C-414/02

Sprawa C-414/02 Spedition Ulustrans, Uluslararasi Nakliyat ve. Tic. A.S. Istanbul przeciwko Finanzlandesdirektion für Oberösterreich (wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym złożony przez Verwaltungsgerichtshof [Austria]) Wspólnotowy Kodeks Celny – Artykuł 202 – Powstanie długu celnego – Nielegalne wprowadzenie na obszar celny Wspólnoty – Pojęcie dłużnika – Obciążenie pracodawcy długiem pracownika, który dopuścił się naruszeń przy wykonywaniu obowiązków wynikających z prawa celnego Streszczenie wyroku Unia celna – Powstanie długu celnego w następstwie nielegalnego wprowadzenia towarów – Pojęcie dłużnika – Pracodawca osoby, która dokonała wprowadzenia – Zaliczenie przez uregulowanie krajowe – Przesłanki dopuszczalności (Rozporządzenie Rady nr 2913/92, art. 202 ust. 3) Artykuł 202 ust. 3 rozporządzenia Rady nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się on przepisowi krajowemu, który w razie nielegalnego wprowadzenia do Wspólnoty towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym czyni pracodawcę współdłużnikiem w zakresie należności celnych obciążających pracownika, który dokonał tego wprowadzenia, wykonując zadania powierzone mu przez pracodawcę, o ile przepis ten zawiera wymóg, by pracodawca uczestniczył we wprowadzeniu towarów w ten sposób, że wiedział lub powinien był wiedzieć, że wprowadzenie to było nielegalne. (por. pkt 45 oraz sentencja) WYROK TRYBUNAŁU (druga izba) z dnia 23 września 2004 r. (*) Wspólnotowy Kodeks Celny – Artykuł 202 – Powstanie długu celnego – Nielegalne wprowadzenie na obszar celny Wspólnoty – Pojęcie dłużnika – Obciążenie pracodawcy długiem pracownika, który dopuścił się naruszeń przy wykonywaniu obowiązków wynikających z prawa celnego W sprawie C‑414/02 mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 234 WE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Verwaltungsgerichtshof (Austria) postanowieniem z dnia 6 listopada 2002 r., które wpłynęło do Trybunału w dniu 19 listopada 2002 r., w postępowaniu: Spedition Ulustrans, Uluslararasi Nakliyat ve. Tic. A.S. Istanbul przeciwko Finanzlandesdirektion für Oberösterreich, TRYBUNAŁ (druga izba), W składzie: C. W. A. Timmermans, prezes izby, C. Gulmann, J.‑P. Puissochet (sprawozdawca), R. Schintgen i F. Macken, sędziowie, rzecznik generalny: A. Tizzano, sekretarz: R. Grass, uwzględniając procedurę pisemną, rozważywszy uwagi przedstawione: –        w imieniu Finanzlandesdirektion für Oberösterreich przez F. Brenneisa, działającego w charakterze pełnomocnika, –        w imieniu rządu austriackiego przez H. Dossiego, działającego w charakterze pełnomocnika, –        w imieniu Komisji Wspólnot Europejskich przez J.‑C. Schieferera, działającego w charakterze pełnomocnika, po zapoznaniu się z opinią rzecznika generalnego na posiedzeniu w dniu 6 maja 2004 r., wydaje następujący Wyrok 1        Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni art. 202 ust. 3 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U. L 302, str. 1, zwanego dalej „kodeksem celnym”). 2        Wniosek ten został złożony w ramach sporu pomiędzy spółką Spedition Ulustrans, Uluslararasi Nakliyat ve. Tic. A.S. Istanbul (zwaną dalej „Spedition Ulustrans”) a Finanzlandesdirektion für Oberösterreich (administracją skarbową dla Górnej Austrii, zwanej dalej „Finanzlandesdirektion”) w sprawie pokrycia długu celnego powstałego w wyniku nielegalnego wprowadzenia towarów na obszar celny Wspólnoty.  Ramy prawne  Uregulowania wspólnotowe 3        Artykuł 201 kodeksu celnego stanowi: „1.      