0110-KSI2-1.442.20.2024.7.KF

DECYZJA Na podstawie art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383, z późn. zm.), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”, oraz art. 42h ust. 3a pkt 1 w zw. z art. 42g ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po rozpatrzeniu materiału dowodowego zebranego w postępowaniu prowadzonym w sprawie zmiany lub uchylenia wydanej w dniu 28 stycznia 2022 r. wiążącej informacji stawkowej nr 0112-KDSL1-1.440.286.2021.2.AKU, w której dla usługi wstępu na salę taneczną, na której prowadzone są zajęcia z instruktorem tańca – określono: –    w rozstrzygnięciu: Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu –    w stawce podatku od towarów i usług: 8% –    w podstawie prawnej: art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a oraz poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy, uchyla wydaną WIS i umarza postępowanie wszczęte z urzędu postanowieniem z dnia 11 września 2024 r. nr 0110-KSI2-1.442.20.2024.1.KF. UZASADNIENIE W dniu 15 listopada 2021 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. usługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 10 grudnia 2021 r. (data wpływu 12 grudnia 2021 r.). W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi. „Wstęp na salę taneczną, na której prowadzone są zajęcia z instruktorem tańca. Wnioskodawca posiada odpowiednio przygotowaną oraz wyposażoną salę taneczną w formie studia. Studio oferuje wiele rodzajów zajęć tanecznych dla różnych grup wiekowych, dla różnych poziomów zaawansowania, w różnych stylach tanecznych (np. (…), itp). Każde zajęcia prowadzi instruktor tańca, który uczy uczestników zajęć przygotowanej przez siebie choreografii, kroków tanecznych, prowadzi rozgrzewkę, dodatkowo edukuje uczestników na temat ruchu, muzyki i anatomii. Za wstęp na salę pobierane są opłaty w różnych formach: 1.  Pojedyncze wejście na salą i uczestnictwo w zajęciach. 2.  Karnet miesięczny, który obejmuje wejścia na wszystkie zajęcia danej grupy od 1-ego do ostatniego dnia miesiąca. 3.  Karnet semestralny, który obejmuje wejścia na wszystkie zajęcia danej grupy od 1-ego do ostatniego dnia semestru. 4.  Karnet roczny, który obejmuje wejścia na wszystkie zajęcia danej grupy od 1-ego do ostatniego dnia roku szkolnego. 5.  Karnet (…), który obejmuje nielimitowane wejścia na wszystkie stałe zajęcia prowadzone przez Wnioskodawcę przeznaczone dla danej grupy wiekowej, w tym do zajęć (…). 6.  (…), czyli jednorazowe wejście na zajęcia typu (…). 7.  Wstęp (…), czyli opłata za wydarzenie taneczne polegające na wstępie na wiele zajęć w trakcie jednego dnia. Na wstęp nie są zawierane umowy pisemne, a jedynie wydawane bilety-karnety jak w powyższym wyszczególnieniu”. W uzupełnieniu z dnia 10 grudnia 2021 r. (data wpływu 12 grudnia 2021 r.) Wnioskodawca odpowiedział na zadane przez Organ pytania w następujący sposób: 1.  Wnioskodawca nie świadczy usługi w obiekcie sportowym. Wnioskodawca wynajmuje przestrzeń w wolno stojącym budynku od prywatnego najemcy. 2.  Wnioskodawca korzysta z obiektu na podstawie umowy najmu. 3.  W obiekcie, w którym Wnioskodawca prowadzi zajęcia taneczne, dostępne są również urządzenia do ćwiczeń siłowych (siłownia). W przypadku karnetów objętych wnioskiem o wydanie WIS, a więc w odniesieniu do karnetów uprawniających klienta do wstępu na salę tańca (zajęcia taneczne), uczestnik nie ma możliwości uczestnictwa w innych aktywnościach/ korzystania z innych urządzeń w ramach takiego karnetu. W przypadku innych karnetów Wnioskodawca umożliwia korzystanie również z innych urządzeń/usług rekreacyjnych. 