu, zatytułowany „Podmiotowy zakres stosowania”, stanowi: „Upoważnione podmioty gospodarcze, uznane podmioty gospodarcze i osoby fizyczne, określone w niniejszym kodeksie, które wprowadzają do obrotu pojazdy podlegające opodatkowaniu, to jest osoby, w imieniu których wystawiane jest zgłoszenie celne, są zobowiązane do zapłaty opłaty”. Artykuł 5 wspomnianego kodeksu, zatytułowany „Zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego”, ma następujące brzmienie: „1 –   Zdarzeniem powodującym powstanie obowiązku podatkowego jest produkcja, montaż, wjazd lub przywóz na terytorium kraju pojazdów podlegających opodatkowaniu podlegających obowiązkowi rejestracji w Portugalii. […] –   Do celów niniejszego kodeksu stosuje się następujące definicje: a) »dopuszczenie« – wjazd na terytorium kraju pojazdu pochodzącego z innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub dopuszczonego do swobodnego obrotu w tym państwie”. Artykuł 6 tego kodeksu, zatytułowany „Wymagalność”, stanowi: „1 –   W przypadkach, o których mowa w ust. 1 poprzedniego artykułu, opłata staje się wymagalna w chwili dopuszczenia do obrotu, przy czym uznaje się, że nastąpiło ono: […] b) W chwili składania zgłoszenia celnego pojazdów dla osób fizycznych. […] –   Stawką mającą zastosowanie jest stawka obowiązująca w chwili, w której opłata staje się wymagalna”. Zgodnie z art. 7 ust. 1 lit. a) kodeksu opłaty od pojazdów, zatytułowanym „Stawka zwykła – pojazdy samochodowe”: „I – Poniższa tabela A określa kwotę podatku na podstawie pojemności silnika i komponentu dotyczącego środowiska i ma ona zastosowanie do następujących pojazdów: a) pojazdy silnikowe przeznaczone do przewozu osób”. W wersji wynikającej z Lei n.o 82-D/2014 que procede à alteração das normas fiscais ambientais nos sectores da energia e emissões, transportes, água, resíduos, ordenamento do território, florestas e biodiversidade, introduzindo ainda um regime de tributação dos sacos de plástico e um regime de incentivo ao abate de veículos em fim de vida, no quadro de uma reforma da fiscalidade ambiental (ustawy nr 82-D/2014 w sprawie zmiany przepisów podatkowych związanych z ochroną środowiska w sektorach energii i emisji, transportu, wody, odpadów, zarządzania przestrzennego, leśnym i bioróżnorodności, wprowadzającej system opodatkowania toreb plastikowych oraz system premii za złomowanie samochodów znajdujących się u końca eksploatacji w ramach reformy podatkowości środowiskowej) z dnia 31 grudnia 2014 r. (Diário da República, seria 1, nr 252 z dnia 31 grudnia 2014 r.), obowiązującej w okresie od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2020 r. (zwanej dalej „ustawą nr 82-D/2014”) – art. 8 ust. 1 lit. d) kodeksu opłaty od pojazdów, zatytułowany „Stawka pośrednia – pojazdy samochodowe”, przewidywał: „Stawkę pośrednią, odpowiadającą określonym poniżej wartościom procentowym kwoty wynikającej z zastosowania tabeli A zawartej w ust. 1 poprzedniego artykułu, stosuje się do następujących pojazdów: d) 25 % – w przypadku lekkich pojazdów samochodowych przeznaczonych do przewozu pasażerów, wyposażonych w hybrydowe silniki wielokrotnego ładowania, z których akumulator może być ładowany poprzez podłączenie do sieci elektrycznej i o minimalnej autonomii 25 km w trybie elektrycznym”. W wersji wynikającej z Lei n.o 75-B/2020, Orçamento do Estado para 2021 (ustawy nr 75-B/2020 w sprawie budżetu państwa na rok 2021) z dnia 31 grudnia 2020 r. (Diário da República, seria 1, nr 253 z dnia 31 grudnia 2020 r.), obowiązującej od dnia 1 stycznia 2021 r. (zwanej dalej „ustawą nr 75-B/2020”) – art. 8 kodeksu opłaty od pojazdów, zatytułowany „Stawki pośrednie – pojazdy silnikowe”, stanowi w ust. 1 lit. d): „Stawkę pośrednią, odpowiadającą określonym poniżej wartościom procentowym kwoty wynikającej z zastosowania tabeli A zawartej w ust. 1 poprzedniego