Dług celny w przywozie powstaje w wyniku: a)      dopuszczenia do obrotu towaru podlegającego należnościom przywozowym          lub b)      objęcia takiego towaru procedurą odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem z należności celnych przywozowych. 2.      Dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego. 3.      Dłużnikiem jest zgłaszający. W przypadku przedstawicielstwa pośredniego dłużnikiem jest również osoba, na rzecz której składane jest zgłoszenie celne. Jeżeli zgłoszenie celne o objęcie towaru jedną z procedur określoną w ust. 1 zostało sporządzone na podstawie [nieprawdziwych] danych, co spowodowało, że należności celne przywozowe nie zostały pobrane lub zostały pobrane w kwocie niższej niż prawnie należna, osoby, które dostarczyły tych danych, wymaganych do sporządzenia zgłoszenia, i które wiedziały lub powinny były wiedzieć, że dane te są nieprawdziwe, mogą również zostać uznane za dłużników zgodnie z obowiązującymi przepisami krajowymi”. 4        Artykuł 202 kodeksu celnego stanowi: „1.      Dług celny w przywozie powstaje w wyniku: a)      nielegalnego wprowadzenia na obszar celny Wspólnoty towaru podlegającego należnościom przywozowym          lub b)      nielegalnego wprowadzenia na pozostałą część obszaru celnego Wspólnoty towaru podlegającego należnościom przywozowym i znajdującego się w wolnym obszarze celnym lub składzie wolnocłowym. Nielegalnym wprowadzeniem towaru w rozumieniu niniejszego artykułu jest każde wprowadzenie dokonane z naruszeniem przepisów art. 38-41 i art. 177 tiret drugie. 2.      Dług celny powstaje z chwilą nielegalnego wprowadzenia towaru. 3.      Dłużnikami są: –        osoba, która dokonała nielegalnego wprowadzenia, –        osoby, które uczestniczyły we wprowadzeniu i które jednocześnie wiedziały lub powinny były wiedzieć, że wprowadzenie to jest nielegalne, –        jak również osoby, które nabyły lub posiadały taki towar i które w chwili jego nabycia lub wejścia w jego posiadanie wiedziały bądź powinny były wiedzieć, że jest to towar wprowadzony nielegalnie ”. 5        Artykuł 203 kodeksu stanowi również: „1.      Dług celny w przywozie powstaje w wyniku: –        usunięcia spod dozoru celnego towaru podlegającego należnościom przywozowym. 2.      Dług celny powstaje z chwilą usunięcia towaru spod dozoru celnego. 3.      Dłużnikami są: –        osoba, która usunęła towar spod dozoru celnego, –        osoby, które uczestniczyły w tym usunięciu i które jednocześnie wiedziały lub powinny były wiedzieć, że towar zostaje usunięty spod dozoru celnego, –        osoby, które nabyły lub posiadały towar i które w chwili jego nabycia lub wejścia w jego posiadanie wiedziały bądź powinny były wiedzieć, że jest to towar usunięty spod dozoru celnego i –        odpowiednio osoba zobowiązana do wykonania obowiązków wynikających z czasowego składowania towaru lub wynikających ze stosowania procedury celnej, którą towar ten został objęty ”. 6        Artykuł 213 kodeksu celnego stanowi: „Jeżeli w odniesieniu do tego samego długu celnego występuje kilku dłużników, są oni solidarnie zobowiązani do pokrycia tego długu”. 7        Artykuł 221 ust. 1 tego kodeksu stanowi: „Niezwłocznie po dokonaniu zaksięgowania dłużnik zostaje powiadomiony o kwocie należności zgodnie z odpowiednią procedurą”.  