0112-KDSL2-1.440.282.2024.5.AP

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)   Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 25 maja 2024 r. (data wpływu 25 maja 2024 r.), uzupełnionego pismami z dnia: 18 lipca 2024 r. (data wpływu 18 lipca 2024 r.), 9 sierpnia 2024 r. (data wpływu 9 sierpnia 2024 r.) oraz 28 sierpnia 2024 r. (data wpływu 28 sierpnia 2024 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.   Przedmiot wniosku: usługa (świadczenie kompleksowe) – przeprowadzenie szkolenia z manicure metodą hybrydową wraz z przekazaniem uczestnikom szkolenia na własność produktów dydaktycznych   Opis świadczenia: Przedmiotem wniosku jest świadczenie realizowane przez Wnioskodawczynię polegające na przeprowadzeniu szkolenia z manicure metodą hybrydową oraz materiałów dydaktycznych, tj. skryptu szkoleniowego manicure hybrydowy. Szkolenie jest przeznaczone dla osób, które stawiają pierwsze kroki w stylizacji paznokci, chcą kompleksowo i profesjonalnie przygotować się do pracy z klientkami. W ramach przedmiotowego szkolenia podstawowym celem świadczenia jest chęć zdobycia wiedzy jak profesjonalnie wykonywać manicure z lakierem hybrydowym. W ramach szkolenia kursantki wykonując zabiegi manicure oraz malowania lakierem hybrydowym uczą się pełnych schematów i zadań koniecznych do poprawnego wykonania zabiegu pod okiem szkoleniowca. Ponadto szkolenie wprowadza do zawodu, poprzez zwrócenie uwagi na przepisy dotyczące ergonomii stanowiska pracy, dezynfekcji, sanepid, etc. Kursantki pozyskują ogólne umiejętności jakimi są zapoznanie się z najnowszymi, bezpiecznymi, uznanymi schematami pracy zalecanymi przez największych producentów chemii kosmetycznej. Ponadto po odbytym szkoleniu osoby w nim uczestniczące zyskują umiejętności: dobrania manicure do typu skóry, wykonania manicure klasycznego, przygotowania płytki do zabiegu, poprawnego wykonania aplikacji bazy, pomalowania paznokci, utwardzenia w sposób bezpieczny lakieru, wykończenia prac topem. Usługa szkoleniowa odbywa się w warunkach praktycznych stąd produkty i narzędzia są konieczną i integralną częścią szkolenia i nie są przekazywane jako pełnowartościowe produkty, a jedynie do wykonania stylizacji w trakcie szkolenia, natomiast przekazywany skrypt szkoleniowy manicure hybrydowy i dyplom poszkoleniowy stanowią integralną część przypominając i potwierdzając odbyte szkolenie. Szkolenie kończy się wydaniem certyfikatu potwierdzającym nabyte umiejętności. Z punktu widzenia uczestników szkolenia są oni zainteresowani nabyciem od Wnioskodawczyni jednego całościowego świadczenia. Zapytania dotyczące przedmiotowego świadczenia zawsze dotyczą łącznej usługi, która zawiera szkolenie wraz z materiałami, dyplomem i skryptem, szczególnie w przypadku podstaw, gdzie kursantki nie znają tematu. Wnioskodawczyni nie zawiera pisemnych umów na przedmiotowe świadczenie, które jest realizowane według programu/harmonogramu.   Rozstrzygnięcie: PKWiU 2015 – 85.5   Stawka podatku od towarów i usług: 23%   Podstawa prawna: art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy   Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług   Zastrzeżenie: Wskazuje się, że niniejsza WIS ma zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy świadczenie to nie jest zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43-81 ustawy albo przepisów wydanych na podstawie art. 82 ustawy, czego weryfikacja pozostaje poza zakresem postępowania w sprawie wydania WIS. W zakresie ustalenia, czy do przedmiotowego świadczenia, objętego niniejszą WIS, ma zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług, Wnioskodawca może zwrócić się z odrębnym wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.   UZASADNIENIE   W dniu 25 maja 2024 r. Wnioskodawczyni złożyła wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. świadczenia na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono pismami z dnia 18 lipca 2024 r., 9 sierpnia 2024 r. oraz 28 sierpnia 2024 r. poprzez złożenie podpisu Wnioskodawczyni pod oświadczeniem wskazanym w art. 42b ust. 3 ustawy, a także wskazanie, że Wnioskodawczyni jest podatnikiem posiadającym NIP, a celem złożonego wniosku jest uzyskanie WIS dla potrzeb określenia stawki podatku VAT właściwej dla świadczenia będącego przedmiotem wniosku oraz doprecyzowanie opisu świadczenia.   