artykułu, stosuje się do następujących pojazdów: […] d) 25 % – w przypadku lekkich pojazdów samochodowych przeznaczonych do przewozu pasażerów, wyposażonych w hybrydowe silniki wielokrotnego ładowania, z których akumulator może być ładowany poprzez podłączenie do sieci elektrycznej i o minimalnej autonomii 50 km w trybie elektrycznym i oficjalnych emisji poniżej 50 g CO2/km”. Artykuł 11 kodeksu opłaty od pojazdów, zatytułowany „Stawki – pojazdy używane”, stanowi: „1 –   Wysokość opłaty od pojazdów, które posiadają stałe tablice rejestracyjne wydane przez inne państwa członkowskie Unii Europejskiej, jest tymczasowo określana zgodnie z przepisami niniejszego kodeksu, przy czym do kwoty opłaty wynikającej z zastosowania odpowiedniej tabeli stosuje się stawki procentowe obniżki przewidziane w tabeli D, z uwzględnieniem pojemności silnika i komponentu dotyczącego ochrony środowiska oraz zwiększenia przewidzianego w art. 7 ust. 3, przy czym te stawki procentowe są związane odpowiednio ze średnim obniżeniem wartości pojazdów na rynku krajowym i średnim pozostałym okresem użytkowania pojazdów: Tabela D […]”. Postępowanie główne i pytanie prejudycjalne W dniu 14 września 2018 r. po raz pierwszy zarejestrowany został w Niemczech lekki pojazd z silnikiem hybrydowym wielokrotnego ładowania. W dniu 13 września 2021 r. NM złożył do właściwego organu celnego zgłoszenie celne dotyczące tego pojazdu w celu dopuszczenia go do obrotu w Portugalii. Właściwy organ celny obliczył kwotę opłaty, którą NM był zobowiązany zapłacić, opierając się na pojemności silnika i komponencie dotyczącym ochrony środowiska (tabela A) wspomnianego pojazdu, a także na okresie użytkowania tego pojazdu od chwili jego pierwszej rejestracji (tabela D). W trakcie tych obliczeń ustalono, iż należy zastosować pełną stawkę opłaty do tego pojazdu, odpowiadającą kwocie 2928,28 EUR i wydano decyzję określającą wysokość opłaty do zapłaty w tej kwocie. NM zapłacił kwotę opłaty wskazaną w decyzji określającej wysokość opłaty do zapłaty, która zostało mu doręczona przez właściwy organ celny. Następnie złożył on do prezesa Centro de Arbitragem Administrativa (centrum arbitrażu administracyjnego, Portugalia) wniosek o ustanowienie sądu arbitrażowego w celu zaskarżenia wspomnianej decyzji określającej wysokość opłaty do zapłaty. Wniosek złożony przez NM został przekazany Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) [sądowi arbitrażowemu do spraw podatkowych (centrum arbitrażu administracyjnego – CAAD), Portugalia], który jest sądem odsyłającym. NM podnosi zasadniczo, że w dniu pierwszej rejestracji pojazdu rozpatrywanego w postępowaniu głównym, czyli w dniu 14 września 2018 r., obowiązywał art. 8 ust. 1 lit. d) kodeksu opłaty od pojazdów w wersji wynikającej z ustawy nr 82-D/2014 oraz że zgodnie z tym artykułem do lekkich pojazdów wyposażonych w silnik hybrydowy nadający się do wielokrotnego ładowania, których minimalna autonomia wynosi 25 km w trybie elektrycznym, miała zastosowanie obniżona stawka opłaty w wysokości 25 %. Natomiast w dniu, w którym złożył on zgłoszenie celne dotyczące tego pojazdu, zastosowanie ma art. 8 ust. 1 lit. d) kodeksu opłaty od pojazdów w wersji wynikającej z ustawy nr 75-B/2020. Tymczasem w przeciwieństwie do wersji tego artykułu obowiązującej w 2018 r. przepis ten nie pozwala już pojazdom posiadającym cechy analogiczne do cech pojazdu rozpatrywanego w postępowaniu głównym na korzystanie z obniżonej stawki równej 25 % tej opłaty. Twierdzi on, że w konsekwencji pojazd o takich cechach, pierwotnie zarejestrowany w innym państwie członkowskim Unii, który został następnie wprowadzony do Portugalii, zostałby potraktowany w sposób niekorzystny w porównaniu z pojazdem o podobnych cechach, który jednak pierwotnie został nabyty i zarejestrowany w Portugalii, ponieważ ten pierwszy pojazd nie