Uregulowania krajowe 8        Paragraf 79 ust. 2 Zollrechts‑Durführungsgesetz (ustawy wprowadzającej przepisy wykonawcze w sprawie prawa celnego, BGBl. 1994/659, zwanej dalej „ZollR‑DG”) stanowi: „Dług celny ciążący na pracowniku lub pełnomocniku przedsiębiorcy wskutek sprzecznego z prawem postępowania w zakresie obowiązków przewidzianych w prawie celnym, przy wykonywaniu zadań powierzonych mu przez jego pracodawcę lub zleceniodawcę, obciąża również z tą samą chwilą pracodawcę lub zleceniodawcę, w zakresie, w jakim nie stali się oni w tej samej sprawie dłużnikami na mocy innych przepisów”.  Postępowanie przed sądem krajowym i pytanie prejudycjalne 9        W dniu 5 grudnia 1996 r. pracownik Spedition Ulustrans wprowadził na obszar celny Wspólnoty cztery przędzarki szpulowe. Jadąc ze Szwajcarii ciężarówką zarejestrowaną na Spedition Ulustrans przekroczył posterunek celny w Höchst (Austria), nie okazując organom celnym transportowanych towarów w sposób przewidziany w mających do nich zastosowanie przepisach. 10      Decyzją z dnia 11 grudnia 1996 r. wydaną na podstawie art. 221 ust. 1 kodeksu celnego Hauptzollamt Feldkirch (urząd celny w Feldkirch) powiadomił tego pracownika o kwocie należności celnych od nielegalnie przywiezionych towarów w wysokości 770 684 ATS (w tym 83 770 ATS tytułem cła i 686 914 ATS tytułem importowego podatku obrotowego). 11      Decyzją ostateczną z dnia 27 kwietnia 2000 r. Finanzlandesdirektion stwierdził, że nielegalny przywóz tych towarów doprowadził do powstania – na mocy art. 202 ust. 1 lit. a) kodeksu celnego – długu celnego w wysokości identycznej jak ustalona przez Hauptzollamt, który obciąża kierowcę. 12      Decyzją z dnia 27 lutego 1997 r. wydaną w oparciu o art. 202 ust. 1 lit. a) kodeksu celnego w związku z § 79 ust. 2 ZollR‑DG, Hauptzollamt powiadomił również Spedition Ulustrans o ciążącym na niej jako dłużniku solidarnym długu celnym, z tytułu tych samych należności, które obciążają jej pracownika. 13      Spedition Ulustrans wniosła odwołanie od tej decyzji. Zostało ono oddalone jako bezzasadne decyzją z dnia 11 września 1997 r. Wobec tego wniosła ona przed czwartą izbą odwoławczą Finanzlandesdirektion odwołanie, które decyzją z dnia 21 listopada 2000 r. również zostało oddalone. Finanzlandesdirektion stwierdził, że Hauptzollamt słusznie skierował w pierwszej instancji wezwanie do zapłaty nie tylko do kierowcy, lecz również do Spedition Ulustrans, jako dłużnika solidarnego, zobowiązanego jako pracodawca do czuwania nad tym, by zatrudniony przezeń kierowca postępował zgodnie ze szczególnymi wymogami w zakresie międzynarodowego transportu towarów. 14      Spedition Ulustrans wystąpiła zatem do Verwaltungsgerichtshof, podnosząc w szczególności, że ponieważ nie uczestniczyła w naruszeniach, których dopuścił się kierowca, nie może być uważana za dłużnika z tytułu powstałych należności. 15      Sąd krajowy przedstawia dwie grupy uwag. 16      W pierwszej kolejności wskazuje on, że brak jest obecnie jednomyślności w doktrynie co do pojęcia „dłużnik”. Wskazuje on, że zdaniem niektórych autorów, § 79 ust. 2 ZollR‑DG, bardzo szeroko rozciągając zakres pojęcia dłużnika na wszystkich pracodawców lub zleceniodawców pracownika lub pełnomocnika naruszającego przepisy celne, z pominięciem subiektywnych przesłanek wskazanych w art. 202 ust. 3 tiret drugie kodeksu celnego, jest niezgodny z tym ostatnim przepisem. Sąd krajowy dodaje, że zdaniem innych autorów w razie nielegalnego wprowadzenia towaru pojęcie dłużnika uzależnione jest od definicji „osob[y], która dokonała nielegalnego wprowadzenia” w rozumieniu art. 202 ust. 3 tiret pierwsze kodeksu. Osobą tą jest zawsze, przynajmniej pośrednio, przedsiębiorca, jako że to on sprawuje pieczę prawną nad transportowanymi towarami, podczas gdy kierowca jest tylko posiadaczem zależnym. W świetle tej drugiej koncepcji § 79 ust. 2 ZollR‑DG nie jest niezgodny z art. 202 ust. 3 tiret drugie kodeksu celnego, lecz po prostu zbędny w świetle art. 202 ust. 3 tiret pierwsze tego kodeksu. 