0112-KDSL2-1.440.364.2024.2.MC

  WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)   Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 21 czerwca 2024 r. (data wpływu 21 czerwca 2024 r.), uzupełnionego pismami z dnia: 2 lipca 2024 r. (data wpływu 2 lipca 2024 r.), 18 lipca 2024 r. (data wpływu 18 lipca 2024 r.) oraz 3 września 2024 r. (data wpływu 3 września 2024 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.   Przedmiot wniosku: usługa – udostępnianie miejsc noclegowych w pokoju (z dostępem do części wspólnych) Personelowi Zamawiającego wraz z dostawą mediów (woda, prąd, gaz)   Opis usługi: Wnioskodawca udostępnia miejsca noclegowe w pokoju na podstawie umowy na czas nieokreślony, zawartej z podmiotem gospodarczym (Zamawiającym), z przeznaczeniem na zakwaterowanie tam pracowników tego podmiotu (Personelu Zamawiającego). Zamawiający ma obowiązek informować Wnioskodawcę o ilości miejsc zamawianych na kolejny miesiąc. Stroną umowy zawartej na udostępnianie miejsc noclegowych w pokoju, czyli stroną realizowanego przez Wnioskodawcę świadczenia, nie jest Personel Zamawiającego (pracownicy podmiotu gospodarczego), lecz sam podmiot gospodarczy, który zobowiązany jest do zapłaty wynagrodzenia za najem tych miejsc, przestrzegania warunków umowy i regulaminu oraz który ponosi odpowiedzialność materialną względem Wnioskodawcy za wszelkiego rodzaju szkody wyrządzone przez Personel w obiekcie i wyposażeniu. Ponadto, Zamawiający zobowiązany jest do opróżnienia lokalu z rzeczy Personelu, jeśli to nie nastąpi Wnioskodawca wykona to na rachunek Zamawiającego oraz do posprzątania lokalu przed jego opuszczeniem. Wnioskodawca udostępniając miejsca noclegowe w pokoju, zapewnia Zamawiającemu dostęp do infrastruktury przesyłowej i mediów, a więc wody, prądu i gazu, które dostarczane są do całej nieruchomości. Wynagrodzenie za zapewnienie miejsc noclegowych w pokoju ma charakter ryczałtowy, a jego wysokość ustalana dla Zamawiającego pozostaje stała i nie jest zależna od kosztów ponoszonych przez Wnioskodawcę, a związanych z realizacją usługi. Zgodnie z umową wynagrodzenie za udostępnianie miejsc noclegowych w pokoju obliczane jest w oparciu o stawkę (…) złotych netto za 1 miejsce noclegowe za miesiąc. Wnioskodawca nie dokonuje wyliczenia kosztów zużycia mediów w związku z umowami zawieranymi z Zamawiającymi. Cena dostawy za media nie jest wyodrębniona w ramach stawki wynagrodzenia płatnego przez Zamawiającego. Wnioskodawca nie spisuje stanu liczników, a w lokalach nie są założone odrębne podliczniki umożliwiające taki odczyt. Zamawiający nie ma możliwości zawarcia umów z innymi dostawcami mediów. Za udostępniane miejsca noclegowe Zamawiający zobowiązuje się płacić „z góry” Wnioskodawcy w miesięcznych okresach rozliczeniowych na podstawie faktury VAT wystawionej pierwszego dnia miesiąca. W ramach usługi Zamawiający otrzymuje jedno świadczenie składające się z kilku nierozerwalnie związanych ze sobą elementów (o których nie decyduje), dostępnych w ramach dokonanego zakupu. Wszystkie elementy w jednakowym stopniu tworzą jedną usługę wynajmu, świadczoną w celu zakwaterowania Personelu Zamawiającego (pracowników podmiotu gospodarczego) i w równym stopniu się na nią składają.   Rozstrzygnięcie: PKWiU 2015 – 68   Stawka podatku od towarów i usług: 23%   Podstawa prawna: art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy   Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług   UZASADNIENIE   W dniu 21 czerwca 2024 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania usługi na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek został uzupełniony w dniu 2 lipca 2024 r. o przesłanie informacji z KRS oraz umowy, 18 lipca 2024 r. o przesłanie prawidłowej umowy oraz w dniu 3 września 2024 r. o doprecyzowanie opisu sprawy i przesłanie regulaminu obiektu.   