W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis świadczenia   Wnioskodawczyni zajmuje się prowadzeniem szkoleń z zakresu manicure w sposób tradycyjny, nieinwazyjny. Wnioskodawczyni zwróciła się z prośbą o wydanie WIS dla usługi: (…). W ramach zmian podatkowych dotyczących stosowania podatku VAT oraz mając na względzie zamysł ustawy, tj. wyciągnięcie z szarej strefy usługi branży beauty przez neutralne dla budżetu obniżenie stawki VAT z 23% do 8% jednocześnie aktywujące do działania w ramach legalnego obrotu. Jedną z kluczowych rzeczy jest odpowiednie szkolenie i posiadanie zaświadczeń od uznanych, o ugruntowanej pozycji na rynku, firm szkoleniowych takich jak firma Wnioskodawczyni. Patrząc na założenia zmiany przekazanej do publicznej informacji przez lobbujące stowarzyszenie pkt 14 założeń dotyczył właśnie szkoleń, jednak Wnioskodawczyni nie udało się znaleźć jednoznacznej odpowiedzi jak ustawodawca odniósł się do tego konkretnego zamysłu.   Klasyfikacja PKWiU: 96.02.1 „Usługi fryzjerskie i pozostałe usługi kosmetyczne”.  (…)   Opis usługi: Szkolenie zawodowe rozwijające posiadane umiejętności w zakresie stylizacji paznokci. Szkolenie przeznaczone dla aktywnych stylistek paznokci pracujących tradycyjną, nieinwazyjną metodą stylizacji żelowej. W ramach szkolenia wykonujemy stylizację w warunkach nadzorujących, naturalnych jednocześnie, zapewniając pełne wsparcie materiałowo-dydaktyczne w postaci narzędzi, skryptów, produktów do nauki. W części praktycznej przyszłe stylistki paznokci uczą się poszczególnych etapów zabiegu na paznokciach klientki, wykonując usługę stylizacji paznokci pod okiem szkoleniowca, w przypadku tego szkolenia: manicure + stylizacja hybrydowa tradycyjne, nieinwazyjne zabiegi kosmetyczne. Szkolenie kończy się wydaniem certyfikatu potwierdzającym nabyte umiejętności, wraz z numerem RIS – Rejestr Instytucji Szkoleniowych.   W dniu 18 lipca 2024 r. Wnioskodawczyni uzupełniła opis świadczenia, odpowiadając na zadane w wezwaniu pytania: 1.  Jakie konkretnie czynności wykonuje Wnioskodawca w celu wykonania usługi będącej przedmiotem wniosku? Należy wymienić wszystkie czynności składające się na tę usługę i dokładnie je opisać. Opis usługi powinien składać się z zamkniętego katalogu czynności wykonywanych w jej ramach (bez stosowania alternatyw i otwartych katalogów). Odpowiedź: Po ustaleniach: chat, telefon, email Wnioskodawczyni zapisuje na Szkolenie na konkretną datę, w ramach Harmonogramu szkoleń. (…) 2.  Czy wykonanie usługi będącej przedmiotem wniosku wymaga specjalistycznej wiedzy (umiejętności), kwalifikacji? Należy szczegółowo opisać. Odpowiedź: Zawód stylistki paznokci nie jest regulowany jako zawód zamknięty, wymaga za to szerokiej wiedzy, którą można nabyć w ramach kursów/szkoły policealnej. W ramach uprawnień trenerskich można nabyć z sztucznie wytworzonych systemów nauczania oraz na wolnym rynku poprzez współpracę szkoleniową z markami zajmującymi się produkcją profesjonalnych produktów oraz prowadzących szkolenia instruktorskie, potwierdzone współpracą z największymi na rynku gabinetami i salonami SPA oraz prowadzenie kursów w ramach szkół policealnych wdrażających pedagogiczno-dydaktycznie trenera uczącego. Tą drogą Wnioskodawczyni była trenerem i ukończyła cykl szkoleń instruktorskich dla takich marek i szkół policealnych jak: (…). 3.  Jaki cel realizuje usługa będąca przedmiotem wniosku? Co jest efektem jej wyświadczenia? Jakie są oczekiwania stylistek paznokci uczestniczących w szkoleniu w odniesieniu do świadczonej przez Wnioskodawcę usługi? Odpowiedź: W ramach tego szkolenia podstawowym celem korzystania z usługi jest chęć zdobycia wiedzy jak profesjonalnie wykonywać manicure z lakierem hybrydowym. W ramach szkolenia kursantka wykonując zabiegi manicure oraz malowania lakierem hybrydowym uczy się pełnych schematów i zadań koniecznych do poprawnego wykonania zabiegu. W ramach szkolenia prowadzone jest także wprowadzenie do zawodu, jak zwrócenie uwagi na przepisy dotyczące ergonomii stanowiska pracy, dezynfekcji, sanepid, etc. 4.  Jakie umiejętności zdobywa uczestnik szkolenia będącego przedmiotem wniosku? Odpowiedź: Ogólną umiejętnością jest zapoznanie się z najnowszymi, bezpiecznymi, uznanymi schematami pracy zalecanymi przez największych producentów chemii kosmetycznej. Opis umiejętności: dobranie manicure do typu skóry, wykonanie manicure klasyczny, przygotowanie płytki do zabiegu, poprawne wykonanie aplikacji bazy, pomalowanie paznokci, utwardzenie w sposób bezpieczny lakieru, wykończenie prace topem. 