17      W drugiej kolejności sąd krajowy wskazuje, że Spedition Ulustrans podnosi, iż § 79 ust. 2 ZollR‑DG jest „przepisem dotyczącym odpowiedzialności”. Zdaniem skarżącej w sprawie głównej, ustawodawca krajowy, nie będąc ograniczony prawem wspólnotowym, ma swobodę ustanowienia takiego przepisu. 18      W tych okolicznościach Verwaltungsgerichtshof postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującym pytaniem prejudycjalnym: „Czy § 79 ust. 2 [ZollR‑DG] (zgodnie z którym powstanie długu celnego obciążającego pracownika lub pełnomocnika przedsiębiorcy, ze względu na sprzeczne z prawem postępowanie w zakresie obowiązków przewidzianych w prawie celnym podczas wykonywania zadań powierzonych mu przez pracodawcę lub zleceniodawcę, powoduje również – z tą samą chwilą – powstanie długu celnego obciążającego pracodawcę lub zleceniodawcę) dokonuje niedopuszczalnego w świetle art. 202 ust. 3 kodeksu celnego rozszerzenia pojęcia dłużnika i jest wobec tego sprzeczny z prawem wspólnotowym?”.  W przedmiocie pytania prejudycjalnego  Uwagi przedstawione Trybunałowi 19      Zdaniem Finanzlandesdirektion, kodeks celny upoważnia organy celne do zastosowania wszelkich środków przyznanych im przez „obowiązujące przepisy”, w tym ustawodawstwo krajowe, w celu zapewnienia pokrycia długu celnego. Artykuł 201 i nast. kodeksu celnego stanowią wyłącznie minimalną harmonizację pojęcia dłużnika i nie stanowią przeszkody dla przyjęcia przez Państwa Członkowskie innych przepisów, takich jak § 79 ust. 2 ZollR‑DG, w celu zapewnienia pokrycia długu celnego przez pracodawcę. Przepis ten ma zastosowanie wyłącznie, jeżeli niedozwolone postępowanie ma miejsce w ramach działalności przedsiębiorcy, to jest jeżeli zamiarem pracownika lub zleceniobiorcy było działanie w interesie przedsiębiorcy, a nie własnym. 20      Rząd austriacki podkreśla, że na podstawie art. 8 ust. 1 decyzji Rady 2000/597/WE, Euratom z dnia 29 września 2000 r. w sprawie systemu środków własnych Wspólnot Europejskich (Dz.U. L 253, str. 42) wspólnotowe należności celne, które stanowią środki własne Wspólnot są pobierane przez Państwa Członkowskie zgodnie z przepisami prawa krajowego wprowadzonymi ustawą, rozporządzeniem lub aktem administracyjnym, które w razie potrzeby zostają dostosowane, tak aby spełniały wymagania określone w przepisach wspólnotowych. Ustawodawca wspólnotowy zamierzał więc pozostawić Państwom Członkowskim wybór środków uznanych przez nie za najskuteczniejsze dla zapewnienia poboru należności celnych. 21      Paragraf 79 ust 2 ZollR‑DG należy do powyżej wskazanych przepisów. Czyniąc pracodawcę lub zleceniodawcę, którzy czerpią korzyści gospodarcze z działań ich pracowników lub zleceniobiorców, współdłużnikami, przepis ten pozwala na skuteczniejsze zapewnienie pokrycia należności wynikających z długu celnego, niż w przypadku gdyby pracownicy i zleceniobiorcy – podmioty słabe gospodarczo i często niewypłacalne – były jedynymi podmiotami odpowiedzialnymi wskazanymi w przepisach. Ponadto § 79 ust. 2 ZollR‑DG jest zgodny z ogólnymi zasadami prawa wspólnymi dla wszystkich Państw Członkowskich, w szczególności zasadą proporcjonalności. Nie dokonuje on więc rozszerzenia pojęcia dłużnika w sposób sprzeczny z art. 202 ust. 3 kodeksu celnego. 