C-409/14

WYROK TRYBUNAŁU (piąta izba) z dnia 8 września 2016 r. ( *1 ) [Tekst sprostowany postanowieniem z dnia 6 października 2016 r.] „Odesłanie prejudycjalne — Wspólna taryfa celna — Nomenklatura scalona — Klasyfikacja towarów — Wykładnia podpozycji Nomenklatury scalonej — Dyrektywa 2008/118/WE — Przywóz wyrobów akcyzowych — Zawieszająca procedura celna — Skutki zgłoszenia celnego wskazującego błędną podpozycję Nomenklatury scalonej — Nieprawidłowości w trakcie przemieszczania wyrobów akcyzowych” W sprawie C‑409/14 mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 267 TFUE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Debreceni Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság (sąd ds. administracyjnych i pracy w Debreczynie, Węgry) postanowieniem z dnia 15 lipca 2014 r., które wpłynęło do Trybunału w dniu 28 sierpnia 2014 r., w postępowaniu: Schenker Nemzetközi Szállítmányozási és Logisztikai Kft. przeciwko Nemzeti Adó- és Vámhivatal Észak-alföldi Regionális Vám- és Pénzügyőri Főigazgatósága TRYBUNAŁ (piąta izba), w składzie: J.L. da Cruz Vilaça, prezes izby, A. Tizzano, wiceprezes Trybunału, pełniący obowiązki sędziego piątej izby, A. Borg Barthet (sprawozdawca), E. Levits, i M. Berger, sędziowie, rzecznik generalny: J. Kokott, sekretarz: I. Illéssy, administrator, uwzględniając pisemny etap postępowania i po przeprowadzeniu rozprawy w dniu 25 listopada 2015 r., rozważywszy uwagi przedstawione: — w imieniu Schenker Nemzetközi Szállítmányozási és Logisztikai Kft. przez E. Czeglédia oraz E. Siebera-Fazakasa, ügyvédek, — w imieniu Nemzeti Adó- és Vámhivatal Észak-alföldi Regionális Vám- és Pénzügyőri Főigazgatósága przez A. Keresztesi oraz G. Kiss, działające w charakterze pełnomocników, — w imieniu rządu węgierskiego przez M.Z. Fehéra Miklósa oraz G. Koósa, działających w charakterze pełnomocników, — w imieniu rządu czeskiego przez M. Smolka oraz J. Vláčila, działających w charakterze pełnomocników, — w imieniu Komisji Europejskiej przez K. Talabér-Ritz, L. Grønfeldt oraz F. Tomat, działające w charakterze pełnomocników, po zapoznaniu się z opinią rzecznika generalnego na posiedzeniu w dniu 4 lutego 2016 r., wydaje następujący Wyrok Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni podpozycji 2401 10 35 i 2403 10 90 Nomenklatury scalonej (zwanej dalej „CN”) znajdujących się w załączniku I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej taryfy celnej (Dz.U. 1987, L 256, s. 1), zmienionego rozporządzeniem Komisji (UE) nr 861/2010 z dnia 5 października 2010 r. (Dz.U. 2010, L 284, s. 1) (zwanego dalej „rozporządzeniem nr 2658/87”), a także art. 2 lit. b), art. 4 pkt 6, 8 i art. 38 dyrektywy Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylającej dyrektywę 92/12/EWG (Dz.U. 2009, L 9, s. 12). Wniosek ów został złożony w ramach sporu pomiędzy Schenker Nemzetközi Szállítmányozási és Logisztikai Kft (zwanym dalej „Schenkerem”) a Nemzeti Adó-és Vámhivatal Észak-Alföldi Regionális Vám- és Pénzügyőri Főigazgatósága (dyrekcją generalną ds. ceł i finansów dla regionu Észak-Alföldi krajowego urzędu skarbowego i celnego, Węgry) (zwana dalej „dyrekcją generalną ds. ceł”) w przedmiocie klasyfikacji taryfowej tytoniu suszonego powietrzem na jasny w ramach CN i jego ewentualnego podlegania podatkowi akcyzowemu. Ramy prawne Prawo międzynarodowe Przekształcona w Światową Organizację Celną (WCO) Rada Współpracy Celnej została powołana na podstawie konwencji w sprawie jej ustanowienia, sporządzonej w Brukseli w dniu 15 grudnia 1950 r. Zharmonizowany system oznaczania i kodowania towarów (zwany dalej „HS”) został opracowany przez WCO i wprowadzony w życie na mocy Międzynarodowej konwencji w sprawie zharmonizowanego systemu oznaczania i kodowania towarów (zwanej dalej „konwencją w sprawie HS”), sporządzonej w Brukseli w dniu 14 czerwca 1983 r. i zatwierdzonej, wraz z protokołem zmian do niej z dnia 24 czerwca 1986 r., w imieniu Europejskiej Wspólnoty Gospodarczej decyzją Rady 87/369/EWG z dnia 7 kwietnia 1987 r. (Dz.U. 1987, L 198, s. 1). Zgodnie z art. 3 ust. 1 konwencji w sprawie HS każda z umawiających się stron zobowiązuje się, że jej taryfa celna i nomenklatury statystyczne będą zgodne z HS, że będzie stosowała wszystkie pozycje i podpozycje HS bez dodatków lub modyfikacji, wraz z ich odpowiednimi kodami cyfrowymi, oraz że będzie przestrzegała kolejności cyfrowych owego systemu. Każda z umawiających się stron zobowiązuje się również, że będzie stosowała ogólne reguły interpretacji HS, a także wszystkie uwagi dotyczące sekcji, działów i podpozycji, oraz że nie będzie modyfikowała ich zakresu. WCO zatwierdza na warunkach określonych w art. 8 konwencji w sprawie HS noty wyjaśniające i opinie klasyfikacyjne przygotowane przez Komitet HS. Noty wyjaśniające HS dotyczące pozycji CN 2401 są zredagowane w następujący sposób: „2401 – Tytoń nieprzetworzony; odpady tytoniowe 2401 10 – Tytoń nieodżyłowany 2401 20 – Tytoń częściowo lub całkowicie odżyłowany 2401 30 – Odpady tytoniu Pozycja niniejsza obejmuje: 1) Nieprzetworzony tytoń w postaci całych roślin lub liści w stanie naturalnym jako wysuszone lub sfermentowane liście w całości lub odżyłowane/warstwowe, nawet pokrojone, łamane lub cięte (włącznie z kawałkami ciętymi, lecz nie tytoń gotowy do palenia). Liście tytoniu, zmieszane, odżyłowane/warstwowe i »sosowane« (»przyprawiane« lub »nasączane«) roztworem o odpowiednim składzie, głównie w celu zapobieżenia pleśnieniu i wysuszeniu, jak również w celu zachowania smaku są również objęte tą pozycją. 2) Odpady tytoniowe, np. odpady powstające w czasie obróbki liści tytoniu lub w czasie wytwarzania produktów tytoniowych (łodygi, żyły, ścinki, pył itd.). […]”. Zgodnie z notami wyjaśniającymi HS dotyczącymi pozycji CN 2403: „2403 – Pozostały przetworzony tytoń i przetworzone namiastki tytoniu; tytoń »homogenizowany« lub »odtworzony«; ekstrakty i esencje, z tytoniu 2403 10 – Tytoń do palenia, nawet zawierający namiastki tytoniu w każdej proporcji — Pozostały: 2403 91 – – Tytoń »homogenizowany« lub »zrekonstruowany« 2403 99 – – Pozostały Pozycja niniejsza obejmuje: 1) Tytoń do palenia, nawet zawierający namiastki tytoniu w każdej proporcji, na przykład przetworzony tytoń do palenia w fajkach lub do robienia papierosów. […]”. Prawo Unii Nomenklatura scalona Klasyfikacja celna towarów przywożonych do Unii Europejskiej jest uregulowana w CN. Zgodnie z art. 12 ust. 1 rozporządzenia nr 2658/87 Komisja Europejska przyjmuje każdego roku rozporządzenie przedstawiające pełną wersję CN, wraz ze stawkami celnymi, wynikającą ze środków przyjętych przez Radę Unii Europejskiej lub przez Komisję. Rozporządzenie to ma zastosowanie od dnia 1 stycznia następnego roku. Do okoliczności faktycznych postępowania głównego, które miały miejsce w 2011 r., zastosowanie ma CN w brzmieniu wynikającym z rozporządzenia nr 861/2010. Ogólne reguły interpretacji CN zawarte w części pierwszej sekcji I części A CN stanowią: „Klasyfikacja towarów w [CN] podlega następującym regułom: 1. Tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z następującymi regułami: […] 2. a) Wszelkie informacje o wyrobie zawarte w treści pozycji dotyczą wyrobu niekompletnego lub niegotowego, pod warunkiem że posiada on zasadniczy charakter wyrobu kompletnego lub gotowego. Informacje te dotyczą także wyrobu kompletnego lub gotowego (oraz wyrobu uważanego za taki w myśl postanowień niniejszej reguły), znajdującego się w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym. b) Wszelkie informacje zawarte w treści pozycji o materiale lub substancji odnoszą się do tego materiału lub substancji bądź [to] w stanie czystym, bądź [to] w mieszaninie lub w połączeniu z innymi materiałami lub substancjami. Również każda informacja o wyrobach z określonego materiału lub substancji odnosi się także do wyrobów wykonanych w całości lub w części z tego materiału lub substancji. Klasyfikowanie wyrobów stanowiących mieszaniny lub składających się z różnych materiałów lub substancji należy ustalać według zasad określonych w regule 3. 