5.  Z jakich metod i narzędzi korzysta Wnioskodawca realizując usługę będącą przedmiotem wniosku? Odpowiedź: Narzędzia wykorzystywane przy świadczeniu przedmiotowej usługi to: jednorazowe: pilniczki, bloczki polerskie, szczoteczki, rękawiczki, maseczki, waciki, szablony papierowe, podkłady kosmetyczne, sterylizowane wysokotemperaturowym Autoklawie klasy medycznej: frezy, cążki, nożyczki, narzędzia pozostałe: lampa UV, frezarka do manicure, pędzle. Zastosowane metody: Nauka w metodzie Indukcyjnej: przedstawione schematy - wykonanie pragmatyczne. Metody pragmatyczne, Metody empiryczne, Metody formalne. 6.  Z jakiego tytułu Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie świadcząc usługę będącą przedmiotem wniosku i w jaki sposób jest ono skalkulowane? Odpowiedź: Usługa zostaje opłacona przez uczestnika w formie: gotówka, blik, przelew, karta płatnicza. Cena w obecnym czasie jest sklasyfikowana zgodnie z możliwościami ekonomicznymi kursantów, przez znaczny wzrost inflacji i brak pola do podniesienia cen, kalkulacja koszt (najem, opłaty skarbowe, ZUS, księgowość, materiały, eksploatacja narzędzi i innych) + zysk - cena jest niemożliwa. Wyliczając koszt jednostkowy szkolenia, przy obniżce stawki VAT, cena skalkulowana koszt + zysk = cena pozostanie w najbliższej przyszłości bez zmian. 7.  Na jakich zasadach Wnioskodawca zapewnia uczestnikom szkolenia „pełne wsparcie materiałowo-dydaktyczne w postaci narzędzi, skryptów i produktów do nauki”? W szczególności należy wskazać: ·         czy są one niezbędne do przeprowadzenia szkolenia? ·         czy udostępniane materiały zużywają się podczas szkolenia, czy służą one do korzystania po zakończonym szkoleniu? ·         czy po zakończeniu szkolenia podlegają one zwrotowi, czy stają się własnością uczestnika szkolenia? Odpowiedź: W ramach szkolenia uczestnik szkolenia otrzymuje pełne wsparcie: Jest ono niezbędne do przeprowadzenia szkolenia. W trakcie szkolenia prowadzonego bez rejonizacji klientów dostarczenie przez nich materiałów do szkolenia jest niemożliwe, istnieje możliwość zmniejszenia ilości wydawanych materiałów co musi odbić się na jakości świadczonej usługi. W ramach prowadzonych szkoleń podstawowym ich celem jest wprowadzenie pracy stylistki paznokci na poziom profesjonalny, tj. bezpieczny i maksymalnie mało ingerujący w klienta, stąd przekazywane materiały są jednocześnie informacją o tym jak ważne do profesjonalnej i bezpiecznej pracy jest stosowanie wysokojakościowych materiałów -co ma przełożyć się na empiryczność poznania w trakcie szkolenia. Udostępniane materiały nie mogą być jednoznacznie sklasyfikowane. W ramach szkoleń używane są: -        Narzędzia jednorazowe - zużywane podczas szkolenia i nie mogące być wykorzystane po nim. -        Narzędzia wielorazowe o krótkiej żywotności - narzędzia sterylizowane, pędzle są wykorzystywano do 50 razy i wracają do Wnioskodawczyni po szkoleniu. -        Narzędzia zasilane elektrycznie - pozostają w dyspozycji Wnioskodawczyni, udostępniane na czas szkoleń mają określą żywotność liczoną w tysiącach RBG. -        Produkty chemii kosmetycznej - zużywane na miejscu do wykonania zabiegu szkoleniowego. -        Produkty dydaktyczne - przekazywane uczestnikom szkolenia na własność w tym: kartki, długopisy, skrypty szkoleniowe, próbki. W zakresie jak traktować własność produktu nałożonego na swoje dłonie, Wnioskodawczyni nie czuje się kompetentna. Kursantka produkty chemii kosmetycznej nakłada na swoje dłonie budując samodzielnie, pod nadzorem trenerki, stylizacje żelową. Za to produkt jest niezbywalny po poddaniu na światło, utwardzeniu. Ogólny koszt materiałów dydaktycznych stanowi jeden z mniejszych kosztów przy kosztach ZUS. Podatki, wynajem, utrzymanie standardu branży beauty, energia, materiały nie stanowią głównego obciążenia kosztowego. 8.    W jakim zakresie Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą? Należy wskazać co wynika z Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD). Odpowiedź: Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie kodu PKD: 85.59.B.   