4.  Uczestnictwo w zajęciach świadczonych przez Wnioskodawcę ma na celu szeroko pojętą rekreację. Oferowane przez Wnioskodawcę zajęcia zaspokajają dwojakiego rodzaju potrzeby uczestników, tj. (1) są formą aktywności fizycznej podnoszącą kondycję, korzystnie wpływającą na zdrowie i samopoczucie uczestników, jak również (2) są formą spędzania wolnego czasu, czyli mają charakter wypoczynku, relaksu, rekreacji. Natomiast niewykluczone, że osoby korzystające z tej formy aktywności (rekreacji), z uwagi na jej charakter, mogą się również nauczyć np. kroków danego tańca. 5.  Zajęcia taneczne prowadzone są przez Wnioskodawcę co do zasady w różnych grupach wiekowych i na różnym poziomie zaawansowania. Natomiast w zajęciach biorą udział przypadkowe osoby, które wykupiły wstęp na zajęcia, uczestnicy zajęć mają zatem możliwość wyboru zajęć i mogą tym samym wybrać rodzaj zajęć i również poziom tych zajęć biorąc pod uwagę swoje umiejętności, stopień zaawansowania, wiek czy upodobania taneczne. 6.  Uczestnicy zajęć nie dostają żadnych zaświadczeń/certyfikatów lub innych dokumentów potwierdzających nabycie umiejętności w zakresie tańca. 7.  Instruktor tańca prowadzi zajęcia na sali tańca na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło. 8.  Ani Wnioskodawca, ani instruktorzy nie ponoszą odpowiedzialności w razie wystąpienia kontuzji powstałych w związku z uczestnictwem korzystającego w zajęciach (wstępem na salę tańca). Do ww. pisma Wnioskodawca dołączył regulamin Sali tanecznej (zajęć tanecznych). W dniu 28 stycznia 2022 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał decyzję WIS nr 0112-KDSL1-1.440.286.2021.2.AKU, w której dla usługi wstępu na salę taneczną, na której prowadzone są zajęcia z instruktorem tańca – określono: –    w rozstrzygnięciu: Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu –    w stawce podatku od towarów i usług: 8% –    w podstawie prawnej: art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a oraz poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy. Decyzja została doręczona Wnioskodawcy w dniu 11 lutego 2022 r., co potwierdza data wskazana na Urzędowym Poświadczeniu Doręczenia (UPD). Wnioskodawca nie złożył odwołania od ww. decyzji. W ramach nadzoru nad poprawnością wydawanych wiążących informacji stawkowych sprawę przekazano do ponownej analizy, w związku z powzięciem przez Organ przypuszczenia wystąpienia przesłanek powodujących nieprawidłowość WIS z dnia 28 stycznia 2022 r., albowiem pojawiły się wątpliwości po stronie Organu dotyczące prawidłowości zawartego w WIS rozstrzygnięcia oraz wskazanej stawki podatku od towarów i usług. Wobec powyższego, postanowieniem z dnia 11 września 2024 r. nr 0110-KSI2-1.442.20.2024.1.KF Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wszczął z urzędu postępowanie w sprawie w sprawie zmiany albo uchylenia wydanej w dniu 28 stycznia 2022 r. wiążącej informacji stawkowej nr 0112-KDSL1-1.440.286.2021.2.AKU. Postanowienie zostało doręczone na ręce pełnomocnika ogólnego – doradcy podatkowego (…) - w dniu 25 września 2024 r., co potwierdza data wskazana na Urzędowym Poświadczeniu Doręczenia (UPD). Pismem z dnia 22 października 2024 r. (data wpływu 22 października 2024 r.), ww. pełnomocnik ogólny poinformował, że: „podmiot którego dotyczy postanowienie, już nie istnieje. Spółka (…). została zawieszona (…) 2024 a następnie uchwałą wspólniczek zlikwidowana (…) 2024 r.”