3. Jeżeli stosując regułę [w zastosowaniu reguły] 2b lub z innego powodu towary na pierwszy rzut oka są klasyfikowalne do dwóch lub więcej pozycji, klasyfikacji należy dokonać w następujący sposób: a) pozycja określająca towar w sposób najbardziej szczegółowy ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi towar w sposób bardziej ogólny. Jednak gdy dwie lub więcej pozycji odnosi się tylko do części materiałów lub substancji zawartych w mieszaninie lub w wyrobie złożonym lub tylko do części artykułów w zestawie pakowanym do sprzedaży detalicznej, pozycje te należy uważać za jednakowo właściwe w odniesieniu do tych towarów, nawet gdy jedna z nich daje bardziej pełne lub bardziej dokładne określenie tego towaru; b) mieszaniny, wyroby złożone składające się z różnych materiałów lub wytworzone z różnych składników oraz wyroby pakowane w zestawy do sprzedaży detalicznej, które nie mogą być klasyfikowane przez powołanie się na regułę 3a, należy klasyfikować tak, jak gdyby składały się one z materiału lub składnika, który nadaje im ich zasadniczy charakter, o ile takie kryterium jest możliwe do zastosowania; c) jeżeli towary nie mogą być klasyfikowane przez powołanie się na regułę 3a lub [3]b, należy klasyfikować [je] do pozycji pojawiającej się w kolejności numerycznej jako ostatnia z tych, które jednakowo zasługują na uwzględnienie. 4. Towary, które nie mogą być klasyfikowane zgodnie z powyższymi regułami, powinny być klasyfikowane do pozycji odpowiednich dla towarów, do których są najbardziej zbliżone. […] 6. Klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z powyższych reguł, stosując zasadę [z zastosowaniem zasady], że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane. Odpowiednie uwagi do sekcji i działów mają zastosowanie również do tej reguły, jeżeli treść tych uwag nie stanowi inaczej”. Część druga CN zawiera sekcję IV, która obejmuje „[g]otowe artykuły spożywcze; napoje bezalkoholowe, alkoholowe i ocet; tytoń i przemysłowe namiastki tytoniu”. W owej sekcji znajduje się w szczególności dział 24, zatytułowany „Tytoń i przemysłowe namiastki tytoniu”. Dział ten zawiera następujące pozycje taryfowe: „1. Niniejszy dział nie obejmuje papierosów leczniczych (dział 30). Kod CN Wyszczególnienie Stawka celna konwencyjna (%) Uzupełniająca jednostka miary Tytoń nieprzetworzony; odpady tytoniowe:     2401 10 – Tytoń nieodżyłowany:     2401 10 35 – – Tytoń suszony powietrzem na jasny 11,2 MIN 22 [EUR] MAX 56 [EUR]/100 kg/net –– 2401 10 60 – – Tytoń typu Oriental suszony na słońcu 11,2 MIN 22 [EUR] MAX 56 [EUR]/100 kg/net –– 2401 10 70 – – Tytoń suszony powietrzem na ciemny 11,2 MIN 22 [EUR] MAX 56 [EUR]/100 kg/net –– 2401 10 85 – – Tytoń suszony ogniowo‑rurowo 11,2 MIN 22 [EUR] MAX 56 [EUR]/100 kg/net –– 2401 10 95 – – Pozostały MIN 22 [EUR] MAX 56 [EUR]/100 kg/net –– 2401 20 – Tytoń częściowo lub całkowicie odżyłowany     2401 20 35 – – Tytoń suszony powietrzem na jasny 11,2 MIN 22 [EUR] MAX 56 [EUR]/100 kg/net –– 2401 20 60 – – Tytoń typu Oriental suszony na słońcu 11,2 MIN 22 [EUR] MAX 56 [EUR]/100 kg/net –– 2401 20 70 – – Tytoń suszony powietrzem na ciemny 11,2 MIN 22 [EUR] MAX 56 [EUR]/100 kg/net –– 2401 20 85 – – Tytoń suszony ogniowo‑rurowo 11,2 MIN 22 [EUR] MAX 56 [EUR]/100 kg/net –– 2401 20 95 – – Pozostały 11,2 MIN 22 [EUR] MAX 56 [EUR]/100 kg/net –– 2401 30 00 – Odpady tytoniu 11,2 MIN 22 [EUR] MAX 56 [EUR]/100 kg/net –– Cygara, nawet z obciętymi końcami, cygaretki i papierosy, z tytoniu lub namiastek tytoniu     2402 10 00 – Cygara, nawet z obciętymi końcami i cygaretki, zawierające tytoń p/st 2402 20 – Papierosy zawierające tytoń     2402 20 10 – – Zawierające goździki p/st 2402 20 90 – – Pozostałe 57,6 p/st 2402 90 00 – Pozostałe 57,6 –– Pozostały przetworzony tytoń i przetworzone namiastki tytoniu; tytoń »homogenizowany« lub »odtworzony«; ekstrakty i esencje, z tytoniu     2403 10 – Tytoń do palenia, nawet zawierający namiastki tytoniu w każdej proporcji     2403 10 10 – – W bezpośrednich opakowaniach o zawartości netto nieprzekraczającej 500 g 74,9 –– 2403 10 90 – – Pozostały 74.9 ––   – Pozostały     2403 91 00 – – Tytoń »homogenizowany« lub »zrekonstruowany« 16,6 –– 2403 99 – – Pozostały     2403 99 10 – – – Tytoń do żucia i tabaka 41,6 –– 2403 99 90 – – – Pozostały 16,6 ––” Opracowane przez Komisję noty wyjaśniające do Nomenklatury scalonej Wspólnot Europejskich (Dz.U. 2008, C 133, s. 1), w wersji obowiązującej w dniu wystąpienia okoliczności faktycznych w postępowaniu głównym, mają następujące brzmienie w zakresie pozycji CN 2401: „2401 Tytoń nieprzetworzony; odpady tytoniowe Odnośnie tytoniu w stanie naturalnym lub nieprzetworzonym zob. Noty wyjaśniające do HS do pozycji 2401, akapit pierwszy. Należy zauważyć, że: […] b) »suszony powietrzem na jasny« tytoń typu Burley (włącznie z hybrydami Burley) oznacza tytoń, który został wysuszony w naturalnych warunkach atmosferycznych i nie przenosi zapachu dymu lub ognia, jeżeli zastosowany został dodatkowy obieg ciepła lub powietrza; kolor liści zazwyczaj zmienia się od jasno beżowego do czerwonawego. Inne kolory i kombinacje kolorów wynikają często z różnic w dojrzałości liści lub z różnic w sposobach uprawy i suszenia; c) »suszony powietrzem na jasny« tytoń typu Maryland oznacza tytoń, który został wysuszony w naturalnych warunkach atmosferycznych i nie przenosi zapachu dymu lub ognia, jeżeli zastosowany został dodatkowy obieg ciepła lub powietrza; kolor liści zazwyczaj zmienia się od jasnożółtego do ciemnowiśniowoczerwonego. Inne kolory i kombinacje kolorów wynikają często z różnic w dojrzałości liści lub z różnic w sposobach uprawy i suszenia; […]”. Zgodnie z notami wyjaśniającymi CN dotyczącymi podpozycji CN 2403 10 90: „Tytoń do palenia, nawet zawierający namiastki tytoniu w każdej proporcji Tytoń do palenia jest tytoniem, który został pocięty lub w inny sposób rozdrobniony, skręcony lub sprasowany w bloki i który może być palony bez dalszego przemysłowego przetwarzania. Odpady tytoniu, które mogą być palone i które są pakowane do sprzedaży detalicznej, są tytoniem do palenia, jeżeli nie odpowiadają opisowi cygar, cygaretek lub papierosów (zob. Noty wyjaśniające do podpozycji 2402 10 00, 2402 20 10 i 2402 20 90). Produkty składające się całkowicie lub w części z substancji innych niż tytoń są także klasyfikowane do tych podpozycji, pod warunkiem że odpowiadają opisowi podanemu powyżej, z wyjątkiem produktów składających się całkowicie z substancji innych niż tytoń i przeznaczonych do użytku leczniczego (dział 30). Podpozycje te obejmują pocięte skrawki papierosów, które są gotową mieszanką tytoniu do produkcji papierosów”. Kodeks celny Artykuł 4 pkt 19 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy kodeks celny (Dz.U. 1992, L 302, s. 1), zmienionego rozporządzeniem Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 955/1999 z dnia 13 kwietnia 1999 r. (Dz.U. 1999, L 119, s. 1) oraz rozporządzeniem Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 648/2005 z dnia 13 kwietnia 2005 r. (Dz.U. 2005, L 117, s. 13) (zwanego dalej „kodeksem celnym”) ma następujące brzmienie: „Użyte w niniejszym kodeksie określenia oznaczają: […] 19) »przedstawienie towarów organom celnym« oznacza zawiadomienie organów celnych, w wymaganej formie, o dostarczeniu towarów do urzędu celnego albo do innego miejsca wyznaczonego lub uznanego przez organy celne”. Artykuł 37 kodeksu celnego przewiduje: „1.   Towary wprowadzane na obszar celny Wspólnoty podlegają, od chwili ich wprowadzenia, dozorowi celnemu. Mogą one podlegać [kontrolom celnym] zgodnie z obowiązującymi przepisami. 2.   Pozostają one pod dozorem celnym tak długo, jak jest to niezbędne do określenia ich statusu celnego, a w przypadku towarów niewspólnotowych i bez uszczerbku dla art. 82 ust. 1 – aż do zmiany ich statusu celnego bądź wprowadzenia do wolnego obszaru celnego lub składu wolnocłowego albo ich powrotnego wywozu bądź zniszczenia zgodnie z art. 182”. Artykuł 38 ust. 1 kodeksu celnego stanowi: „1. Towary wprowadzane na obszar celny Wspólnoty zostają bezzwłocznie przewiezione przez osobę, która dokonała wprowadzenia, trasą określoną przez organy celne i zgodnie z ich instrukcjami: a) do urzędu celnego wyznaczonego przez organy celne albo w inne miejsce wyznaczone lub uznane przez te organy; bądź b) do wolnego obszaru celnego, jeżeli towary mają być wprowadzone bezpośrednio do tego wolnego obszaru celnego: — drogą morską lub powietrzną, lub — drogą lądową bez przejazdu przez inną część obszaru celnego Wspólnoty, o ile wolny obszar celny przylega do granicy lądowej państwa członkowskiego i państwa trzeciego”. Artykuł 40 kodeksu celnego stanowi: „Towary wprowadzone na obszar celny Wspólnoty zostają przedstawione organom celnym przez osobę, która wprowadziła je na ten obszar lub, w zależności od przypadku, przez osobę, która przejęła odpowiedzialność za przewóz towarów po ich wprowadzeniu, z wyjątkiem towarów przewożonych środkami transportu będącymi jedynie w tranzycie przez wody terytorialne lub przestrzeń powietrzną obszaru celnego bez postoju na tym obszarze. Osoba zgłaszająca towary powołuje się na deklarację skróconą lub deklarację celną uprzednio złożoną w odniesieniu do tych towarów”. Zgodnie z art. 79 kodeksu celnego: „Dopuszczenie do swobodnego obrotu nadaje towarowi niewspólnotowemu status celny towaru wspólnotowego. Wymaga ono zastosowania środków polityki handlowej, spełnienia pozostałych formalności wymaganych przy przywozie towarów, jak również zastosowania należności prawnie należnych”. Artykuł 84 ust. 1 kodeksu celnego przewiduje: „Dla art. 85–90: a) gdy używa się określenia »procedura zawieszająca«, odnosi się ono w przypadku towarów niewspólnotowych do następujących procedur: — tranzytu zewnętrznego; — składu celnego; — uszlachetniania czynnego z zastosowaniem systemu zawieszeń; — przetwarzania pod kontrolą celną; i — odprawy czasowej; […]”. Artykuł 91 kodeksu celnego stanowi: „1.   