Usługa nie wiąże się z zawarciem pisemnej umowy. Usługa poza weryfikacją na etapie zapisu, potwierdzenia wieku, oświadczenia o doświadczeniu, nie zawiera regulaminu, jest świadczona zgodnie z programem.   (…)   Natomiast w dniu 28 sierpnia 2024 r. Wnioskodawczyni doprecyzowała opis świadczenia wskazując, że wniosek dotyczy świadczenia, na które składa się usługa prowadzenia szkolenia z metody hybrydowej oraz towarów przekazywanych do wykorzystania na miejscu przez uczestników do wykonania stylizacji hybrydowej oraz materiałów dydaktycznych, tj. skryptu szkoleniowego manicure hybrydowy i certyfikatu/dyplomu, które są integralną i nierozłączną częścią usługi przy zachowaniu ekonomicznej opłacalności. Rozdzielenie tych tematów jednocześnie widocznie wprowadza klienta w błąd - klienci są zdecydowanie pewni, że usługa szkolenie manicure zawiera w sobie: dyplom, skrypt oraz produkty niezbędne do wykorzystania na miejscu stylizacji i traktują je jako łączne stąd dla zachowania higieny na rynku wydaje się trudne z punkt ekonomicznego i uczciwego rozłączyć te części.   Dodatkowo na zadane pytania Wnioskodawczyni udzieliła następujących odpowiedzi: 1.    Co konkretnie należy rozumieć przez „skrypty szkoleniowe” oraz „materiały poszkoleniowe”, które są przekazywane uczestnikom szkolenia na własność? Należy szczegółowo opisać. Odpowiedź: Do szkolenia wydane są materiały do wykonania stylizacji hybrydowej na sobie i nie są one wynoszone poza salę szkoleniową: dehydrator, primer bezkwasowy, baza hybrydowa, lakier hybrydowy, top nabłyszczający. Wszystkie produkty są w ilości niezbędnej do wykonania pracy szkoleniowej i opuszczają salę szkoleniową jedynie w formie wykonanej stylizacji. Do tego aby wykonać stylizację kursantka otrzymuje zestaw narzędzi jednorazowych: patyczki drewniane, pilnik, bloczek polerski, nakładka ścierna na mandrel. Kolejno kursantka ma tylko użyczone narzędzia sterylizowane i urządzenia na czas szkolenia, w żadnym momencie nie są one przekazywane w ramach szkolenia. Należy uznać, że nie występują materiały poszkoleniowe, a jest to źle użyta nazwa przez Wnioskodawczynię. Do materiałów poszkoleniowych należałoby zaliczyć: skrypt szkoleniowy - konkretna autorska, wydrukowana książeczka do tego szkolenia manicure hybrydowy oraz dyplom/certyfikat konkretnie opisany do manicure hybrydowego - obie rzeczy wydane w ilości 1 sztuki.   2.    Co konkretnie należy rozumieć przez „próbki”, które są przekazywane uczestnikom szkolenia na własność? Należy szczegółowo opisać. Odpowiedź: Uczestnik szkolenia może otrzymać próbki produktu, o ile współpracująca firma w formie promocji przekaże Wnioskodawczyni takie. Do szkolenia nie są wydawane próbki produktów do spróbowania poza szkoleniem, jeśli tak wynikało z pisma jest to błędnie podana informacja przez Wnioskodawczynię. Próbki są przekazywane od producentów lub dystrybutorów w formie próbek reklamowych tylko w momencie współpracy reklamowej z marką. Wnioskodawczyni nie posiada obecnie stałej współpracy na przekazywanie próbek z żadną marką. W trakcie szkolenia kursantka ma możliwość wykonać, np. każdy paznokieć inną bazą by poznać różne właściwości baz, gęstości może spróbować różnych kolorów lakieru, ale to tylko w ramach wykonania pracy szkoleniowej i próbki takie nigdy nie opuszczają sali szkoleniowej w formie odsprzedawanej a jedynie w formie wykonanej i utwardzonej stylizacji hybrydowej.   3.    Czy zdaniem Wnioskodawcy usługa i towary wchodzące w zakres opisanego świadczenia są ze sobą tak ściśle powiązane, że w aspekcie gospodarczym tworzą obiektywnie jedną całość nabywaną nierozłącznie? Jeśli tak, należy wskazać na czym ten ścisły związek polega. Odpowiedź: Usługa szkoleniowa musi odbywać się w warunkach praktycznych stąd produkty i narzędzia są konieczną i integralną częścią szkolenia i nie są przekazywane jako pełnowartościowe produkty, a jedynie do wykonania stylizacji w trakcie szkolenia, przekazywany skrypt szkoleniowy manicure hybrydowy i dyplom poszkoleniowy manicure hybrydowy stanowią w rozumieniu Wnioskodawczyni integralną część przypominając i potwierdzając odbyte szkolenie i wydaje się, że inna forma tego przypomnienia i potwierdzenia byłaby niewłaściwa, stąd w ocenie Wnioskodawczyni są to części nierozłączne.   4.    