22      Zdaniem Komisji, automatyczne przypisanie wszelkiego zachowania pracownika jego pracodawcy, bez uwzględnienia rzeczywistego „uczestnictwa” pracodawcy w rozumieniu art. 202 ust. 3 tiret drugie, wykracza poza zakres tego ostatniego przepisu. Jeżeli sądy krajowe dokonywałyby jego wykładni w ten sposób, że ustanawia on niewzruszalne domniemanie w zakresie przypisania pracodawcy postępowania pracownika, należałoby stwierdzić niezgodność § 79 ust. 2 ZollR‑DG z przepisami kodeksu celnego.  Odpowiedź Trybunału 23      W ramach postępowania na podstawie art. 234 WE do Trybunału nie należy orzekanie w przedmiocie zgodności przepisów prawa krajowego z prawem wspólnotowym. Natomiast rolą Trybunału jest dostarczyć sądowi krajowemu wszystkich elementów wykładni prawa wspólnotowego, które mogą być mu pomocne w dokonaniu oceny tej zgodności (wyroki z dnia 17 grudnia 1970 r. w sprawie 30/70 Scheer, Rec. str. 1197, pkt 4; z dnia 6 czerwca 1984 r. w sprawie 97/83 Melkunie, Rec. str. 2367, pkt 7 i z dnia 29 listopada 2001 r. w sprawie C‑17/00 De Coster, Rec. str. I‑9445, pkt 23). 24      Wobec powyższego należy stwierdzić, że sąd krajowy zwrócił się do Trybunału z pytaniem, czy wykładni art. 202 ust. 3 kodeksu celnego należy dokonywać w ten sposób, że sprzeciwia się on, by na podstawie § 79 ust. 2 ZollR‑DG pracodawca był uważany za dłużnika solidarnego w zakresie należności celnych obciążających jego pracownika, w sytuacji gdy ten ostatni dopuścił się naruszenia obowiązków wynikających z przepisów prawa celnego w toku wykonywania zadań powierzonych mu przez pracodawcę. 25      Po pierwsze, z brzmienia art. 202 ust. 3 kodeksu celnego wynika, że ustawodawca wspólnotowy zamierzał w sposób szeroki określić krąg osób, które mogą zostać uznane za dłużników w razie nielegalnego wprowadzenia towaru podlegającego należnościom przywozowym, nie czyniąc przy tym pracodawcy w sposób automatyczny współdłużnikiem w zakresie należności celnych obciążających jego pracownika. 26      Na wstępie art. 202 ust. 3 tiret pierwsze kodeksu celnego mówi o „osobie”, która dokonała nielegalnego wprowadzenia, nie wskazując, czy chodzi o osobę fizyczną, taką jak pracownik przedsiębiorstwa, czy też osobę prawną, taką jak spółka, na rzecz której dokonano nielegalnego wprowadzenia towaru. W konsekwencji, o ile przepis ten może w każdym razie zostać zastosowany do pracownika dokonującego czynności wprowadzenia, również pracodawca może zostać uznany za dłużnika w zakresie należności celnych, jeśli jest on „osobą” w rozumieniu tego przepisu, to znaczy w wyniku swych działań może być uznany za odpowiedzialnego za nielegalne wprowadzenie towaru. 27      Następnie art. 202 ust. 3 tiret drugie mówi o „osobach” w liczbie mnogiej – nie wskazując, czy chodzi o osoby fizyczne czy prawne – które „uczestniczyły” w nielegalnym wprowadzeniu, to jest tych, które wzięły jakikolwiek udział w tym działaniu. Uznanie za dłużnika w rozumieniu tego przepisu jest jednak uzależnione od przesłanki, by osoby, uczestnicząc w tym wprowadzeniu, „wiedziały lub powinny były wiedzieć, że wprowadzenie to jest nielegalne”. Przesłanka ta oparta jest zatem na subiektywnych elementach oceny, które w niektórych wypadkach mogą wykluczyć uznanie za dłużnika. 28      Wreszcie art. 202 ust. 3 tiret trzecie kodeksu celnego przewiduje również uznanie za dłużników osób – również w tym wypadku bez wskazania, czy chodzi o osoby fizyczne czy prawne – które po nielegalnym wprowadzeniu towaru, to jest po czynności, która spowodowała powstanie długu celnego, nabyły lub posiadały taki towar i które w chwili jego nabycia lub wejścia w jego posiadanie wiedziały bądź powinny były wiedzieć, że jest to towar wprowadzony nielegalnie. Rozszerzenie pojęcia dłużnika jest więc w tym przypadku, podobnie jak w przypadku zastosowania art. 202 ust. 3 tiret drugie kodeksu celnego, uzależnione od przesłanki o charakterze subiektywnym. 