Procedura tranzytu zewnętrznego pozwala na przemieszczanie z jednego do drugiego miejsca znajdującego się na obszarze celnym Wspólnoty: a) towarów niewspólnotowych, niepodlegających w tym czasie należnościom celnym przywozowym i innym opłatom ani środkom polityki handlowej; b) towar[ów] wspólnotow[ych], w przypadkach i na warunkach określonych zgodnie z procedurą Komitetu, w celu uniknięcia sytuacji, w których produkty objęte środkami lub korzystające ze środków w wywozie mogłyby unikać tych środków lub korzystać z nich bez uzasadnienia. […]”. Artykuł 202 ust. 1 kodeksu celnego przewiduje: „1.   Dług celny w przywozie powstaje w wyniku: a) nielegalnego wprowadzenia na obszar celny Wspólnoty towaru podlegającego należnościom przywozowym; lub b) nielegalnego wprowadzenia na pozostałą część obszaru celnego Wspólnoty towaru podlegającego należnościom przywozowym i znajdującego się w wolnym obszarze celnym lub składzie wolnocłowym. Nielegalnym wprowadzeniem towaru w rozumieniu niniejszego artykułu jest każde wprowadzenie dokonane z naruszeniem przepisów art. 38–41 i art. 177 tiret drugie. 2.   Dług celny powstaje z chwilą nielegalnego wprowadzenia towaru. […]”. Zgodnie z art. 204 ust. 1 kodeksu celnego: „1. Dług celny w przywozie powstaje w wyniku: a) niewykonania jednego z obowiązków wynikających z czasowego składowania towaru podlegającego należnościom przywozowym lub ze stosowania procedury celnej, którą towar ten został objęty; lub b) niedopełnienia jednego z warunków wymaganych do objęcia towaru procedurą lub do zastosowania obniżonych bądź zerowych stawek należności celnych przywozowych ze względu na przeznaczenie towaru, w przypadkach innych niż te określone w art. 203, chyba że zostanie potwierdzone, iż uchybienia te nie miały rzeczywistego wpływu na prawidłowe przeprowadzenie składowania czasowego lub odpowiedniej procedury celnej”. [Sprostowane postanowieniem z dnia 6 października 2016 r.] Rozporządzenie nr 2454/93 [Sprostowane postanowieniem z dnia 6 października 2016 r.] Artykuł 186 ust. 1 akapit pierwszy rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia nr 2913/92 (Dz.U. 1993, L 253, s. 1), zmienionego rozporządzeniem Komisji (WE) nr 312/2009 z dnia 16 kwietnia 2009 r. (Dz.U. 2009, L 98, s. 3), stanowi: „Towary niewspólnotowe przedstawiane organom celnym obejmuje się deklaracją skróconą do czasowego składowania określoną przez organy celne”. [Sprostowane postanowieniem z dnia 6 października 2016 r.] Zgodnie z art. 859 rozporządzenia nr 2454/93, zmienionego rozporządzeniem Komisji (WE) nr 444/2002 z dnia 11 marca 2002 r. (Dz.U. 2002, L 68, s. 11): „Za niemające znaczącego wpływu na właściwe funkcjonowanie składowania czasowego lub procedury celnej w rozumieniu art. 204 ust. 1 kodeksu [celnego] uważa się następujące uchybienia, pod warunkiem że: — nie stanowią one próby pozaprawnego usunięcia towaru spod dozoru celnego, — nie są spowodowane wyraźnym zaniedbaniem ze strony osoby zainteresowanej, oraz — wszystkie formalności konieczne w celu uregulowania sytuacji towarów są następnie przeprowadzane: […] 2) w przypadku towarów objętych procedurą tranzytową niedopełnienie jednego z obowiązków związanych z zastosowaniem tej procedury, jeżeli zostały spełnione następujące warunki: a) towary objęte procedurą zostały faktycznie przedstawione w stanie nienaruszonym w urzędzie przeznaczenia; b) urząd przeznaczenia mógł zapewnić nadanie towarom przeznaczenia celnego lub zostały one poddane składowaniu czasowemu po zakończeniu procedury tranzytowej; i c) w przypadku gdy został przekroczony termin określony na podstawie art. 356 i nie ma zastosowania ust. 3 tego artykułu, a towary zostały jednak przedstawione w urzędzie przeznaczenia w odpowiednim terminie; […]”. Dyrektywa 2008/118 Zgodnie z motywem 7 dyrektywy 2008/118: „Ponieważ zgodnie z [kodeksem celnym] procedury zawieszające gwarantują odpowiednie monitorowanie tam, gdzie wyroby akcyzowe podlegają przepisom tego rozporządzenia, nie ma potrzeby stosowania oddzielnego systemu monitorowania w czasie, gdy wyroby akcyzowe są objęte zawieszającą procedurą celną Wspólnoty”. Artykuł 1 ust. 1 lit. c) tej dyrektywy przewiduje: „Niniejsza dyrektywa ustanawia ogólne zasady dotyczące podatku akcyzowego nakładanego bezpośrednio lub pośrednio na konsumpcję poniższych wyrobów, zwanych dalej »wyrobami akcyzowymi«: […]; c) wyroby tytoniowe objęte dyrektywami 95/59/WE, 92/79/EWG i 92/80/EWG”. Artykuł 2 dyrektywy 2008/118 stanowi: „Wyroby akcyzowe podlegają opodatkowaniu akcyzą w momencie: a) ich produkcji, w tym, w stosownych przypadkach, ich wydobycia na terytorium Wspólnoty; b) ich importu na terytorium Wspólnoty”. Artykuł 3 ust. 4 tej dyrektywy stanowi: „Przepisy rozdziałów III i IV nie mają zastosowania do wyrobów akcyzowych objętych zawieszającą procedurą celną”. Artykuł 4 pkt 6 i 8 omawianej dyrektywy przewiduje: „Na użytek niniejszej dyrektywy oraz jej przepisów wykonawczych stosuje się następujące definicje: […] 6) »zawieszająca procedura celna« oznacza którąkolwiek z procedur specjalnych określonych w rozporządzeniu (EWG) nr 2913/92 dotyczących dozoru celnego, któremu poddawane są wyroby niewspólnotowe w momencie wprowadzenia na wspólnotowy obszar celny, do miejsca składowania czasowego, do wolnych obszarów celnych lub składów wolnocłowych [składowanie czasowe, wolne obszary celne lub składy wolnocłowe], oraz pozostałe procedury, o których mowa w art. 84 ust. 1 lit. a) tego rozporządzenia; […] 8) »import wyrobów akcyzowych« oznacza wprowadzenie wyrobów akcyzowych na terytorium Wspólnoty, o ile wyroby te w chwili ich wprowadzenia na terytorium Wspólnoty nie zostają objęte zawieszającą procedurą celną, a także ich zwolnienie z zawieszającej procedury celnej”. Zgodnie z art. 7 ust. 2 owej dyrektywy: „Na użytek niniejszej dyrektywy »dopuszczenie do konsumpcji« oznacza: a) opuszczenie procedury zawieszenia poboru akcyzy w odniesieniu do wyrobów akcyzowych, w tym opuszczenie niezgodne z przepisami; […] d) import wyrobów akcyzowych, w tym import niezgodny z przepisami, chyba że natychmiast po dokonaniu importu wyroby te zostaną objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy”. Zgodnie z art. 33 ust. 1 dyrektywy 2008/118: „Bez uszczerbku dla art. 36 ust. 1, w przypadku gdy wyroby akcyzowe dopuszczone już do konsumpcji w jednym państwie członkowskim są przechowywane do celów handlowych w innym państwie członkowskim w celu ich dostawy lub wykorzystania w tym państwie, podlegają one podatkowi akcyzowemu, a podatek ten staje się wymagalny w tym drugim państwie członkowskim. […]”. Artykuł 38 tej dyrektywy stanowi: „1.   Jeśli nieprawidłowość wystąpiła podczas przemieszczania wyrobów akcyzowych zgodnie z art. 33 ust. 1 lub art. 36 ust. 1 w państwie członkowskim innym niż państwo, w którym wyroby te zostały dopuszczone do konsumpcji, są one objęte podatkiem akcyzowym, a podatek akcyzowy jest wymagalny w państwie członkowskim, w którym wystąpiła nieprawidłowość. 2.   Jeśli w trakcie przemieszczania wyrobów akcyzowych zgodnie z art. 33 ust. 1 lub art. 36 ust. 1 w państwie członkowskim innym niż państwo, w którym wyroby te zostały dopuszczone do konsumpcji, wykryto nieprawidłowość i jeśli ustalenie miejsca wystąpienia nieprawidłowości jest niemożliwe, uznaje się, że wystąpiła ona w państwie członkowskim, w którym została wykryta, i w tym państwie członkowskim wymagalny jest podatek akcyzowy. Jeśli jednak przed upływem okresu trzech lat od daty nabycia wyrobów akcyzowych zostanie ustalone, w którym państwie członkowskim nieprawidłowość rzeczywiście wystąpiła, zastosowanie mają przepisy ust. 1. […] 4.   