Czy pomiędzy usługą i towarami wchodzącymi w skład świadczenia będącego przedmiotem wniosku występuje zależność powodująca, że elementy te nie mogą być nabywane odrębnie? Jeżeli tak, to należy szczegółowo i precyzyjnie opisać tę zależność. Odpowiedź: Szkolenie w części praktycznej musi być na realnym produkcie, towarze, a ilości stosowanego oraz marka, kolor produktu są nieprzewidywalne, za to ilości ich użycia nieocenione i niewycenialne - nie występują tak małe opakowania. Wnioskodawczyni próbowała stworzyć zestawy startowe z mini produktami, ale koszt takiego zestawu jest absolutnie nieuzasadniony ekonomicznie: cena opakowań i rozlewania dyskwalifikują rozdzielenie szkolenia od towaru. Wartość produktów nie powinna przekraczać 30 zł na osobę/uczestniczkę szkolenia, wartość dedykowanych opakowań przekracza 100 zł.   5.    Czy usługa i towary wchodzące w zakres ww. świadczenia prowadzą do realizacji określonego celu? Jeśli tak, to należy wskazać ten cel. Odpowiedź: Celem szkolenia jest wykonanie poprawnej, bezpiecznej, estetycznej, czystej, ekonomicznie opłacalnej (czas) stylizacji hybrydowej i opanowanie tej techniki do późniejszej pracy z klientem w stopniu podstawowym.   6.    Czy z punktu widzenia uczestnika szkolenia jest on zainteresowany nabyciem od Wnioskodawcy jednego (złożonego) świadczenia, czy też kilku poszczególnych odrębnych elementów? Odpowiedź: Zapytania zawsze dotyczą łącznej usługi, która zawiera szkolenie wraz z materiałami, dyplomem i skryptem, szczególnie w przypadku podstaw gdzie kursantka nie zna tematu i przygotowanie się przez nią do takiego szkolenia byłoby wyjątkowo trudne.   W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383, z późn. zm.), postanowieniem z dnia 3 września 2024 r. znak 0112-KDSL2-1.440.282.2024.4.AP tutejszy organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało doręczone Wnioskodawcy w dniu 17 września 2024 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Strona nie skorzystała.   Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)   Na wstępie należy wyjaśnić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.   Aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia złożonego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.   Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie złożone, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia złożonego.   W kontekście powyższego, należy powołać wyroki Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który swoje stanowisko w powyższej kwestii przedstawił w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., w sprawie nr C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs and Excise, ECLI:EU:C:1999:93 stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.   Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem analizy, wskazać również należy, że: -        w wyroku z dnia 27 października 2005 r., w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien, ECLI:EU:C:2005:649, TSUE wskazał, że po pierwsze, z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie TSUE, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku), -        w wyroku z dnia 27 września 2012 r., w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP przeciwko Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, ECLI:EU:C:2012:597, TSUE wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać, czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).   Charakter danego świadczenia należy także oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).   W tym miejscu warto zwrócić uwagę na opinię rzecznik generalnej Juliane Kokott z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito – Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira, ECLI:EU:C:2020:855, gdzie wskazano, że: „Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)”. Ponadto Rzecznik w swojej opinii wskazała, że: „jeżeli za zespół świadczeń i czynności ustala się cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego. Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (pkt 32)”. Należy zauważyć, że powołaną wyżej opinię podzielił TSUE w wydanym w dniu 4 marca 2021 r. wyroku C-581/19.   Świadczenie kompleksowe ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.   