mógłby korzystać z zastosowania obniżonej stawki równej 25 % wspomnianej opłaty. Tym samym większe obciążenie finansowe zostałoby nałożone na pojazdy pierwotnie zarejestrowane w innym państwie członkowskim Unii w porównaniu z pojazdami o podobnych cechach, które zostały pierwotnie zarejestrowane w Portugalii, co nie jest zgodne z art. 110 TFUE. Natomiast organ podatkowy podkreśla, że zdarzeniem powodującym powstanie obowiązku podatkowego jest dopuszczenie na terytorium Portugalii pojazdu, który podlega tam obowiązkowi rejestracji, oraz że opłata ta staje się wymagalna z chwilą dopuszczenia tego pojazdu do obrotu w Portugalii. Zatem dopiero w tym dniu należy ocenić, czy dany pojazd spełnia kryteria pozwalające mu na skorzystanie z obniżonej stawki równej 25 % opłaty. Ponadto organ podatkowy utrzymuje, że nie dochodzi do naruszenia art. 110 TFUE, gdy kwota opłaty pobranej przy wjeździe na terytorium Portugalii używanego pojazdu pochodzącego z innego państwa członkowskiego nie przekracza rezydualnej kwoty tej opłaty zawartej w cenie podobnych używanych pojazdów już zarejestrowanych na terytorium kraju, co ma miejsce w przypadku opłaty pobranej w przypadku pojazdu będącego przedmiotem postępowania głównego. W tych okolicznościach Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) [sąd arbitrażowy do spraw podatkowych (centrum arbitrażu administracyjnego – CAAD)] postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującym pytaniem prejudycjalnym: „Czy art. 110 [TFUE] stoi na przeszkodzie temu, by przepis krajowy, taki jak art. 8 ust. 1 lit. d) [kodeksu opłaty od pojazdów], który ustanawia obniżenie do 25 % kwoty opłaty od dopuszczenia do obrotu pojazdów silnikowych w odniesieniu do lekkich samochodów osobowych spełniających określone kryteria dotyczące ochrony środowiska, został utrzymany w mocy i był stosowany w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2021 r., bardziej restrykcyjnym niż brzmienie obowiązujące do tego czasu, zarówno do nowych pojazdów krajowych, jak i do pojazdów używanych pochodzących z innych państw członkowskich Unii Europejskiej, zarejestrowanych po raz pierwszy w Portugalii po tej dacie, traktując te pojazdy tak samo pod względem podatkowym, ale doprowadzając do sytuacji, którą można uznać za sytuację nierówności między pojazdami używanymi o takim samym okresie użytkowania, które spełniają obowiązujące poprzednio mniej wymagające kryteria dotyczące ochrony środowiska, ale nie spełniają kryteriów ustanowionych w nowej ustawie, w zależności od tego, czy (a) zostały one pierwotnie wprowadzone do obrotu i zarejestrowane w Portugalii przed datą wejścia w życie nowego brzmienia ustawy, w którym to przypadku zastosowane zostanie obniżenie do 25 % kwoty opłaty, co można uznać, że zostanie odzwierciedlone w cenie nabycia pojazdów używanych, czy też (b) zostały zarejestrowane w innym państwie członkowskim w czasie obowiązywania poprzedniego brzmienia ustawy i zostały dopuszczone do obrotu w Portugalii po tej dacie, w którym to przypadku zostaną obciążone 100 % kwoty opłaty?”. W przedmiocie pytania prejudycjalnego Poprzez pytanie prejudycjalne sąd odsyłający zmierza zasadniczo do ustalenia, czy art. 110 TFUE należy interpretować w ten sposób, że stoi on na przeszkodzie temu, by w dniu dopuszczenia do obrotu w państwie członkowskim pojazdu, który został zarejestrowany po raz pierwszy w innym państwie członkowskim, opłata od pojazdów była obliczana zgodnie z przepisami mającymi zastosowanie w tej dacie, podczas gdy wcześniejsza wersja uregulowania dotyczącego tej opłaty, która prowadziłaby do zastosowania niższej opłaty i z której mogły korzystać podobne pojazdy o takich samych istotnych cechach jak ten pojazd, lecz zarejestrowane po raz pierwszy w tym pierwszym państwie członkowskim, obowiązywała w chwili pierwszej rejestracji tego pojazdu. Na wstępie należy przypomnieć, że z zastrzeżeniem pewnych nieistotnych dla niniejszej sprawy wyjątków opodatkowanie pojazdów samochodowych nie zostało zharmonizowane na poziomie Unii. Państwa członkowskie mogą zatem swobodnie wykonywać przysługującą im kompetencję podatkową w tej dziedzinie, pod warunkiem że wykonanie to nastąpi z poszanowaniem prawa Unii [wyrok z dnia 19 września 2017 r., Komisja/Irlandia (Opłata rejestracyjna), C‑552/15, EU:C:2017:698, pkt 71 i przytoczone tam orzecznictwo]. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału opłata od pojazdów samochodowych pobierana przez państwo członkowskie przy rejestracji takich pojazdów w celu dopuszczenia ich do ruchu na jego terytorium nie stanowi cła ani opłaty o skutku równoważnym z cłem w rozumieniu art. 28 i 30 TFUE. Ponadto opłata taka nie podlega również ocenie w świetle art. 34 TFUE, który ustanawia zakaz ograniczeń ilościowych w przywozie i środków o skutku równoważnym z takimi ograniczeniami. Opłata taka jak analizowana w postępowaniu głównym stanowi bowiem opłatę wewnętrzną i powinna być w konsekwencji rozpatrywana w świetle art. 110 TFUE (wyroki: z dnia 7 kwietnia 2011 r., Tatu,C‑402/09, EU:C:2011:219, pkt 32, 33; z dnia 17 grudnia 2015 r., Viamar,C‑402/14, EU:C:2015:830, pkt 33 i przytoczone tam orzecznictwo). Celem art. 110 TFUE jest zapewnienie swobodnego przepływu towarów między państwami członkowskimi w warunkach niezakłóconej konkurencji. Przepis ten zmierza do wyeliminowania wszelkich form ochrony mogącej wynikać z nakładania podatków wewnętrznych, w szczególności tych, które dyskryminują towary pochodzące z innych państw członkowskich (wyrok z dnia 14 kwietnia 2015 r., Manea, C‑76/14, EU:C:2015:216, pkt 28). Artykuł ten zostaje naruszony, gdy podatek nakładany na produkty przywożone zza granicy i podatek nakładany na podobne produkty krajowe są obliczane w różny sposób i zgodnie z innymi zasadami, co prowadzi, choćby tylko w niektórych przypadkach, do wyższego opodatkowania towaru przywiezionego zza granicy [wyrok z dnia 2 września 2021 r., Komisja/Portugalia (Opłata od pojazdów), C‑169/20, EU:C:2021:679, pkt 34 i przytoczone tam orzecznictwo]. W dziedzinie opodatkowania używanych pojazdów samochodowych pochodzących z przywozu art. 110 TFUE ma na celu zagwarantowanie całkowitej neutralności podatków wewnętrznych w zakresie konkurencji pomiędzy towarami znajdującymi się już na rynku krajowym a towarami pochodzącymi z przywozu i w związku z tym zobowiązuje każde państwo członkowskie do wybierania i kształtowania opłat obciążających pojazdy samochodowe w taki sposób, by nie skutkowały one wspieraniem sprzedaży krajowych pojazdów używanych i zniechęcaniem tym samym do przywozu podobnych pojazdów używanych (zob. podobnie wyrok z dnia 7 kwietnia 2011 r., Tatu, C‑402/09, EU:C:2011:219, pkt 56; postanowienie z dnia 17 kwietnia 2018 r., dos Santos, C‑640/17, EU:C:2018:275, pkt 17). Otóż pojazdy samochodowe obecne na rynku danego państwa członkowskiego są produktami krajowymi tego państwa w rozumieniu art. 110 TFUE. W sytuacji gdy produkty te są wprowadzane do sprzedaży na rynku pojazdów używanych tego państwa członkowskiego, powinny być one uznawane za produkty podobne do przywożonych pojazdów używanych tego samego rodzaju, mających takie same właściwości i zużytych w takim samym stopniu. Pojazdy używane zakupione na rynku wskazanego państwa członkowskiego i pojazdy zakupione w innych państwach członkowskich w celu ich przywozu, a następnie wprowadzenia do ruchu w tymże państwie są bowiem produktami pozostającymi w konkurencji (wyrok z dnia 7 kwietnia 2011 r., Tatu, C‑402/09, EU:C:2011:219, pkt 55; postanowienie z dnia 17 kwietnia 2018 r., dos Santos, C‑640/17, EU:C:2018:275, pkt 16). Tym samym naruszenie art. 110 TFUE ma miejsce wówczas, gdy kwota opłaty obciążającej pojazd używany pochodzący