Na użytek niniejszego artykułu »nieprawidłowość« oznacza sytuację, do której dochodzi w trakcie przemieszczania wyrobów akcyzowych zgodnie z art. 33 ust. 1 lub art. 36 ust. 1, nieobjętą art. 37 i powodującą, że przemieszczenie lub część przemieszczenia wyrobów akcyzowych nie zakończyła się zgodnie z przepisami”. Prawo węgierskie Paragraf 1 ust. 1 i 2 a jövedéki adóról és a jövedéki termékek forgalmazásának különös szabályairól szóló 2003. évi CXXVII. törvény (ustawy nr CXXVII z 2003 r. o podatku akcyzowym i o przepisach szczególnych dotyczących dystrybucji wyrobów akcyzowych, zwanej dalej „ustawą o podatku akcyzowym”) przewiduje: „1.   Podatkiem akcyzowym są objęte zarówno produkcja na terytorium kraju, jak i wprowadzenie na to terytorium wyrobów akcyzowych. 2.   W celu wykonania i kontroli zobowiązania podatkowego jest wymagane: a) aby wyrób akcyzowy produkowany był wyłącznie w składzie podatkowym, z wyjątkiem produkcji pod dozorem celnym; b) aby wyrób akcyzowy wprowadzony na terytorium kraju bez uiszczenia podatku akcyzowego był przeniesiony do składu podatkowego lub do zakładu albo do magazynu użytkownika podlegającego zwolnieniu, chyba że mowa o wyrobie pod dozorem celnym lub przeznaczonym dla zarejestrowanego handlowca; oraz c) aby wyrób akcyzowy, za który nie został uiszczony podatek akcyzowy, był tylko przechowywany lub magazynowany w składzie podatkowym lub w zakładzie albo magazynie użytkownika podlegającego zwolnieniu, chyba że wyrób podlega dozorowi celnemu”. Paragraf 3 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym stanowi: „Przepisy niniejszej ustawy należy stosować do podatku należnego za wyroby akcyzowe, do podatku od wartości dodanej od wyrobów tytoniowych, do produkcji i dystrybucji wyrobów akcyzowych oraz do pozostałych kwestii z dziedziny akcyzy”. Zgodnie z § 3 ust. 2 lit. g) ustawy o podatku akcyzowym wyroby tytoniowe są wyrobami akcyzowymi. Paragraf 7 tej ustawy zawiera następujące definicje: „2)   Import wyrobu akcyzowego: wprowadzenie na terytorium kraju bezpośrednio z państwa trzeciego lub poprzez jedno państwo członkowskie lub kilka państw członkowskich wyrobu akcyzowego, który to import następuje, jeżeli wspomniany wyrób jest wprowadzony na terytorium kraju w ramach procedury celnej, w momencie zamknięcia procedury celnej prowadzącej do dopuszczenia do swobodnego obrotu tego wyrobu zgodnie z przepisami celnymi”. „7/I)   Niezgodne z przepisami opuszczenie procedury zawieszenia poboru akcyzy: jakiekolwiek działanie lub okoliczność, które w związku z wyrobami akcyzowymi przemieszczanymi w ramach wspólnotowej procedury zawieszającej nie daje powodu do zwolnienia zgodnie z § 21 ust. 1 lub § 26/B ust. 3 z zawieszonego obowiązku ustalenia i zapłaty podatku”. „22)   Dopuszczenie do swobodnego obrotu: opuszczenie przez wyrób akcyzowy składu podatkowego, składu podatkowego innego państwa członkowskiego lub zakładu użytkownika podlegającego zwolnieniu – z wyjątkiem sytuacji, gdy wyrób jest przesyłany na skład podatkowy, na skład podatkowy innego państwa członkowskiego, dla zarejestrowanego handlowca innego państwa członkowskiego, dla państwa trzeciego lub dla użytkownika podlegającego zwolnieniu; odbiór wyrobu akcyzowego przez zarejestrowanego handlowca; hurtowa sprzedaż wina gronowego przez producenta w składzie podatkowym; formalności celne skutkujące dopuszczeniem do swobodnego obrotu zgodnie z przepisami celnymi wyrobu akcyzowego wprowadzonego z państwa trzeciego lub jakikolwiek środek organu celnego zobowiązujący do uznania wyrobu akcyzowego dopuszczonego do wolnego obrotu zgodnie z przepisami celnymi, pod warunkiem że po spełnieniu formalności celnych lub podjęciu środka wyrób akcyzowy nie jest magazynowany w składzie podatkowym lub w zakładzie użytkownika podlegającego zwolnieniu ani zarejestrowany wysyłający nie przesłał tego wyrobu do żadnego z miejsc przeznaczenia, o których mowa w § 18 ust. 1, do których odsyła § 18 ust. 2”. Paragraf 8 ust. 1 tej ustawy stanowi: „Bez uszczerbku dla pozostałych przepisów niniejszej ustawy zobowiązanie podatkowe powstaje: a) z chwilą produkcji wyrobu akcyzowego na terytorium kraju; b) z chwilą importu wyrobu akcyzowego na terytorium kraju”. Paragraf 15 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym przewiduje: „Zobowiązanie do zapłaty podatku powstaje: a) z chwilą niezgodnej z prawem produkcji wyrobu akcyzowego poza składem podatkowym; b) z chwilą uzyskania, wejścia w posiadanie, przewozu, wykorzystania lub dystrybucji wyrobu akcyzowego wyprodukowanego niezgodnie z prawem poza składem podatkowym lub wprowadzonego albo odebranego niezgodnie z prawem na terytorium kraju z państwa trzeciego lub z państwa członkowskiego, chyba że chodzi o osobę fizyczną nieprowadzącą jako niezależny przedsiębiorca działalności związanej z wyrobem akcyzowym, która wykaże, że na podstawie okoliczności danego przypadku mogła niewątpliwie dojść do wniosku, iż nabywała wyrób akcyzowy zgodnie z prawem”. Zgodnie z § 48 ust. 1 rzeczonej ustawy: „Przepisy celne znajdują zastosowanie do wyrobów akcyzowych wprowadzonych z państwa trzeciego dopóty, dopóki wyroby te zachowują charakter towaru niewspólnotowego, do wyrobów akcyzowych wprowadzonych z terytoriów wymienionych w § 7 ust. 3 lit. a) ppkt (ab) – w odniesieniu do spełnienia formalności przepisów prawa celnego – a także do wyrobów akcyzowych wywożonych do państwa trzeciego z terytorium krajowego bez uiszczenia podatku – zgodnie z przepisami tej ustawy”. Zgodnie z § 114 ust. 1 tej ustawy każda osoba fizyczna – z wyjątkiem niezależnych przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą związaną z wyrobami akcyzowymi – uiszcza grzywnę z tytułu podatku akcyzowego proporcjonalną do ilości takich wyrobów, jeśli „osoba ta posiada, przewozi, wprowadza do obrotu lub wykorzystuje wyrób akcyzowy niewyprodukowany w składzie podatkowym lub – w wypadku importu wyrobu akcyzowego – niebędący przedmiotem formalności celnych”. Paragraf 114 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym stanowi, że za objęty ust. 1 tego przepisu uznaje się „wyrób akcyzowy, którego posiadacz, przewoźnik, przedsiębiorca zajmujący się sprzedażą lub użytkownik nie może potwierdzić za pomocą faktur, faktur uproszczonych, dokumentów towarzyszących wyrobowi lub odnoszących się do wina, uproszczonych dokumentów towarzyszących, dokumentów celnych lub w jakikolwiek inny wiarygodny sposób, że uiścił podatek lub że wspomniany wyrób przemieszczany jest z zastosowaniem procedury zawieszającej”. Paragraf 114 ust. 4 wspomnianej ustawy stanowi, że w wypadku gdy podmiot gospodarczy – z wyjątkiem niezależnego przedsiębiorcy nieprowadzącego działalności gospodarczej związanej z wyrobem akcyzowym – prowadzi jeden z rodzajów działalności wymienionych w ust. 1 lit. a) i b) tego paragrafu, uiszcza on grzywnę z tytułu podatku akcyzowego obliczoną na podstawie dwukrotności kwoty podstawowej grzywny wskazanej w ust. 3 owego paragrafu lub na podstawie pięciokrotności takiej kwoty podstawowej w wypadku ilości handlowych. Postępowanie główne i pytania prejudycjalne Schenker jest spółką handlową z siedzibą na Węgrzech, której działalność polega na świadczeniu usług celnych i logistycznych. W dniu 21 stycznia 2011 r. spółka ta otrzymała od Nyíregyháza Logisztik Centrum Kft, będącej spółką handlową zarejestrowaną na Węgrzech, zlecenie przyjęcia do „składowania czasowego” z powodu braku przestrzeni dwóch ładunków tytoniu. Następnie przyjęła dwa inne ładunki tytoniu do „składowania czasowego”. Ładunki tytoniu zostały wprowadzone na terytorium Unii Europejskiej w Słowenii, a ich miejscem przeznaczenia była Ukraina. Zgodnie z dokumentami towarzyszącymi cztery rozpatrywane ładunki dotarły do Węgier w ramach procedury wspólnotowego tranzytu zewnętrznego „T1” przewidzianej przez kodeks celny. Dokumenty celne „T1” zawierały oznaczenie CN 2401 10 35 („Tytoń nieodżyłowany – Tytoń suszony powietrzem na jasny”) (wyrób nieobjęty podatkiem akcyzowym). Po rozładunku odnośnego towaru Schenker przechowywał ładunki tytoniu w ramach „składowania czasowego”. W dniu 1 lutego 2011 r. jeden z kontenerów został dostarczony na teren