. Powyższą informację potwierdzają zapisy zawarte w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (data zaprzestania wykonywania działalności gospodarczej (…) 2024 r., data wykreślenia wpisu z rejestru (…) 2024 r.) oraz Wykazie podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy VAT, niezarejestrowanych oraz wykreślonych i przywróconych do rejestru VAT (data wykreślenia rejestracji jako podatnika VAT (…) 2024 r.). Pełnomocnik wycofał swoje pełnomocnictwo ogólne z Centralnej Bazy Pełnomocnictw Ogólnych (CRPO). Po zapoznaniu się z całokształtem materiału dowodowego zebranego w sprawie, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, co następuje. Mając na uwadze potrzebę wyczerpującego uzasadnienia przedmiotowego rozstrzygnięcia, Organ uznaje za zasadne przywołanie przepisów prawa stanowiących podstawę przeprowadzonego postępowania w sprawie zmiany albo uchylenia wiążącej informacji stawkowej z dnia 28 stycznia 2022 r. nr 0112-KDSL1-1.440.286.2021.2.AKU. W sprawach dotyczących WIS stosuje się odpowiednio przepisy działu IV Ordynacji podatkowej, z wyłączeniem rozdziałów 17, 18, 19 i 20 (art. 42g ust. 2 ustawy). Zgodnie z art. 5a ustawy – towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. - Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych. W myśl art. 42a ustawy – wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera: 1)  opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS; 2)  klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do: a.  określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi, b.  stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4; 3)  stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi. z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4. Zatem w przypadku, gdy stawka podatku od towarów i usług nie jest uzależniona od zaklasyfikowania danego towaru lub usługi do odpowiedniej klasyfikacji (CN, PKOB lub PKWiU), ale od spełnienia definicji (opisu) zawartej w odpowiednim przepisie ustawy lub pozycji załącznika do ustawy, przedmiotem postępowania w zakresie wydania WIS jest ustalenie, czy opisany towar lub usługa spełnia wymogi wskazane przez ustawodawcę w tym opisie. Zgodnie z art. 42h ust. 3 ustawy, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wszczyna z urzędu postępowanie w sprawie zmiany albo uchylenia ostatecznej WIS w przypadku wystąpienia albo uzasadnionego przypuszczenia wystąpienia przesłanek powodujących jej nieprawidłowość, w szczególności w przypadku: 1)  przyjęcia zmiany w Nomenklaturze scalonej (CN); 2)  przyjęcia przez Komisję Europejską środków w celu określenia klasyfikacji taryfowej towarów; 3)  utraty zgodności z interpretacją Nomenklatury scalonej (CN) wynikającą z: a)  not wyjaśniających, o których mowa w art. 9 ust. 1 lit. a tiret drugie rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, b)  wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, c)  decyzji klasyfikacyjnych, opinii klasyfikacyjnych lub zmian not wyjaśniających do Nomenklatury Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, przyjętej przez organizację ustanowioną na podstawie Konwencji o utworzeniu Rady Współpracy Celnej, sporządzonej w Brukseli dnia 15 grudnia 1950 r. (Dz.U. z 1978 r. poz. 43); 4)  błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego; 5)  istnienia w dniu jej wydania przesłanek odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania WIS, odmowy wydania WIS albo umorzenia postępowania; 6)  wystąpienia przesłanek, o których mowa w art. 240 § 1 oraz art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu do ustawy wprowadzającej[1] powyższy przepis wskazano, że: „Przepis ten zawiera wszystkie przypadki, które udało się w dotychczasowej praktyce zidentyfikować. Niemniej jednak możliwe, że praktyka wyłonić może