z innego państwa członkowskiego przekracza rezydualną kwotę wspomnianej opłaty zawartą w wartości podobnych używanych pojazdów zarejestrowanych już na terytorium kraju. W rzeczywistości bowiem taka sytuacja mogłaby uprzywilejowywać sprzedaż krajowych pojazdów używanych i zniechęcać do przywozu podobnych pojazdów używanych (wyrok z dnia 19 grudnia 2013 r., X, C‑437/12, EU:C:2013:857, pkt 31, 32 i przytoczone tam orzecznictwo). W niniejszej sprawie z informacji, którymi dysponuje Trybunał, wynika, że po pierwsze, opłata jest podatkiem konsumpcyjnym pobieranym w szczególności od każdego pojazdu podlegającego obowiązkowi rejestracji w Portugalii i że jest ona wymagalna w chwili dopuszczenia takiego pojazdu do obrotu. Opłata ta znajduje zatem zastosowanie do nowych pojazdów oraz do przywożonych pojazdów używanych, ponieważ jest ona pobierana tylko jeden raz przy dopuszczeniu danego pojazdu do obrotu na terytorium Portugalii. Po drugie, sąd odsyłający wyjaśnia, że art. 8 kodeksu opłaty od pojazdów został zmieniony po dacie pierwszej rejestracji pojazdu będącego przedmiotem postępowania głównego w Niemczech, lecz przed jego dopuszczeniem do obrotu w Portugalii. Wspomniana zmiana miała uczynić bardziej rygorystycznymi warunki, jakie muszą zostać spełnione, aby do pojazdu mogła znaleźć zastosowanie obniżona stawka równa 25 % opłaty. Jak wynika bowiem z wniosku o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym, pod rządami przepisów mających zastosowanie w Portugalii na mocy art. 8 ust. 1 lit. a) kodeksu opłaty od pojazdów, w wersji wynikającej z ustawy nr 82-D/2014, w dniu pierwszej rejestracji pojazdu będącego przedmiotem postępowania głównego w Niemczech można było w odniesieniu do takiego pojazdu ubiegać się o zastosowanie obniżonej stawki równej 25 % opłaty. Z kolei w dniu jego dopuszczenia do obrotu w Portugalii omawiany pojazd nie spełniał warunków przewidzianych dla zastosowania takiej obniżonej stawki pod rządami systemu przewidzianego w art. 8 ust. 1 lit. d) kodeksu opłaty od pojazdów, w brzmieniu nadanym ustawą nr 75-B/2020. Wynika z tego, że do używanych pojazdów tego samego rodzaju, o tych samych cechach i stopniu zużycia, które tym samym są produktami podobnymiw rozumieniu orzecznictwa przytoczonego w pkt 24 niniejszego wyroku, można zastosować opłatę według innej stawki w zależności od tego, czy zostały one dopuszczone do obrotu w Portugalii przed zmianą czy po zmianie przepisów opisanej w pkt 27 i 28 niniejszego wyroku. W tym kontekście do sądu odsyłającego należy zbadanie, czy w chwili dopuszczenia do obrotu w Portugalii używanego pojazdu pochodzącego z innego państwa członkowskiego takie wdrożenie przepisów dotyczących opłaty od pojazdów nie prowadzi do tego, że opłata obciążająca wspomniany pojazd używany przekracza rezydualną kwotę omawianej opłaty zawartą w wartości podobnych używanych pojazdów już zarejestrowanych na terytorium kraju i nie grozi tym samym uprzywilejowaniem sprzedaży krajowych pojazdów używanych, a także zniechęceniem do przywozu podobnych pojazdów używanych w rozumieniu orzecznictwa przytoczonego w pkt 25 niniejszego wyroku. W pierwszej kolejności sąd ten powinien uwzględnić, po pierwsze, okoliczność, że opłata jest pobierana w pełnej wysokości w związku z przywozem i dopuszczeniem do obrotu takiego pojazdu pochodzącego z innego państwa członkowskiego, nawet jeśli pojazd ten spełniał warunki zastosowania obniżonej stawki równej 25 % tej opłaty w chwili jego pierwszej rejestracji w tym innym państwie członkowskim. Po drugie, sąd ten będzie musiał uwzględnić okoliczność, że nabywca podobnego używanego pojazdu, który jest już obecny na rynku portugalskim, musi jedynie ponieść kwotę opłaty rezydualnej zawartą w wartości rynkowej nabywanego przez niego pojazdu, przy czym wartość tej opłaty jest ponadto związana z taką obniżoną stawką