Podsumowując, dla ustalenia, czy w danym przypadku mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym, czy też zespołem odrębnych świadczeń, istotne jest dokonanie analizy danej transakcji z punktu widzenia celu, który ma zostać osiągnięty oraz z punktu widzenia odbiorcy świadczenia rozumianego jako przeciętny konsument. Podkreślić należy, że w przypadku, gdy wykonywana czynność stanowi dla klienta całość, nie należy jej dzielić na poszczególne elementy składowe, lecz traktować jako jedno świadczenie złożone. Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności, a są one ze sobą powiązane oraz stanowią całość, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną.   Zatem aby stwierdzić, że w sprawie będącej przedmiotem analizy będziemy mieć do czynienia ze świadczeniem złożonym, istotne jest ustalenie celu realizowanego świadczenia oraz jego wartości z punktu widzenia nabywcy. W przedmiotowej sprawie świadczenie realizowane przez Wnioskodawczynię polega na przeprowadzeniu szkolenia z manicure metodą hybrydową wraz z przekazaniem materiałów dydaktycznych, tj. skryptu szkoleniowego manicure hybrydowy. Szkolenie jest przeznaczone dla osób, które stawiają pierwsze kroki w stylizacji paznokci, chcą kompleksowo i profesjonalnie przygotować się do pracy z klientkami. W ramach przedmiotowego szkolenia podstawowym celem świadczenia jest chęć zdobycia wiedzy jak profesjonalnie wykonywać manicure z lakierem hybrydowym. W ramach szkolenia kursantki wykonując zabiegi manicure oraz malowania lakierem hybrydowym uczą się pełnych schematów i zadań koniecznych do poprawnego wykonania zabiegu pod okiem szkoleniowca. Ponadto szkolenie wprowadza do zawodu, poprzez zwrócenie uwagi na przepisy dotyczące ergonomii stanowiska pracy, dezynfekcji, sanepid, etc. Kursantki pozyskują ogólne umiejętności jakimi są zapoznanie się z najnowszymi, bezpiecznymi, uznanymi schematami pracy zalecanymi przez największych producentów chemii kosmetycznej. Ponadto po odbytym szkoleniu osoby w nim uczestniczące zyskują umiejętności: dobrania manicure do typu skóry, wykonania manicure klasycznego, przygotowania płytki do zabiegu, poprawnego wykonania aplikacji bazy, pomalowania paznokci, utwardzenia w sposób bezpieczny lakieru, wykończenia prac topem. Usługa szkoleniowa odbywa się w warunkach praktycznych stąd produkty i narzędzia są konieczną i integralną częścią szkolenia i nie są przekazywane jako pełnowartościowe produkty, a jedynie do wykonania stylizacji w trakcie szkolenia, natomiast przekazywany skrypt szkoleniowy manicure hybrydowy i dyplom poszkoleniowy stanowią integralną część przypominając i potwierdzając odbyte szkolenie. Szkolenie kończy się wydaniem certyfikatu potwierdzającym nabyte umiejętności. Z punktu widzenia uczestników szkolenia są oni zainteresowani nabyciem od Wnioskodawczyni jednego całościowego świadczenia. Zapytania dotyczące przedmiotowego świadczenia zawsze dotyczą łącznej usługi, która zawiera szkolenie wraz z materiałami, dyplomem i skryptem, szczególnie w przypadku podstaw, gdzie kursantki nie znają tematu. Wnioskodawczyni nie zawiera pisemnych umów na przedmiotowe świadczenie, które jest realizowane według programu/harmonogramu.   Przenosząc powyższe rozważania dotyczące kompleksowości na grunt analizowanej sprawy, stwierdzić należy, że przedmiotowe świadczenie obiektywnie stanowi jedno świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Wszystkie bowiem czynności, z których składa się świadczenie są niezbędne i ściśle ze sobą związane i w aspekcie gospodarczym stanowią nierozłączną całość. Wnioskodawczyni w ramach przedmiotowego świadczenia zapewnia przeprowadzenie szkolenia w części teoretycznej, jak i praktycznej. Dodatkowo przekazuje materiały dydaktyczne, tj. skrypt szkoleniowy manicure hybrydowy. W ramach szkolenia Wnioskodawczyni zapewnia kilka powiązanych ze sobą elementów, których nie można wydzielić z tego świadczenia i potraktować jako świadczeń odrębnych, gdyż stanowią one jedną, nierozerwalną całość. Użytkownik szkolenia nie ma możliwości nabycia któregokolwiek z wymienionych elementów kursu i jednocześnie jest zainteresowany nabyciem jednego złożonego świadczenia, a nie odrębnych czynności. Wszystkie czynności wykonywane przez Wnioskodawczynię na rzecz osób uczestniczących w szkoleniu są ze sobą powiązane w ścisły sposób, a ich rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Wykonanie wszystkich czynności jest niezbędne do realizacji świadczenia będącego przedmiotem wniosku, natomiast konieczność ich wykonania wynika z kluczowych korzyści dla uczestników szkolenia.   