inne przesłanki powodujące nieprawidłowość wydanych WIS, a nieprawidłowe WIS nie powinny pozostawać w obrocie prawnym, w szczególności wiązać podatnika i organ. W związku z tym podstawa prawna zmiany albo uchylenia ostatecznych WIS zawierających wszelkiego rodzaju nieprawidłowości jest niezbędna dla wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji wiążących a nieprawidłowych wskutek przesłanek obecnie niezidentyfikowanych”[2]. Z kolei na mocy art. 42h ust. 3a, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po przeprowadzeniu postępowania określonego w ust. 3: 1)  uchyla WIS i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy albo umarza postępowanie albo 2)  zmienia WIS i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy, albo 3)  umarza postępowanie, jeżeli w jego wyniku sprawa zostałaby rozstrzygnięta jak w WIS albo jeżeli postępowanie stało się bezprzedmiotowe. Uzasadniając zmiany w art. 42h ust. 3a ustawy, ustawodawca wyjaśnił, że: „(…) po wszczętym z urzędu i przeprowadzonym postępowaniu w celu zmiany albo uchylenia ostatecznej WIS (na podstawie art. 42h ust. 3) dyrektor KIS jest uprawniony do wydania – w zależności od ustaleń dokonanych w trakcie tego postępowania – decyzji wskazanych w proponowanym przepisie. Zgodnie zatem z projektowanym przepisem, po przeprowadzeniu wszczętego postępowania dyrektor KIS – w zależności od sytuacji: 1)  uchyli WIS i w tym zakresie orzeknie co do istoty sprawy albo umorzy postępowanie, albo 2)  zmieni WIS i w tym zakresie orzeknie co do istoty sprawy, albo 3)  umorzy postępowanie, jeżeli w jego wyniku sprawa zostałaby rozstrzygnięta jak w WIS albo jeżeli postępowanie stało się bezprzedmiotowe. Decyzja o zmianie WIS – oprócz elementów wskazujących na wystąpienie przesłanek do zmiany – będzie zawierać także elementy wymagane przez art. 42a. Oznacza to, że decyzja zmieniająca wydaną WIS będzie zawierała również takie elementy jak: opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS, klasyfikację towaru/usługi według odpowiedniej nomenklatury oraz stawkę VAT albo opis towaru/usługi i ich odpowiednią klasyfikację – w przypadku wydania WIS na potrzeby stosowania przepisów o VAT, innych niż dotyczące określenia stawki podatku. Decyzja o zmianie WIS będzie więc niejako „nową” WIS wydaną dla towaru/usługi, którą podatnik będzie mógł posługiwać się przez 5 lat (z zastrzeżeniem możliwości jej wygaśnięcia w związku ze zmianą przepisów w zakresie VAT). Każda ewentualna kolejna zmiana (związana np. z kolejnymi zmianami w zakresie CN) będzie zmianą „nowej” WIS”[3] (pogrubienie Organu). W przedmiotowej sprawie, postanowieniem z dnia 11 września 2024 r., wszczęto z urzędu postępowanie w sprawie zmiany lub uchylenia wydanej WIS. Po wszczęciu postępowania, podmiot wobec którego zostało wszczęte postępowanie został zlikwidowany (likwidacja spółki nastąpiła w trakcie trwania postępowania w sprawie zmiany lub uchylenia wydanej WIS). Warto w tym miejscu przywołać wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 lutego 2010 r., sygn. akt II FSK 1635/08. Wyrok dotyczył spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, jednak konkluzje tego wyroku można przenieść na grunt rozpatrywanej sprawy. Zgodnie z treścią ww. orzeczenia: „Likwidacja spółki z o.o. powoduje, że traci ona podmiotowość podatkowoprawną, co powoduje, że w tym samym momencie traci ona również zdolność procesową do bycia stroną w postępowaniu podatkowym, prowadzonym na podstawie OrdPU. W tej sytuacji nie może toczyć się postępowanie podatkowe ani też nie może być wydana wobec tego podmiotu decyzja, określająca