29      Z oceny art. 202 ust. 3 tiret pierwsze, drugie i trzecie kodeksu celnego wynika, że ustawodawca wspólnotowy dokonał rozróżnienia pomiędzy sytuacjami wskazanymi w pierwszym z tych tiret a wskazanymi w tiret drugim i trzecim. W okolicznościach wskazanych w tiret pierwszym pracodawca może zostać uznany za podmiot, który sam dokonał nielegalnego wprowadzenia towaru i w związku z tym, sam lub solidarnie z pracownikiem, staje się dłużnikiem. W okolicznościach wskazanych w tiret drugim i trzecim pracodawca tylko „uczestniczy” we wprowadzeniu i może zostać uznany za dłużnika solidarnego wyłącznie w razie wystąpienia subiektywnych przesłanek. 30      W tych okolicznościach, gdy wydaje się, że nielegalne wprowadzenie towaru nie może zostać przypisane pracodawcy, lecz jest wynikiem działania pracownika, pracodawca może zostać dłużnikiem, jeśli uczestniczył w tym wprowadzeniu, co może mieć miejsce w szczególności wtedy, gdy nielegalnego wprowadzenia dokonano za pomocą środków bądź personelu jego przedsiębiorstwa i, z drugiej strony, jeżeli wiedział, że operacja wprowadzenia była nielegalna. 31      Artykuł 202 ust. 3 kodeksu celnego dąży do szerokiej definicji pojęcia dłużnika, w sposób zgodny ze wskazaną w art. 213 tego kodeksu zasadą solidarnej odpowiedzialności dłużników zobowiązanych do pokrycia należności wynikających z tego samego długu celnego. Jednakże nie czyni on pracodawcy w sposób automatyczny współdłużnikiem w zakresie należności celnych obciążających pracownika, który dokonał nielegalnego wprowadzenia towaru. 32      W drugiej kolejności z ewolucji mających zastosowanie w tej dziedzinie przepisów wspólnotowych wynika, że ustawodawca wspólnotowy dokonywał określenia osób ponoszących odpowiedzialność z tytułu długu celnego w warunkach każdorazowo gwarantujących wyższy stopień harmonizacji. 33      Najpierw pojawiła się dyrektywa Rady 79/623/EWG z dnia 25 czerwca 1979 r. w sprawie harmonizacji przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych dotyczących długu celnego (Dz.U. L 179, str. 31). W drugim zdaniu motywu piątego tej dyrektywy stwierdzono, że „jest […] konieczne ustalenie wspólnych zasad określenia momentu powstania długu celnego w celu zapewnienia jednolitego stosowania obowiązujących przepisów wspólnotowych w zakresie przywozu i wywozu” [tłumaczenie nieoficjalne]. 34      Dyrektywa ta została zastąpiona rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2144/87 z dnia 13 lipca 1987 r w sprawie długu celnego (Dz.U. L 201, str. 15) i rozporządzeniem Rady (EWG) nr 1031/88 z dnia 18 kwietnia 1988 r. w sprawie określenia osób zobowiązanych do pokrycia należności wynikających z długu celnego (Dz.U. L 102, str. 5). 35      Rozporządzenie nr 2144/87 wskazywało w drugim motywie, że „zasady dotyczące powstawania długu celnego, określenia jego wysokości, jego wymagalności oraz wygaśnięcia są tak istotne dla prawidłowego funkcjonowania unii celnej, że konieczne jest zapewnienie w największym możliwym stopniu ich jednolitego stosowania we Wspólnocie” oraz że „w tym celu należy zastąpić obecnie obowiązujące przepisy dyrektywy 79/623/EWG rozporządzeniem”. [tłumaczenie nieoficjalne] 36      Co się tyczy rozporządzenia nr 1031/88, stanowiło ono w motywie