przedsiębiorstwa Nyíregyháza Logisztik Centrum Kft., a w dniu 8 marca 2011 r. Schenker zmagazynował trzy pozostałe kontenery w swoim publicznym zatwierdzonym składzie celnym „rodzaju A” prowadzonym przez skarżącą w Debreczynie (Węgry). W dniu 20 kwietnia 2011 r. Nemzeti Adó és Vámhivatal Hajdú-Bihar Megyei Vám és Pénzügyőri Igazgatósága (dyrekcja ds. ceł i finansów dla prowincji Hajdú-Bihar krajowego urzędu skarbowego i celnego, Węgry; zwana dalej „organem administracyjnym pierwszego stopnia”) przeprowadził kontrolę trzech kontenerów w drodze próbkowania. Kontrolerzy organu administracji pierwszego stopnia wybrali losowo trzy pudełka spośród towarów niewspólnotowych podlegających fizycznej kontroli w składzie celnym i przechowywanych w pudełkach zamkniętych sztywną taśmą oraz taśmą samoprzylepną i po ich otworzeniu stwierdzili za pomocą oceny sensorycznej, że nie zawierały „tytoniu nieodżyłowanego”, tak jak wymieniono w dokumentach, lecz tytoń pocięty. W konsekwencji towar ten nie powinien był być objęty podpozycją CN 2401 10 35. Następnie zbadano każdy z 1260 kartonów składających się na ładunek, w który to sposób organ administracji pierwszego stopnia stwierdził, że wszystkie one zawierały tytoń pocięty, o całkowitej wadze wynoszącej według dokumentów magazynowania 37800 kg. W dniu 22 kwietnia 2011 r. objęto dozorem organów celnych 37800 kg tytoniu pociętego. W dniu 5 maja 2011 r. dokonano zgodnie z właściwymi przepisami pobrania próbek tytoniu pociętego. Po dokonaniu zewnętrznej oceny sensorycznej Nemzeti Adó és Vámhivatal Szakértői Intézete (zakład ekspertyz krajowego urzędu skarbowego i celnego, Węgry; zwany dalej „zakładem ekspertyz”) wyraził następująca opinię: „Próbka jest złożona z pociętego tytoniu o różnej wielkości, o barwach jasnobrązowej i ciemnobrązowej, w małych granulkach i o charakterystycznym zapachu wyrobów tytoniowych. Próbka składa się głównie z cienkich, lecz długich włókien. Dodatkowo zawiera ona również dużą ilość granulek o stosunkowo dużej lub szerokiej średnicy, wśród których można napotkać również pozostałości szypułek. Na dnie torby zawierającej próbkę znajduje się także proszek tytoniowy”. Protokół pobrania próbek zawiera następujące informacje: — – „Wygląd i kształt próbki: – »luzem, ściśnięta, przechowywana w kartonach z plastikową wykładziną wewnętrzną«; — waga netto kartonu: 30 kg”. Zakład ekspertyz dokonał również oceny szerokości cięcia i stwierdził, że: „[w] badanej próbce ponad 25% masy drobin tytoniu posiada szerokość cięcia mniejszą niż 1 mm”. Po przetestowaniu badanego wyrobu zakład ekspertyz uznał, że owa próbka jest „tytoniem gotowym do palenia”. W następstwie wydanej przez zakład ekspertyz opinii organ administracji pierwszego stopnia stwierdził, że w kontenerach znajdował się drobno krojony tytoń do palenia, czyli wyrób akcyzowy. Organ administracji pierwszego stopnia uznał również, że ponieważ w dokumentach towarzyszących wyrobowi akcyzowemu wskazano kod CN, który nie odpowiada podpozycji CN, którą jest objęty rzeczywisty towar, owe dokumenty nie mogły wykazać pochodzenia towaru jako wyrobu akcyzowego. W konsekwencji decyzją nr 5214-9/2011 z dnia 21 czerwca 2011 r. organ administracji pierwszego stopnia nałożył na Schenkera grzywnę z tytułu podatku akcyzowego w kwocie 1485540000 węgierskich forintów (HUF) (około 4732052,83 EUR). Zgodnie z uzasadnieniem wspomnianej decyzji Schenker naruszył ustawę w sprawie podatku akcyzowego, przechowując, magazynując i posiadając wyrób akcyzowy, nie uiściwszy od niego podatku akcyzowego oraz nie wykazawszy pochodzenia i źródła tego wyrobu. Decyzją nr 2177-18/2012 z dnia 28 marca 2012 r. dyrekcja generalna ds. ceł, przed którą rozpatrzone zostało odwołanie wniesione przez Schenkera, utrzymała w mocy decyzję organu pierwszego stopnia. Schenker złożył w Debreceni Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság (sądzie ds. administracyjnych i społecznych w Debreczynie, Węgry) środek zaskarżenia, wnosząc o dokonanie kontroli owej decyzji i podnosząc szereg zarzutów niezgodności z prawem tej decyzji. Przede wszystkim twierdził on, że dyrekcja generalna ds. ceł błędnie zaklasyfikowała sporny wyrób w ramach podpozycji CN 2403 10 90 działu 24. Następnie Schenker zakwestionował możliwość objęcia towaru zakresem stosowania ustawy w sprawie podatku akcyzowego, ponieważ jego zdaniem nie dopuszczono takiego towaru do swobodnego obrotu. Wreszcie Schenker utrzymywał, że sporny towar należy uznać za objęty zawieszającą procedurą celną, niezależnie od tego, iż kod CN wskazany w dokumentach towarzyszących nie odpowiadał opisowi podpozycji CN, którą towar był rzeczywiście objęty. Zgodnie z ekspertyzą przedstawioną przez Schenkera do pozycji taryfowej CN 2401 można zaklasyfikować nie tylko tytoń nieodżyłowany, lecz także liście tytoniu łamane lub pocięte, jeżeli liście te są przedmiotem dalszego przetworzenia przemysłowego. We wspomnianej ekspertyzie zaznaczono, że wykorzystanie pozycji taryfowej CN 2401 nie jest niezgodne z prawem, mimo że wyrób jest pocięty, ponieważ wyrób ten wymaga późniejszego przetworzenia i może zostać zaklasyfikowany do podpozycji CN 2401 30 00 jako tytoń wymagający przetworzenia. Dyrekcja generalna ds. ceł wniosła o oddalenie środka zaskarżenia. Organ ten twierdzi, że nie można uznać, iż wyrób został przedstawiony organom celnym, ponieważ w dokumentach tranzytowych towaru widniał „tytoń nieodżyłowany” pod podpozycją taryfy celnej CN 2401 10 3510, podczas gdy towar ów stanowił w rzeczywistości „drobno krojony tytoń do palenia” klasyfikowany do pozycji CN 2403 10 9000 w opakowaniach o wadze netto większej od 500 g, a zatem że to, co wskazano w dokumencie tranzytowym tego towaru, nie było zgodne z rzeczywistością. Zdaniem dyrekcji generalnej ds. ceł tymi dokumentami towarzyszącymi nie można wiarygodnie wykazać lub ustalić pochodzenia towaru w posiadaniu Schenkera. W tych okolicznościach Debreceni Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság (sąd ds. administracyjnych i społecznych w Debreczynie) postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującymi pytaniami prejudycjalnymi: „1) Czy opis wyrobu ujętego pod nazwą »Tytoń suszony powietrzem na jasny« zgodnie z podpozycją taryfową CN 2401 10 35 działu 24 (»Tytoń i przemysłowe namiastki tytoniu«) rozporządzenia (UE) nr 861/2010 należy interpretować w ten sposób, że obejmuje tylko tytoń nieodżyłowany suszony powietrzem: — zawierający całe liście rośliny tytoniu, — nie rozdrobniony ani nie sprasowany lub ściśnięty; — który nie dopuszcza poddania tytoniu nieodżyłowanego suszonego powietrzem na jasny objętego pozycją taryfową CN 2401 10 35 jakiemukolwiek innemu przetworzeniu (na przykład oddzieleniu szypułek, rozdrobieniu liści lub ich ściśnięciu) niż suszenie powietrzem rozumiane jako rodzaj »przetworzenia«; — nienadający się do palenia? 2) Czy pojęcie »zawieszającej procedury celnej« użyte w art. 4 pkt 6 dyrektywy 2008/118 należy interpretować w ten sposób, że w jego zakres wchodzi również towar celny (wyrób akcyzowy) objęty procedurą tranzytu zewnętrznego, składu celnego lub składowany czasowo na podstawie dokumentów towarzyszących, w których pozycja taryfowa została błędnie wskazana ([CN 2401 10 35] zamiast [CN 2403 10 9000]), lecz wskazano właściwy dział [CN] (dział 24 – tytoń) i wszystkie pozostałe dane tych dokumentów (numer kontenera, ilość, waga netto) są prawidłowe oraz nie naruszono pieczęci? (Mówiąc inaczej – czy można zakwestionować poddanie określonego towaru zawieszającej procedurze celnej, jeżeli w jego dokumentach towarzyszących wskazano prawidłowo dział Wspólnej taryfy celnej, lecz błędnie konkretną pozycję taryfową?). 3) Czy pojęcie »importu« zawarte w art. 2 lit. b) dyrektywy 2008/118 i pojęcie »importu wyrobów akcyzowych« zawarte w art. 4 pkt 8 tej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że obejmują również wypadek, w którym istnieje rozbieżność między pozycją taryfową rzeczywistego towaru objętego procedurą tranzytu zewnętrznego a pozycją taryfową, która wskazana jest w dokumentach towarzyszących temu towarowi, podczas gdy poza tą różnicą zarówno oznaczenie działu (w niniejszym wypadku dział 24 – tytoń), jak i ilość i waga netto rzeczywistego towaru są zgodne z danymi zawartymi w dokumentach towarzyszących? 4) Czy okoliczność, że dany towar został objęty zawieszającą procedurą celną, w przypadku gdy w jego dokumentach towarzyszących wymieniono oznaczenie CN błędne według załącznika I do rozporządzenia (EWG) nr 2658, stanowi »nieprawidłowość« w rozumieniu art. 38 dyrektywy Rady 2008/118?”