płaconą przy pierwotnym dopuszczeniu tego pojazdu do obrotu. W tym względzie należy przypomnieć, iż Trybunał wyjaśnił już, że państwa członkowskie nie mogą tworzyć nowych podatków lub zmieniać podatków już istniejących, jeżeli miałoby to zniechęcający skutek dla sprzedaży przywożonych produktów, z korzyścią dla sprzedaży produktów podobnych dostępnych na rynku krajowym i wprowadzonych na ten rynek przed wejściem w życie rzeczonych podatków lub ich zmian (wyrok z dnia 19 grudnia 2013 r., X, C‑437/12, EU:C:2013:857, pkt 35). W drugiej kolejności z wyjaśnień przedstawionych przez sąd odsyłający wynika, że zasady obliczania opłaty były stopniowo zmieniane w drodze kilku reform legislacyjnych, tak aby jej składnik środowiskowy uwzględniał od tej pory utratę wartości wynikającą z okresu eksploatacji używanych pojazdów przywiezionych do Portugalii. Niemniej jednak, z zastrzeżeniem ustaleń, jakich będzie musiał dokonać sąd odsyłający, nie wydaje się, aby same takie reformy legislacyjne były w stanie zagwarantować stosowanie opłaty zgodne z art. 110 TFUE. Jak to bowiem wynika zasadniczo z pkt 31 niniejszego wyroku, wartość rynkowa pojazdów podobnych do pojazdu takiego jak będący przedmiotem postępowania głównego, które są również sprzedawane na portugalskim rynku pojazdów używanych i do których zastosowano obniżoną stawkę równą 25 % opłaty przy ich dopuszczeniu do obrotu, obejmuje rezydualną kwotę tej opłaty. Tymczasem taka kwota rezydualna powinna zostać określona na podstawie stawki, według której owa opłata została zapłacona. Z uwagi na ogół powyższych rozważań odpowiedź na zadane pytanie brzmi następująco: art. 110 TFUE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby w dniu dopuszczenia do obrotu w państwie członkowskim pojazdu, który został zarejestrowany po raz pierwszy w innym państwie członkowskim, opłata od pojazdów była obliczana zgodnie z przepisami mającymi zastosowanie w tym dniu, podczas gdy wcześniejsza wersja przepisów dotyczących tej opłaty, która prowadziła do zastosowania niższej opłaty i która miała zastosowanie do podobnych pojazdów mających te same istotne cechy charakterystyczne co ów pojazd, lecz zarejestrowanych po raz pierwszy w tym pierwszym państwie członkowskim, obowiązywała w chwili pierwszej rejestracji wspomnianego pojazdu, jeżeli – i w takim zakresie, w jakim – kwota opłaty pobieranej od tego przywożonego pojazdu przekracza kwotę rezydualnej wartości opłaty, która jest zawarta w wartości podobnych pojazdach krajowych obecnych na krajowym rynku pojazdów używanych. W przedmiocie kosztów Dla stron w postępowaniu głównym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej przed sądem odsyłającym, do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi, inne niż koszty stron w postępowaniu głównym, nie podlegają zwrotowi.   Z powyższych względów Trybunał (ósma izba) orzeka, co następuje:   Artykuł 110 TFUE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby w dniu dopuszczenia do obrotu w państwie członkowskim pojazdu, który został zarejestrowany po raz pierwszy w innym państwie członkowskim, opłata od pojazdów była obliczana zgodnie z przepisami mającymi zastosowanie w tym dniu, podczas gdy wcześniejsza wersja przepisów dotyczących tej opłaty, która prowadziła do zastosowania niższej opłaty i która miała zastosowanie do podobnych pojazdów mających te same istotne cechy charakterystyczne co ów pojazd, lecz zarejestrowanych po raz pierwszy w tym pierwszym państwie członkowskim, obowiązywała w chwili pierwszej rejestracji wspomnianego pojazdu, jeżeli – i w takim zakresie, w jakim – kwota opłaty pobieranej od tego przywożonego pojazdu przekracza kwotę rezydualnej wartości opłaty, która jest zawarta w wartości podobnych pojazdach krajowych obecnych na krajowym rynku pojazdów używanych.   Podpisy ( *1 ) Język postępowania: portugalski.