piątym, że „gdy chodzi o dług celny powstały w wyniku nielegalnego wprowadzenia towarów na obszar celny Wspólnoty […], należy postanowić, że zobowiązanym do uiszczenia należności wynikających z długu celnego jest podmiot, wskutek działania którego doszło do powstania długu celnego, jak również wszelkie inne osoby, których odpowiedzialność w związku z tym działaniem przewidziana została w przepisach obowiązujących w Państwach Członkowskich”. Artykuł 3 rozporządzenia nr 1031/88 stanowił więc co do zasady, że osobami zobowiązanymi do uiszczenia należności wynikających z długu celnego powstałego w wyniku nielegalnego wprowadzenia towaru są osoby, które dokonały wprowadzenia i „solidarnie, zgodnie z przepisami obowiązującymi w Państwach Członkowskich” osoby, które uczestniczą w takim działaniu, nabywają lub przechowują towar i wszelkie inne osoby, których odpowiedzialność powstaje wskutek takiego wprowadzenia. 37      Artykuł 202 ust. 3 kodeksu celnego, który zastąpił powyżej wskazane przepisy rozporządzenia nr 2144/87 i 1031/88 jest jeszcze bardziej szczegółowy. Nie zawiera on już odesłania do „przepisów obowiązujących w Państwach Członkowskich” i samodzielnie formułuje przesłanki rozszerzenia uznania za dłużnika na osoby „uczestniczące” w nielegalnym wprowadzeniu towarów. 38      Bez wątpienia wszystkie te zmiany przepisów nie miały ani celu, ani tym bardziej skutku w postaci pozbawienia Państw Członkowskich możliwości ustanowienia środków skutecznie przyczyniających się do wykonania celów regulacji celnej, w szczególności w zakresie pokrycia kwot długu celnego. Nie uniemożliwiły one również tym państwom ustanowienia, tam gdzie było to konieczne, przepisów określających, z poszanowaniem tych celów i zgodnie z zasadą proporcjonalności, przesłanek zastosowania przepisów wspólnotowych (odnośnie do przepisu krajowego zwiększającego wysokość należności celnych w razie naruszenia wspólnotowej regulacji celnej zob. wyrok z dnia 16 października 2003 r. w sprawie C‑91/02 Hannl + Hofstetter, dotychczas nieopublikowany w Zbiorze, pkt 18-20). 39      Jednakże z analizy powyżej wskazanych aktów wyraźnie wynika, że od wejścia w życie kodeksu celnego ustawodawca wspólnotowy zamierzał w sposób pełny ustalić przesłanki uznania osób za dłużników. 40      Postanowienia ustawy krajowej, które z pominięciem subiektywnych przesłanek wskazanych w art. 202 ust. 3 tiret drugie i trzecie kodeksu celnego dokonują automatycznego rozciągnięcia na pracodawcę długu ciążącego na jego pracowniku, bez konieczności wykazania, że pracodawca uczestniczył we wprowadzeniu towarów, w szczególności poprzez fakt, że wiedział lub powinien był wiedzieć, iż takie wprowadzenie jest nielegalne, pozostają w sprzeczności z tą jasno wyrażoną intencją ustawodawcy wspólnotowego, jak również z przypomnianym w niniejszym wyroku brzmieniem i celem art. 202 ust. 3 kodeksu celnego. 41      Do sądu krajowego należy dokonanie oceny, czy § 79 ust. 2 ZollR‑DG dokonuje takiego automatycznego rozciągnięcia długu. Przystępując do tej analizy sąd krajowy powinien w najszerszym możliwym stopniu dokonać wykładni tego przepisu w świetle brzmienia i celu art. 202 ust. 3 kodeksu celnego. Następujące elementy powinny zostać w szczególności wzięte pod uwagę w ramach tej oceny. 