. W przedmiocie pytań prejudycjalnych W przedmiocie pytania pierwszego Tytułem wstępu należy przypomnieć, po pierwsze, iż zadanie Trybunału związane ze skierowanym do niego pytaniem prejudycjalnym w zakresie klasyfikacji taryfowej polega przede wszystkim na wyjaśnieniu sądowi krajowemu kryteriów, których zastosowanie pozwoli temu sądowi na prawidłowe zaklasyfikowanie spornych produktów w ramach CN, a nie na dokonaniu tej klasyfikacji we własnym zakresie, tym bardziej że Trybunałowi nie zawsze są znane wszystkie dane niezbędne do tego celu. Sąd krajowy wydaje się w każdym wypadku znajdować się w sytuacji bardziej dogodnej do dokonania tej klasyfikacji (wyroki: z dnia 7 listopada 2002 r., Lohmann i Medi Bayreuth, od C‑260/00 do C‑263/00, EU:C:2002:637, pkt 26; a także z dnia 16 lutego2006 r., Proxxon, C‑500/04, EU:C:2006:111, pkt 23). Sąd odsyłający będzie więc musiał dokonać klasyfikacji wyrobów będących przedmiotem postępowania głównego w świetle odpowiedzi udzielonych przez Trybunał na przedłożone mu pytania. Po drugie, należy podkreślić, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem w ramach ustanowionej w art. 267 TFUE procedury współpracy między sądami krajowymi a Trybunałem do tego ostatniego należy udzielenie sądowi krajowemu użytecznej odpowiedzi, która umożliwi mu rozstrzygnięcie zawisłego przed tym sądem sporu. W tym aspekcie do Trybunału należy – gdy zajdzie taka potrzeba – przeformułowanie przedstawionych mu pytań (wyroki: z dnia 17 lipca 1997 r., Krüger, C‑334/95, EU:C:1997:378, pkt 22, 23; a także z dnia 4 października 2012 r., Bjankow, C‑249/11, EU:C:2012:608, pkt 57). W niniejszym przypadku z postanowienia odsyłającego wynika, że poprzez swoje pierwsze pytanie sąd krajowy zmierza w rzeczywistości do uzyskania wyjaśnień na temat wykładni pozycji CN 2401 i 2403 do celów klasyfikacji taryfowej wyrobu mającego właściwości takie jak właściwości wyrobu rozpatrywanego w postępowaniu głównym. Należy zatem stwierdzić, że poprzez to pytanie sąd odsyłający dąży w istocie do ustalenia, czy rozporządzenie nr 2658/87 należy interpretować w ten sposób, że towar taki jak będący przedmiotem postępowania głównego jest objęty pozycją CN 2401, a dokładnie podpozycją CN 2401 10 35 lub CN 2401 30 00, czy też pozycją CN 2403, a w niniejszym przypadku podpozycją CN 2403 10 90. W celu udzielenia odpowiedzi na wskazane pytanie warto, po pierwsze, podkreślić, że ogólne reguły interpretacji CN stanowią, iż klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, natomiast tytuły sekcji, działów lub poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne (wyrok z dnia 11 czerwca 2015 r., Baby Dan, C‑272/14, EU:C:2015:388, pkt 25). Po drugie, należy przypomnieć, iż zgodnie z utrwalonym orzecznictwem w interesie pewności prawa i ułatwienia kontroli decydującego kryterium klasyfikacji taryfowej towarów należy co do zasady poszukiwać w ich obiektywnych cechach i właściwościach określonych brzmieniem pozycji CN i uwag do sekcji lub działów (zob. w szczególności wyroki: z dnia 16 września 2004 r., DFDS, C‑396/02, EU:C:2004:536, pkt 27; z dnia 15 września 2005 r., Intermodal Transports, C‑495/03, EU:C:2005:552, pkt 47; z dnia 15 lutego 2007 r., RUMA, C‑183/06, EU:C:2007:110, pkt 27). Co się tyczy not wyjaśniających do HS, należy dodać, że mimo iż brak im mocy wiążącej, stanowią one ważne środki służące zapewnieniu jednolitego stosowania Wspólnej taryfy celnej oraz jako takie dostarczają pomocnych wskazówek do jej interpretacji (wyroki: z dnia 18 czerwca 2009 r., Kloosterboer Services, C‑173/08, EU:C:2009:382, pkt 25; a także z dnia 20 czerwca 2013 r., Agroferm, C‑568/11, EU:C:2013:407, pkt 28). To samo dotyczy not wyjaśniających do CN (zob. wyroki: z dnia 16 czerwca 1994 r., Develop Dr. Eisbein, C‑35/93, EU:C:1994:252, pkt 21; a także z dnia 14 kwietnia 2011 r., British Sky Broadcasting Group i Pace, C‑288/09 i C‑289/09, EU:C:2011:248, pkt 92). Do celów dokonania klasyfikacji w odpowiedniej pozycji przeznaczenie produktu może stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, jeżeli jest ono właściwe temu produktowi, co należy ocenić według jego obiektywnych cech i właściwości (zob. wyrok z dnia 4 marca 2004 r., Krings, C‑130/02, EU:C:2004:122, pkt 30 i przytoczone tam orzecznictwo). Z postanowienia odsyłającego wynika, że sporny towar składa się z pociętego tytoniu o różnej wielkości, głównie z cienkich, lecz długich włókien, oraz że zawiera on dużą ilość granulek o stosunkowo dużej średnicy, wśród których można znaleźć pozostałości szypułek, a także proszek tytoniowy. W postanowieniu odsyłającym wskazano także, że chodzi o „tytoń gotowy do palenia”. Jako że Schenker podnosi, że towar jest objęty pozycją CN 2401, należy wskazać właściwości, które musi posiadać dany towar, aby zostać objęty tą pozycją. W tym względzie pozycja CN 2401, zgodnie z jej brzmieniem, obejmuje „tytoń nieprzetworzony; odpady tytoniowe”. W odniesieniu do „tytoniu nieprzetworzonego” noty wyjaśniające do CN dotyczące pozycji CN 2401 odwołują się do pkt 1 not wyjaśniających do HS odnoszących się do tej pozycji, która określa, że omawiana pozycja obejmuje nieprzetworzony tytoń w postaci całych roślin lub liści w stanie naturalnym jako wysuszone lub sfermentowane liście w całości lub odżyłowane lub warstwowe, nawet pokrojone, łamane lub cięte (włącznie z kawałkami ciętymi, lecz nie tytoń gotowy do palenia). Co się tyczy „odpadów tytoniowych” pkt 2 not wyjaśniających do HS odnoszący się do pozycji CN 2401 wskazuje, że w zakres tego pojęcia wchodzą odpady powstające w czasie obróbki liści tytoniu lub w czasie wytwarzania produktów tytoniowych (łodygi, żyły, ścinki, pył itd.). Ponieważ z postanowienia odsyłającego wynika, że towar będący przedmiotem postępowania głównego składa się z elementów, które można zakwalifikować jako odpady tytoniowe, ale produkt stanowi jednocześnie także „tytoń gotowy do palenia”, w świetle reguły określonej w pkt 3 lit. b) ogólnych reguł interpretacji CN dla dokonania klasyfikacji taryfowej produktu niezbędne jest ustalenie, który z materiałów będących jego składnikami decyduje o zasadniczym charakterze produktu, co można uczynić, zadając pytanie, czy pozbawiony jednego ze swych składników zachowuje on charakteryzujące go właściwości (wyrok z dnia 18 czerwca 2009 r., Kloosterboer Services, C‑173/08, EU:C:2009:382, pkt 31). Podobnie – jak wskazuje pkt VIII uwag wyjaśniających do HS dotyczący reguły określonej w pkt 3 lit. b) ogólnych reguł interpretacji CN – czynnik, który rozstrzyga o zasadniczym charakterze produktów, może w zależności od rodzaju produktu wynikać na przykład z właściwości materiału lub składnika, jego wielkości, ilości, masy lub wartości albo roli, jaką odgrywa zasadniczy materiał przy zastosowaniu produktu. W niniejszej sprawie w postanowieniu odsyłającym wskazano, że sporny towar nie składa się z wysuszonych liści tytoniu w stanie naturalnym, lecz jako całość stanowi tytoń gotowy do palenia. W konsekwencji z uwagi na fakt, że sąd odsyłający jest zdania, że obecność odpadów tytoniowych nie stoi na przeszkodzie temu, aby produkt jako całość stanowił tytoń gotowy do palenia, rzeczony produkt nie może zostać objęty pozycją CN 2401. W tym względzie zgodnie z notami wyjaśniającymi do HS odnoszącymi się do pozycji CN 2403 pozycja ta obejmuje tytoń do palenia. W szczególności noty wyjaśniające do CN stanowią w odniesieniu do podpozycji CN 2403 10 90, że tytoń do palenia jest tytoniem, który został pocięty i który może być palony bez dalszego przemysłowego przetwarzania. Zatem rozgraniczenie pomiędzy tytoniem nieprzetworzonym a tytoniem przetworzonym dotyczy, jak wskazała rzecznik generalna w pkt 60 opinii, kwestii, czy tytoń można zakwalifikować jako „gotowy do palenia”. W konsekwencji, jak słusznie zauważył rząd węgierski, decydujące kryterium pozwalające zaklasyfikować dany wyrób do pozycji CN 2403, a nie do pozycji CN 2401, opiera się na kwestii, czy liście zostały przetworzone w takim stopniu, że stanowią przetworzony tytoń gotowy do spożycia bez dalszego przemysłowego przetwarzania. W tych okolicznościach, ponieważ jak wynika z pkt 78 niniejszego wyroku, sąd odsyłający wskazał, że towar będący przedmiotem postępowania głównego składa się z tytoniu gotowego do palenia, co więcej, pakowanego luzem, skompresowanego w