zobowiązanie podatkowe”. W analizowanej sprawie, skoro Wnioskodawca tj. spółka cywilna „uchwałą wspólniczek z dnia (…) 2024 r. została zlikwidowana”, to Organ nie może prowadzić postępowania podatkowego, zbierać materiału dowodowego ani nie może zostać wydana dla wnioskodawcy nowa decyzja WIS. W tej sytuacji nie ma możliwości skierowania do nieistniejącego już podmiotu np.: wezwania w celu uzupełnienia opisu świadczenia wskazanego w WIS, która została poddana ponownej weryfikacji z uwagi powzięte wątpliwości co do prawidłowości jej wydania. Likwidacja Wnioskodawcy (spółki cywilnej) to przesłanka niezidentyfikowana wprost w art. 42h ust. 3a ustawy, jednak ustawodawca w cyt. przepisie art. 42h ust. 3a pkt 1 ustawy przewidział taką sytuację i wskazał podstawę prawną do uchylenia WIS i umorzenia postępowania. Podsumowując, w obecnym stanie faktycznym sprawy, Organ nie ma możliwości zweryfikowania, czy wydana w dniu 28 stycznia 2022 r. WIS nr 0112-KDSL1-1.440.286.2021.2.AKU jest prawidłowa. Wobec tego, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w związku z uzasadnionym przypuszczeniem wystąpienia przesłanek powodujących jej nieprawidłowość i brakiem możliwości prowadzenia postępowania celem ewentualnej zmiany ww. decyzji bądź potwierdzenia prawidłowości jej wydania, jest zobowiązany do wyeliminowania wskazanej decyzji z obiegu prawnego poprzez jej uchylenie. Celem takiego działania jest więc wyeliminowanie z obiegu prawnego decyzji co do prawidłowości której istnieją wątpliwości Organu, jednak nie mogą one zostać wyjaśnione w toku postępowania podatkowego, bowiem podmiot na rzecz którego wydano decyzję WIS już nie istnieje. W konsekwencji powyższych okoliczności stwierdzić należy, że decyzja WIS z dnia 28 stycznia 2022 r. nie wiąże organu podatkowego ani podatnika, bowiem jak wyżej wskazano, podatnik podatku VAT (spółka cywilna) został wykreślony w wykazie podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy VAT, niezarejestrowanych oraz wykreślonych i przywróconych do rejestru VAT (data wykreślenia (…) 2024 r.). Z tego też powodu decyzję WIS nr 0112-KDSL1-1.440.286.2021.2.AKU wydaną w dniu 28 stycznia 2022 r. należy wyeliminować z obiegu prawnego poprzez jej uchylenie i umorzenie postępowania podatkowego. Zgodnie z art. 42h ust. 3a pkt 1 ustawy, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po przeprowadzeniu postępowania określonego w ust. 3, uchyla WIS i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy albo umarza postępowanie. Zatem Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uchyla WIS z dnia 28 stycznia 2022 r. nr 0112-KDSL1-1.440.286.2021.2.AKU i umarza postępowanie w sprawie zmiany lub uchylenia wydanej WIS, wszczęte z urzędu postanowieniem nr 0110-KSI2-1.442.20.2024.1.KF z dnia 11 września 2024 r. ze względu na brak możliwości prowadzenia postępowania podatkowego wobec Wnioskodawcy, który został zlikwidowany. Mając powyższe na uwadze, orzeczono jak w sentencji. POUCZENIE Od niniejszej decyzji, stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej, służy Wnioskodawcy odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym. Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej). [1] Ustawa z dnia 23 maja 2023 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw; Dz.U. z 2023 r. poz. 1059 [2] Druk sejmowy nr 3025 - Rządowy projekt ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw; https://www.sejm.gov.pl/Sejm9.nsf/druk.xsp?nr=3025 [3] Druk sejmowy nr 3025 - Rządowy projekt ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw; https://www.sejm.gov.pl/Sejm9.nsf/druk.xsp?nr=3025