W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi   A sp. z o.o. (dalej: spółka) prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której, na podstawie posiadanych tytułów prawnych do dysponowania nieruchomościami na potrzeby prowadzonej działalności, zawiera z innymi podmiotami (dalej: zamawiającymi - najczęściej agencjami pracy lub spółkami) umowy o świadczenie usług w zakresie oddawania do użytku części nieruchomości (w postaci całego pokoju/miejsca noclegowego w pokoju/całego mieszkania) w zamian za zapłatę czynszu. Przedmiotem takiej umowy jest świadczenie przez spółkę za wynagrodzeniem usług polegających na zapewnieniu zakwaterowania Personelowi Zamawiającego, który to Personel składa się z pracowników Zamawiającego lub też pracowników jego klientów. Sama umowa natomiast każdorazowo zawierana jest z Zamawiającym, który określa zapotrzebowanie na ilość miejsc noclegowych w danym miesiącu. W zawieranych umowach Zamawiający zobowiązuje się, że lokale będą wykorzystywane wyłącznie przez Personel i tylko na potrzeby noclegowe. Zabronione jest wykorzystywanie lokalu na potrzeby imprez okolicznościowych, integracyjnych, szkoleniowych, itp. Każdorazowo w umowie spółka wymienia lokalizacje miejsc noclegowych. W terminie 5 dni przed końcem każdego miesiąca zamawiający ma obowiązek poinformować spółkę o ilości miejsc zamawianych na kolejny miesiąc, a w przypadku braku informacji za zamówienie spółka uznaje aktualną ilość miejsc zamówionych w trakcie bieżącego miesiąca. Umowa co do zasady zawierana jest na czas określony, 6- bądź 12-miesięczny. Spółka na terenie nieruchomości nie prowadzi innej działalności gospodarczej. Poza usługą polegającą na zapewnieniu zakwaterowania, spółka co do zasady nie świadczy innych usług na rzecz osób zamieszkujących w pokojach. Rozliczenia pomiędzy spółką a zamawiającym dokonywane są w odstępach miesięcznych, z góry za kolejny miesiąc kalendarzowy. Rotacja poszczególnych pracowników w miejscach zakwaterowania jest różna, uzależniona od czasu trwania wykonywanej przez nich pracy w pobliżu miejsca zamieszkania. Zamawiający reguluje czynsz za konkretną ilość miejsc noclegowych w ramach danego miesiąca i taka ilość miejsc jest mu udostępniana. Usługa świadczona przez Spółkę jest świadczona w nieruchomości będącej domem mieszkalnym lub mieszkaniem. Każdorazowo podczas wydania miejsca noclegowego dla konkretnej osoby, na miejscu zakwaterowania pojawia się wyznaczony pracownik Spółki pełniący funkcję koordynatora, który przyjmuje Personel Zamawiającego, sprawdza tożsamość Personelu Zamawiającego (czy zgadza się ona z listą obecności przygotowaną na podstawie informacji wskazanych przez Zamawiającego) oraz wskazuje Personelowi Zamawiającego przeznaczone dla nich miejsca noclegowe. Tak samo przy opróżnianiu miejsca noclegowego, w danej lokalizacji pojawia się koordynator, który sprawdza stan miejsca noclegowego (czy jest posprzątane, odnotowuje zniszczenia, itp.) i aktualizuje listę obecności Personelu Zamawiającego w danej lokalizacji. Nadto, w sytuacji wystąpienia awarii bądź zniszczenia wyposażenia Personel Zamawiającego zgłasza takie informacje bezpośrednio do Spółki, tj. do wyznaczonego koordynatora. Strony umowy najmu nie sporządzają protokołu zdawczo-odbiorczego. W budynkach brak jest recepcji. Osoby zamieszkujące pomieszczenia korzystają również z części wspólnych takich jak: kuchnia, toaleta czy korytarz. Same łazienki są wspólne dla kilku miejsc noclegowych i korzysta z nich w praktyce kilka osób, będących pracownikami tego samego Zamawiającego lub różnych Zamawiających. Pokoje wyposażone są w podstawowe meble takie jak: łóżko, stolik, szafa, krzesło, natomiast pomieszczenia wspólne takie jak kuchnia i łazienka również w podstawowe wyposażenie: szafki, kuchenka, czajnik, talerze i