kartonach z plastikową wykładziną wewnętrzną, a waga netto jednego kartonu wynosi 30 kg, towar ten jest objęty podpozycją CN 2403 10 90. Podpozycja CN 2403 10 10 dotyczy bowiem towarów prezentowanych w „opakowaniach o zawartości netto nieprzekraczającej 500 g”. W związku z tym na zadane pytanie pierwsze należy odpowiedzieć, że rozporządzenie nr 2658/87 należy interpretować w ten sposób, że pozycja CN 2401 nie obejmuje towaru takiego jak ten będący przedmiotem postępowania głównego składającego się z tytoniu do palenia, pomimo obecności odpadów tytoniowych, ponieważ te ostatnie nie stanowią przeszkody dla zamierzonego wykorzystania rzeczonego wyrobu. Towar taki może jednak wchodzić w zakres pozycji CN 2403, a dokładniej podpozycji CN 2403 10 90, jeśli jest luźny, skompresowany i przechowywany w kartonach z plastikową wykładziną wewnętrzną o wadze netto jednego kartonu wynoszącej 30 kg. W przedmiocie pytań drugiego i trzeciego Poprzez drugie i trzecie pytania, które należy zbadać łącznie, sąd odsyłający dąży w istocie do ustalenia, czy pojęcie „zawieszającej procedury celnej” przewidziane w art. 4 pkt 6 dyrektywy 2008/18 należy interpretować w ten sposób, że poddanie określonego towaru zawieszającej procedurze celnej może zostać zakwestionowane, jeżeli w dokumentach towarzyszących temu towarowi wskazano prawidłowo dział Wspólnej taryfy celnej, lecz błędnie konkretną pozycję taryfową, oraz czy art. 2 lit. b) i art. 4 pkt 8 dyrektywy 2008/118 należy interpretować w ten sposób, że w takim wypadku należy uznać, że doszło do importu owego towaru. Tytułem wstępu należy przypomnieć, że zgodnie z art. 2 lit. b) dyrektywy 2008/118 wyroby akcyzowe podlegają opodatkowaniu akcyzą w momencie ich importu na terytorium Unii. Należy zbadać w pierwszej kolejności, czy towar taki jak ten rozpatrywany w postępowaniu głównym był przedmiotem „importu” w rozumieniu art. 2 lit. b) dyrektywy 2008/118. Zgodnie z art. 4 pkt 8 dyrektywy 2008/118 przez „import wyrobów akcyzowych” należy rozumieć wprowadzenie na terytorium Unii wyrobów akcyzowych, o ile wyroby te w chwili ich wprowadzenia na terytorium Unii nie zostają objęte zawieszającą procedurą celną, a także ich zwolnienie z zawieszającej procedury celnej. Ponadto zgodnie z art. 4 pkt 6 dyrektywy 2008/118 pod pojęciem „zawieszającej procedury celnej” rozumie się którąkolwiek z procedur specjalnych określonych w kodeksie celnym dotyczących dozoru celnego, któremu poddawane są wyroby niewspólnotowe w momencie wprowadzenia na obszar celny Unii, składowanie czasowe, wolne obszary celne lub składy wolnocłowe oraz pozostałe procedury, o których mowa w art. 84 ust. 1 lit. a) tego kodeksu. Z postanowienia odsyłającego wynika, że towary będące przedmiotem postępowania głównego zostały przedstawione organom celnym w Słowenii przy ich wprowadzeniu na terytorium Unii i że towary te dotarły do Węgier w ramach procedury wspólnotowego tranzytu zewnętrznego, gdzie zostały objęte procedurą składowania czasowego i następnie procedurą składu celnego. W konsekwencji towary te od chwili ich wprowadzenia na obszar celny Unii zostały objęte „zawieszającą procedurę celną” w rozumieniu art. 4 pkt 6 dyrektywy 2008/118, który odwołuje się do art. 84 ust. 1 lit. a) kodeksu celnego. W niniejszym przypadku należy zbadać, czy błędne wskazanie pozycji taryfowej w deklaracji skróconej w przypadku składowania czasowego prowadzi do wyprowadzenia owych towarów z rzeczonej zawieszającej procedury celnej, powodując w danym przypadku powstanie długu celnego na mocy art. 202 i 204 kodeksu celnego i wymagalność podatku akcyzowego. Artykuł 202 kodeksu celnego definiuje „nielegalne wprowadzenie” jako każde wprowadzenie towaru podlegającego należnościom przywozowym i znajdującego się w wolnym obszarze celnym lub składzie wolnocłowym na obszar celny Unii lub też na inną część jej terytorium dokonane z naruszeniem art. 38–41 oraz art. 177 tiret drugie tego kodeksu (wyrok z dnia 3 marca 2005 r., Papismedov i in., C‑195/03, EU:C:2005:131, pkt 25). A zatem nielegalnym wprowadzaniem jest import towarów z pominięciem kolejnych etapów procedury przewidzianych w kodeksie celnym. Po pierwsze, zgodnie z treścią art. 38 ust. 1 kodeksu towary wprowadzane na obszar celny Unii powinny być bezzwłocznie przewiezione do wyznaczonego urzędu celnego bądź do wolnego obszaru celnego. Po drugie, zgodnie z art. 40 tegoż kodeksu towary, które zostały dostarczone do urzędu celnego, powinny zostać przedstawione organom celnym. Przedstawienie towarów organom celnym określone zostało w art. 4 pkt 19 kodeksu jako zawiadomienie organów celnych, w wymaganej formie, o dostarczeniu towarów do urzędu celnego albo do innego miejsca wyznaczonego lub uznanego przez organy celne (wyrok z dnia 3 marca 2005 r., Papismedov i in., C‑195/03, EU:C:2005:131, pkt 26). Dokonując wykładni art. 40 i 43–45 kodeksu celnego, Trybunał orzekł, że obowiązek przedstawienia towarów organom celnym pociąga za sobą związany z nim obowiązek niezwłocznego złożenia deklaracji skróconej lub niezwłocznego dopełnienia formalności celem nadania danym towarom przeznaczenia celnego; oznacza to, że jeśli istnieje obowiązek objęcia tych towarów jedną z procedur celnych, należy złożyć zgłoszenie celne. W szczególności z samej treści art. 43 akapit drugi tego kodeksu wynika, że te dwie czynności dokonywane są co do zasady jednocześnie, z uwagi na to, że termin, który organy celne mogą wyznaczyć na złożenie deklaracji skróconej, upływa nie później niż w pierwszym dniu roboczym następującym po dniu przedstawienia towarów organom celnym. Ponadto zgodnie z art. 44 ust. 1 kodeksu celnego deklaracja skrócona powinna zawierać dane niezbędne do identyfikacji towarów (zob. podobnie wyrok z dnia 3 marca 2005 r., Papismedov i in., C‑195/03, EU:C:2005:131, pkt 30). [Sprostowane postanowieniem z dnia 6 października 2016 r.] Wprawdzie art. 43–45 kodeksu celnego zostały uchylone rozporządzeniem nr 648/2005, niemniej jednak – jak zauważył rzecznik generalny w pkt 122 opinii – związek pomiędzy przedstawieniem towaru organom celnym w rozumieniu art. 40 kodeksu celnego a deklaracją skróconą jest obecnie wyraźnie przewidziany w art. 186 ust. 1 akapit pierwszy rozporządzenia nr 2454/93, zmienionego rozporządzeniem nr 312/2009. [Sprostowane postanowieniem z dnia 6 października 2016 r.] W tych okolicznościach należy stwierdzić, że w sytuacji, w której przewidzianemu w art. 40 kodeksu celnego przedstawieniu towarów organom celnym towarzyszy złożenie deklaracji skróconej do czasowego składowania zgodnie z art. 186 rozporządzenia nr 2454/93, zmienionego rozporządzeniem nr 312/2009, zawierającej opis towarów niemający związku z rzeczywistością, nie ma miejsca zawiadomienie organów celnych o fakcie przywozu towarów w rozumieniu art. 4 pkt 19 tego kodeksu. Jeśli w deklaracji tej nie ma żadnej wzmianki o istotnej partii towarów przedstawianych organom celnym, należy uznać, że wprowadzenie tych towarów na obszar celny odbyło się nielegalnie (zob. analogicznie wyrok z dnia 3 marca 2005 r., Papismedov i in., C‑195/03, EU:C:2005:131, pkt 31). W tym względzie z postanowienia odsyłającego wynika, że w sprawie rozpatrywanej w postępowaniu głównym – w przeciwieństwie do okoliczności faktycznych analizowanych w wyroku z dnia 3 marca 2005 r., Papismedov i in. (C‑195/03, EU:C:2005:131) – deklaracja skrócona zawierała dane niezbędne do identyfikacji towarów. Otóż zdaniem sądu odsyłającego towar został zgłoszony pod właściwą nazwą, przy czym jedynie podpozycja taryfowa była błędna, a towar został określony właściwie co do jego rodzaju, ilości i opakowania. W tej sytuacji towary będące przedmiotem postępowania głównego nie mogą być uznane za nielegalnie wprowadzone na obszar celny Unii w rozumieniu art. 202 kodeksu celnego. Mogły być one zatem zgodnie z prawem przy wprowadzeniu do Słowenii objęte „zawieszającą procedurę celną” w rozumieniu art. 4 pkt 6 dyrektywy 2008/118, ponieważ nie doszło do żadnego importu w rozumieniu art. 2 lit. b) tej dyrektywy i nie powstało zobowiązanie podatkowe z tytułu akcyzy. W odniesieniu do art. 204 kodeksu celnego należy sprawdzić, czy towary będące przedmiotem postępowania głównego zostały następnie właściwie objęte procedurą tranzytu zewnętrznego, a na Węgrzech procedurą składu celnego, w celu zbadania, czy nie powstało zobowiązanie podatkowe z tytułu akcyzy na podstawie art. 4 pkt 8 dyrektywy 2008/118. Zgodnie z art. 59 ust. 1 kodeksu celnego każdy