W ramach opisanego świadczenia można wyszczególnić świadczenie główne oraz świadczenia pomocnicze. Biorąc pod uwagę główny cel świadczenia, tj. chęć zdobycia wiedzy jak profesjonalnie wykonywać manicure lakierem hybrydowym poprzez nabycie umiejętności i opanowanie techniki wykonywania poprawnej, bezpiecznej, estetycznej ekonomicznie opłacalnej stylizacji hybrydowej, wskazać należy, że głównym elementem przedmiotowego świadczenia jest usługa szkoleniowa polegająca na przekazaniu wiedzy zarówno teoretycznej jak i praktycznej. Natomiast za elementy pomocnicze do usługi głównej należy uznać materiały dydaktyczne, tj. skrypt szkoleniowy manicure hybrydowy. Skrypt szkoleniowy to konkretna autorska, wydrukowana książeczka do szkolenia manicure hybrydowy. W opinii Wnioskodawczyni przekazywany skrypt szkoleniowy manicure hybrydowy stanowi integralną część przypominając i potwierdzając odbyte szkolenie. Ponadto zaznaczyć należy, że usługa szkoleniowa obywa się w warunkach praktycznych, stąd produkty i narzędzia wykorzystywane w części praktycznej są integralną częścią szkolenia. W konsekwencji przedmiotowe świadczenie obiektywnie stanowi jedno świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Wszystkie bowiem czynności, z których składa się świadczenie są niezbędne i ściśle ze sobą związane i w aspekcie gospodarczym stanowią nierozłączną całość.   W związku z powyższym w dalszej części decyzji dokonano klasyfikacji oraz określono stawkę podatku od towarów i usług dla usługi szkoleniowej (przeprowadzenia szkolenia z manicure metodą hybrydową), stanowiącej główny cel przedmiotowego świadczenia, natomiast pozostałe elementy należy uznać za pomocnicze.   Uzasadnienie klasyfikacji usługi   Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.   Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).   Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.   Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).   Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z: -        niniejszych zasad metodycznych, -        uwag do poszczególnych sekcji, -        schematu klasyfikacji.   Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje: -        symbole grupowań, -        nazwy grupowań.   Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.   W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego: -       grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny, -       usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter, -       usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.   Zgodnie z tytułem, Sekcja P Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „EDUKACJA”.   Na podstawie wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) sekcja P obejmuje: -        usługi placówek wychowania przedszkolnego, -        usługi szkół podstawowych, -        usługi gimnazjów, -        usługi liceów ogólnokształcących, techników, branżowych szkół I i II stopnia, -        usługi szkół policealnych, -        usługi kolegiów pracowników służb społecznych i placówek doskonalenia nauczycieli, -        usługi szkół wyższych, -        usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji.   Sekcja ta nie obejmuje: -        usług opieki dziennej nad dziećmi, sklasyfikowanych w 88.91.1.   W sekcji P zawarty jest m.in. dział 85 „USŁUGI W ZAKRESIE EDUKACJI”, który obejmuje: -       usługi szkół publicznych i niepublicznych wszystkich typów (włączając szkoły specjalne), prowadzone przez organy administracji rządowej, jednostki samorządu terytorialnego lub inne osoby prawne niebędące jednostkami samorządu terytorialnego lub osoby fizyczne w ramach obowiązującego sytemu oświaty i szkolnictwa wyższego, -       edukację w formach: stacjonarnej, niestacjonarnej lub z wykorzystaniem metod i technik kształcenia na odległość, np.: przez radio, telewizję, Internet lub drogą korespondencyjną, -       edukację prowadzoną na różnych poziomach kształcenia, włączając kształcenie specjalne, -       edukację dla dorosłych prowadzoną na poziomie szkół podstawowych, gimnazjów, liceów ogólnokształcących i szkół policealnych oraz w formach pozaszkolnych (w tym: edukację dla dorosłych wchodzącą w