sztućce, garnki, mikrofalówka, lodówka, pralka. Za bieżące utrzymanie porządku i czystości odpowiada Personel Zamawiającego i Spółka nie kontroluje tego w trakcie obowiązywania umowy najmu. Zamawiający zobowiązany jest do posprzątania lokalu przed jego opuszczeniem. Spółka nie zapewnia w kwocie czynszu żadnych dodatkowych świadczeń, a sam czynsz ustalany jest w postaci zryczałtowanej (tj. stała niezmienna cena za miejsce noclegowe określona w umowie). Umowa nie przewiduje możliwości podwyższenia wysokości czynszu w trakcie okresu jej obowiązywania. Spółka wykonuje bezpośrednio wobec Personelu Zamawiającego takie czynności jak: rozmieszczanie Personelu w miejscach noclegowych; weryfikowanie tożsamości Personelu Zamawiającego; prowadzenie listy obecności; dokonywanie niezbędnych napraw i reagowanie na inne zgłoszenia Personelu Zamawiającego dotyczące wyposażenia i sprzętu w miejscu noclegowym. Miejsca noclegowe udostępniane są wyłącznie Personelowi Zamawiającego. Spółka nie udostępnia miejsc turystom. Jednocześnie, Personel Zamawiającego nie ma możliwości zameldowania się w wynajmowanych miejscach. Zamawiający nie jest zobowiązany do uiszczenia kaucji zabezpieczającej.   Usługa świadczona w sposób opisany we wniosku, według spółki powinna być opodatkowana stawką VAT 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT. Spółka świadczy bowiem bezpośrednią usługę najmu - odpowiednio całego lokalu składającego się z kilku pokoi mieszkalnych, jednego pokoju mieszkalnego bądź miejsca w pokoju. Co istotne, celem usługi jest zapewnienie miejsca noclegowego pracownikom, realizującym przy okazji cele mieszkalne, na dłuższy okres czasu. Okres przebywania poszczególnych osób w ramach danej umowy zawartej z zamawiającym może być różnej długości, uzależniony od zapotrzebowania na pracę. Celem jest możliwość przebywania przez pracownika w danej miejscowości w związku z wykonywaną pracą. Według spółki, świadczy więc ona usługę wynajmu.   W piśmie z dnia 3 września 2024 r. – stanowiącym odpowiedź na wezwanie znak 0112-KDSL2-1.440.364.2024.1.MC – Wnioskodawca wskazał co następuje: 1.    Wnioskodawca w ramach przedmiotowej usługi udostępnia Zamawiającemu miejsce noclegowe w pokoju (wraz z dostępem do części wspólnych typu łazienka, kuchnia i przedpokój). 2.    Usługa świadczona przez Wnioskodawcę, tj. zapewnienie miejsc noclegowych w pokoju, może być świadczona w nieruchomości będącej domem mieszkalnym lub lokalem mieszkalnym. Właściwymi klasami PKOB nieruchomości, w których świadczona jest usługa zapewnienia miejsc noclegowych w pokoju są zatem: ·      1121 - Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe ·      1122 - Budynki o trzech i więcej mieszkaniach. 3.    Wynagrodzenie za zapewnienie miejsc noclegowych w pokojach dotyczy wyłącznie tej usługi. Wynagrodzenie to ma charakter ryczałtowy, a jego wysokość ustalana dla Zamawiającego pozostaje stała i nie jest zależna od kosztów ponoszonych przez Wnioskodawcę, a związanych z realizacją danej usługi. Poza określonym w umowie wynagrodzeniem, Zamawiający, jak i Personel Zamawiającego nie uiszczają żadnych innych dodatkowych kosztów na rzecz Wnioskodawcy. 4.    Personel Zamawiającego odpowiada za utrzymywanie porządku i czystości miejsc noclegowych i części wspólnych (w tym przypadku Personel Zamawiającego zazwyczaj sporządza grafik sprzątania miejsc wspólnych). Wnioskodawca w to jednak nie ingeruje. 5.    Zamawiający nie ma możliwości dokonywania zmian w wyposażeniu. Personel Zamawiającego nie ma prawa wyrzucać wyposażenia miejsca noclegowego i części wspólnych, które udostępnił Wnioskodawca, może on jednak wnieść własne przedmioty codziennego użytku typu mikrofalówka czy czajnik. 6.    Umowa z Zamawiającym zawierana jest na czas nieokreślony. 7.    