42      Na wstępie, jeżeli wykładni § 79 ust. 2 ZollR‑DG dokonywano w ten sposób, że ustanawia on niewzruszalne domniemanie współodpowiedzialności pracodawcy za dług jego pracownika, to przepis ten jest niezgodny z art. 202 ust. 3 kodeksu celnego. Niezgodność ta ma miejsce również w razie, gdyby przepis ten był stosowany wyłącznie w sytuacjach, w których pracownik działał w ramach wykonywania zadań powierzonych mu przez pracodawcę. Nie można bowiem wykluczyć, że w takich okolicznościach pracodawca nie jest sprawcą niedozwolonego wprowadzenia towaru oraz że może wobec tego podnieść, iż nie wiedział lub nie musiał wiedzieć, że wprowadzenie było nielegalne. 43      Następnie, o ile co do zasady należności wynikające z długu celnego powinny zostać wyegzekwowane od pracodawcy oraz zgodnie z art. 239 kodeksu celnego możliwe jest uzyskanie przez niego zwrotu lub umorzenia należności celnych, okoliczności te nie pozwalają na stwierdzenie, że rozciągnięcie długu na pracodawcę jest w każdym wypadku proporcjonalne do zamierzonego celu. Artykuł 202 ust. 3 kodeksu celnego w pewnych okolicznościach pozwala bowiem pracodawcy uniknąć uznania za dłużnika, podczas gdy możliwość uzyskania przez dłużnika zwrotu lub umorzenia należności celnych występuje wyłącznie a posteriori na podstawie innych przesłanek (odnośnie do możliwości zwrotu należności celnych w „szczególnej sytuacji” braku winy podmiotu, który uiścił należności zob. wyrok z dnia 7 września 1999 r. w sprawie C‑61/98 De Haan, Rec. str. I‑5003). 44      Wreszcie gdyby § 79 ust. 2 ZollR‑DG był rozumiany jako przepis precyzujący przesłanki stosowania art. 202 ust. 3 tiret pierwsze kodeksu celnego, tym bardziej nie byłby on zgodny z tym kodeksem. Wykładnia taka, w szeroki sposób zakładająca, że pracodawca jest „osobą która dokonała nielegalnego wprowadzenia towaru” w rozumieniu tiret pierwsze, pozbawiłaby art. 202 ust. 3 tiret drugie treści i nie pozwalałaby pracodawcy uwolnić się od odpowiedzialności z tytułu długu celnego w sytuacji, gdy nie uczestniczył w tym wprowadzeniu i nie wiedział o nim. 45      Z ogółu powyższych rozważań wynika, że wykładni art. 202 ust. 3 kodeksu celnego należy dokonywać w ten sposób, że nie sprzeciwia się on przepisowi krajowemu tego rodzaju, jak § 79 ust. 2 ZollR‑DG, który w razie nielegalnego wprowadzenia do Wspólnoty towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym czyni pracodawcę współdłużnikiem w zakresie należności celnych obciążających pracownika, który dokonał tego wprowadzenia, wykonując zadania powierzone mu przez pracodawcę, o ile przepis ten zawiera wymóg, by pracodawca uczestniczył we wprowadzeniu towarów w ten sposób, że wiedział lub powinien był wiedzieć, że wprowadzenie to było nielegalne.  W przedmiocie kosztów 46      Dla stron postępowania głównego niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej przed sądem krajowym, do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi, inne niż poniesione przez strony postępowania przed sądem krajowym, nie podlegają zwrotowi. Z powyższych względów Trybunał (druga izba) orzeka, co następuje: Artykuł 202 ust. 3 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się on przepisowi krajowemu tego rodzaju, jak § 79 ust. 2 Zollrechts‑Durführungsgesetz (ustawy wprowadzającej przepisy wykonawcze w sprawie prawa celnego), który w razie nielegalnego wprowadzenia do Wspólnoty towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym czyni pracodawcę współdłużnikiem w zakresie należności celnych obciążających pracownika, który dokonał tego wprowadzenia, wykonując zadania powierzone mu przez pracodawcę, o ile przepis ten zawiera wymóg, by pracodawca uczestniczył we wprowadzeniu towarów w ten sposób, że wiedział lub powinien był wiedzieć, że wprowadzenie to było nielegalne. Podpisy * Język postępowania: niemiecki.