skład publicznych i niepublicznych placówek kształcenia ustawicznego, placówek kształcenia praktycznego, ośrodków dokształcania i doskonalenia zawodowego oraz na kwalifikacyjnych kursach zawodowych), -       usługi szkół wojskowych i akademii wojskowych, -       usługi szkół w zakładach karnych i aresztach śledczych oraz w szkołach w zakładach poprawczych i schroniskach dla nieletnich na odpowiednich poziomach nauczania, -       pozaszkolne formy dokształcania i doskonalenia zawodowego (w tym: kwalifikacyjne kursy zawodowe umożliwiające przystąpienie do egzaminu zawodowego oraz uzyskanie dyplomu potwierdzającego kwalifikacje w zawodzie lub dyplomu potwierdzającego kwalifikacje zawodowe), -       pozaszkolne formy edukacji związane głównie ze sportem i rekreacją, np. kursy gry w tenisa lub golfa itp., -       usługi wspomagające edukację.   W dziale tym zawarta jest grupa 85.5 „USŁUGI W ZAKRESIE POZASZKOLNYCH FORM EDUKACJI”, obejmująca kontynuację edukacji ogólnej oraz kształcenie zawodowe (kształcenie związane jest głównie z rozwijaniem własnych zainteresowań oraz doskonaleniem zawodowym).   Grupa ta nie obejmuje: -        usług sklasyfikowanych w odpowiednich grupowaniach grup 85.1-85.4, tj. edukacji na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym.   Biorąc pod uwagę charakter i główny cel usługi kompleksowej będącej przedmiotem analizy, stwierdzić należy, że spełnia ona kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 85.5 „USŁUGI W ZAKRESIE POZASZKOLNYCH FORM EDUKACJI”.   W tym miejscu odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczących możliwości zaklasyfikowania przedmiotowego świadczenia do klasyfikacji PKWiU 96.02.1 „Usługi fryzjerskie i pozostałe usługi kosmetyczne” oraz zastosowania stawki podatku w wysokości 8%, wskazać należy, że Wnioskodawczyni nie wykonuje usługi kosmetycznej. Przeprowadzane szkolenia stanowią usługę edukacyjną mającą na celu zdobycie przez kursantki wiedzy i umiejętności praktycznych dotyczących świadczenia usług kosmetycznych.   Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.   Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług   Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.   Natomiast stosownie do art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347, 641, 1615, 1834 i 1872) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.   Ustawodawca dla usługi klasyfikowanej według PKWiU 2015 do działu 85.5 ani w ustawie, ani w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie, nie przewidział obniżonej stawki podatku. Zatem właściwą stawką dla opodatkowania świadczenia będącego przedmiotem wniosku jest stawka podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.   Informacje dodatkowe   Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do świadczeń kompleksowych tożsamych pod każdym względem ze świadczeniem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.   Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego będącego jej przedmiotem, które zostanie wykonane w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków: -         podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy), -         świadczenie kompleksowe będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).   Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42ha ust. 1 ustawy).   WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem: 1)     następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo 2)     wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1 -        w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).   WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do usługi będącej przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że: -     klasyfikacja usługi, lub -     stawka podatku właściwa dla usługi lub -     podstawa prawna stawki podatku staje się niezgodna z tymi przepisami.   Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).   Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 ustawy Ordynacja podatkowa.   POUCZENIE   Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej - służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.   Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłączne za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym.   Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).