towar, który ma zostać objęty procedurą celną, zostaje zgłoszony do tej procedury. W tym względzie Trybunał – w ramach analizy charakteru i zakresu zgłoszenia celnego – w pkt 40 wyroku z dnia 15 września 2011 r., DP grup (C‑138/10, EU:C:2011:587) orzekł, iż ciążący na zgłaszającym obowiązek przedłożenia prawidłowych informacji rozciąga się również na określenie właściwej podpozycji przy klasyfikacji taryfowej towarów, przy czym zgłaszający może, w przypadku wątpliwości, złożyć uprzednio do organów celnych wniosek o wydanie wiążącej informacji taryfowej na podstawie art. 12 kodeksu celnego. Nie można zatem wykluczyć, że dług celny może powstać na mocy art. 204 kodeksu celnego. Zgodnie z art. 204 ust. 1 lit. a) wskazanego kodeksu dług celny w przywozie powstaje w wyniku niewykonania jednego z obowiązków wynikających z czasowego składowania lub ze stosowania procedury celnej, którą objęty był towar podlegający należnościom przywozowym, chyba że zostanie potwierdzone, iż uchybienie to nie miało rzeczywistego wpływu na prawidłowe przeprowadzenie odpowiedniej procedury celnej. W sytuacji rozpatrywanej w postępowaniu głównym towary zostały zaklasyfikowane do właściwego działu CN, ale do niewłaściwej podpozycji CN. [Sprostowane postanowieniem z dnia 6 października 2016 r.] Warto przypomnieć, że art. 859 rozporządzenia nr 2454/93, zmienionego rozporządzeniem nr 444/2002, w sposób odpowiedni ustanowił system regulujący w wyczerpujący sposób uchybienia w rozumieniu art. 204 kodeksu celnego „niemające rzeczywistego wpływu na prawidłowe przeprowadzenie składowania czasowego lub procedury celnej” (wyrok z dnia 6 września 2012 r., Eurogate Distribution, C‑28/11, EU:C:2012:533, pkt 34). [Sprostowane postanowieniem z dnia 6 października 2016 r.] W tym względzie należy podkreślić, że art. 859 rozporządzenia nr 2454/93, zmienionego rozporządzeniem nr 444/2002, pozwala uznać, że niedopełnienie jednego z obowiązków związanych z zastosowaniem procedury tranzytu nie ma rzeczywistego wpływu na przeprowadzenie wskazanej procedury, jeżeli zostały spełnione trzy warunki wymienione w pkt 2 tego artykułu oraz trzy warunki wymienione w akapicie pierwszym tego samego artykułu. Do sądu odsyłającego należy zbadanie, czy wszystkie te warunki zostały spełnione w sporze będącym przedmiotem postępowania głównego. W przypadku odpowiedzi twierdzącej błędna klasyfikacja towarów może zostać uznana za niemającą rzeczywistego wpływu na przeprowadzanie kolejnych procedur celnych. Dopiero po przeprowadzeniu badania, o jakim mowa w pkt 114, sąd odsyłający może ustalić, czy towar będący przedmiotem postępowania głównego został objęty „zawieszającą procedurę celną” w rozumieniu art. 4 pkt 6 dyrektywy 2008/118 po jego wprowadzeniu na terytorium Unii. W świetle całokształtu powyższych rozważań na postawione pytania drugie i trzecie należy odpowiedzieć, że pojęcie „zawieszającej procedury celnej” przewidziane w art. 4 pkt 6 dyrektywy 2008/118 należy rozumieć w ten sposób, że poddanie określonego towaru zawieszającej procedurze celnej nie może zostać zakwestionowane, jeżeli w dokumentach towarzyszących temu towarowi prawidłowo wskazano dział Wspólnej taryfy celnej, ale błędnie konkretną pozycję taryfową. W takim wypadku art. 2 lit. b) i art. 4 pkt 8 dyrektywy 2008/118 należy interpretować w ten sposób, iż nie doszło do importu owego towaru i że nie podlega on podatkowi akcyzowemu. W przedmiocie pytania czwartego Poprzez pytanie czwarte sąd odsyłający dąży w istocie do ustalenia, czy w sytuacji takiej jak rozpatrywana w postępowaniu głównym pojęcie „nieprawidłowości” w rozumieniu art. 38 dyrektywy 2008/118 należy interpretować w ten sposób, że dotyczy ono towaru objętego „zawieszającą procedurę celną” w rozumieniu art. 4 pkt 6 owej dyrektywy, któremu towarzyszy dokument wskazujący błędną klasyfikację taryfową. Artykuł 38 ust. 1 dyrektywy 2008/118 stanowi, że w wypadkach, w których nieprawidłowość wystąpiła podczas przemieszczania wyrobów akcyzowych w państwie członkowskim innym niż to, w którym wyroby te zostały dopuszczone do konsumpcji, wyroby te są objęte podatkiem akcyzowym powstającym w tym państwie członkowskim, w którym wystąpiła ta nieprawidłowość. Zgodnie z art. 38 ust. 2 wspomnianej dyrektywy, jeśli w trakcie przemieszczania wyrobów akcyzowych wykryto nieprawidłowość i jeśli ustalenie miejsca wystąpienia nieprawidłowości jest niemożliwe, uznaje się, że wystąpiła ona w państwie członkowskim, w którym została wykryta, i w tym państwie członkowskim wymagalny jest podatek akcyzowy. Artykuł 38 ust. 1 dyrektywy 2008/118 odwołuje się do nieprawidłowości, które zostały zdefiniowane w jego ust. 4. Na mocy art. 38 ust. 4 owej dyrektywy przez „nieprawidłowość” należy rozumieć sytuację, do której dochodzi w trakcie przemieszczania wyrobów akcyzowych, w szczególności zgodnie z art. 33 ust. 1 tej dyrektywy, powodującą, że przemieszczenie lub część przemieszczenia wyrobów akcyzowych nie zakończyła się zgodnie z przepisami. Dochodzi zatem do przemieszczania wyrobów akcyzowych w rozumieniu art. 33 ust. 1 wspomnianej dyrektywy wtedy, gdy wyroby akcyzowe zostały już dopuszczone do konsumpcji w jednym państwie członkowskim, a są przechowywane do celów handlowych w innym państwie członkowskim w celu ich dostawy lub wykorzystania w tym państwie. W sytuacji takiej jak sytuacja u źródeł sporu w postępowaniu głównym należy uznać, że warunki wynikające z art. 38 ust. 4 dyrektywy 2008/118 w związku z art. 33 ust. 1 tej dyrektywy nie zostały spełnione. Po pierwsze, towary będące przedmiotem postępowania głównego nie zostały dopuszczone do konsumpcji w Słowenii, ponieważ zostały one objęte „zawieszającą procedurą celną” w rozumieniu art. 4 pkt 6 dyrektywy 2008/118, i po drugie, towary te nie były przechowywane na Węgrzech na potrzeby handlowe w celu ich dostawy lub wykorzystania w tym państwie, lecz są przeznaczone do ponownego wywozu na Ukrainę. W świetle powyższych rozważań na zadane pytanie czwarte należy odpowiedzieć, że w sytuacji takiej jak rozpatrywana w postępowaniu głównym pojęcie „nieprawidłowości” w rozumieniu art. 38 dyrektywy 2008/118 należy interpretować w ten sposób, że nie dotyczy ono towaru objętego zawieszającą procedurę celną, któremu towarzyszy dokument wskazujący błędną klasyfikację taryfową. W przedmiocie kosztów Dla stron w postępowaniu głównym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej przed sądem odsyłającym; do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi, inne niż koszty stron w postępowaniu głównym, nie podlegają zwrotowi.   Z powyższych względów Trybunał (piąta izba) orzeka, co następuje:   1) Rozporządzenie Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej taryfy celnej, zmienione rozporządzeniem Komisji (UE) nr 861/2010 z dnia 5 października 2010 r. należy interpretować w ten sposób, że pozycja 2401 Nomenklatury scalonej znajdującej się w załączniku I do rozporządzenia nr 2658/87 zmienionego rozporządzeniem nr 861/2010 nie obejmuje towaru takiego jak ten będący przedmiotem postępowania głównego składającego się z tytoniu do palenia, pomimo obecności odpadów tytoniowych, ponieważ te ostatnie nie stanowią przeszkody dla zamierzonego wykorzystania rzeczonego wyrobu. Towar taki może jednak wchodzić w zakres pozycji 2403 tej Nomenklatury, a dokładniej podpozycji 2403 10 90, jeśli jest luźny, skompresowany i przechowywany w kartonach z plastikową wykładziną wewnętrzną o wadze netto jednego kartonu wynoszącej 30 kg.   2) Pojęcie „zawieszającej procedury celnej” przewidziane w art. 4 pkt 6 dyrektywy Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylającej dyrektywę Rady 92/12/EWG należy interpretować w ten sposób, że poddanie określonego towaru zawieszającej procedurze celnej nie może zostać zakwestionowane, jeżeli w dokumentach towarzyszących temu towarowi prawidłowo wskazano dział Wspólnej taryfy celnej, ale błędnie konkretną pozycję taryfową. W takim wypadku art. 2 lit. b) i art. 4 pkt 8 dyrektywy 2008/118 należy interpretować w ten sposób, że nie doszło do importu owego towaru i że nie podlega on podatkowi akcyzowemu.   3) W sytuacji takiej jak rozpatrywana w postępowaniu głównym pojęcie „nieprawidłowości” w rozumieniu art. 38 dyrektywy 2008/118 należy interpretować w ten sposób, że nie dotyczy ono towaru objętego zawieszającą procedurę celną, któremu towarzyszy dokument wskazujący błędną klasyfikację taryfową.   Podpisy ( *1 ) Język postępowania: węgierski.