Umowa nie przewiduje odrębnie dostarczania mediów do nieruchomości. Wnioskodawca posiada zawarte umowy dla dostawców mediów dla całej nieruchomości, niezależnie od tego, czy nieruchomość ta w całości bądź w części jest wynajęta. Jeśli Wnioskodawca udostępnia jakąś część nieruchomości (miejsce w pokoju), Zamawiający w ramach tej usługi posiada dostęp również do infrastruktury przesyłowej i mediów, które dostarczane są do całej nieruchomości, a więc wody, prądu i gazu. 8.    Wnioskodawca nie świadczy usługi dostawy mediów, w związku z czym nie dokonuje wyliczenia kosztów zużycia mediów w związku z umowami zawieranymi z Zamawiającymi. Wnioskodawca reguluje należności z tytułu dostawy mediów zgodnie z treścią umów zawartych z dostawcami mediów, natomiast w żaden sposób Wnioskodawca nie oblicza zużycia poszczególnych mediów w odniesieniu do każdego miejsca noclegowego. Cena dostawy za media nie jest wyodrębniona w ramach stawki wynagrodzenia płatnego przez Zamawiającego. 9.    Koszt zużycia mediów nie jest wyliczany na podstawie liczników, Wnioskodawca nie spisuje stanu liczników, a w lokalach nie są założone odrębne podliczniki umożliwiające taki odczyt. 10. Ani Zamawiający ani Personel Zamawiającego nie mają możliwości zawarcia umów z innymi dostawcami/świadczeniodawcami mediów, ponieważ media dostarczane są w oparciu o globalną umowę dotyczącą całej nieruchomości, zawartą przez Wnioskodawcę i nie ma możliwości technicznej i organizacyjnej zawarcia odrębnej umowy dla pojedynczego lokalu.   (…)   Uzasadnienie klasyfikacji usługi   Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.   Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).   Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.   Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3). Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z: -          niniejszych zasad metodycznych, -          uwag do poszczególnych sekcji, -          schematu klasyfikacji.   Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje: -          symbole grupowań, -          nazwy grupowań.   Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.   W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego: -          grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny, -          usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter, -          usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.   Jak wskazał Wnioskodawca – przedmiotem wniosku jest pojedyncza usługa – udostępnianie miejsc noclegowych w pokoju (z dostępem do części wspólnych) - Zamawiającemu (podmiotowi gospodarczemu), który umieszcza tam Personel Zamawiającego wraz z dostawą mediów (woda, gaz, prąd).   W związku z tym, że postępowanie w sprawie wydania WIS opiera się nie tylko na przedstawionym przez Wnioskodawcę opisie usługi, ale także na analizie dokumentów jej dotyczących, tutejszy organ przeanalizował – w celu wydania wiążącej informacji stawkowej w przedmiotowej sprawie – treść dokumentu (…) – zwanego dalej Umową – dotyczącego zapewnienia zakwaterowania Personelowi Zamawiającego.   Zdaniem Wnioskodawcy, świadczy on usługę wynajmu, która powinna być opodatkowana stawką 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT.   Biorąc pod uwagę powyższe, należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w analizowanej sprawie mamy do czynienia z usługą najmu, czy usługą związaną z zakwaterowaniem.   Zgodnie z tytułem, Sekcja I Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „USŁUGI ZWIĄZANE Z ZAKWATEROWANIEM I USŁUGI GASTRONOMICZNE”. W ramach tej sekcji mieszczą się: -        usługi w zakresie noclegów i usługi towarzyszące świadczone przez hotele, motele, pensjonaty, centra odnowy biologicznej i inne obiekty hotelowe, -        usługi świadczone przez schroniska młodzieżowe oraz chaty lub domki, -        usługi świadczone przez domy letniskowe, do których goście posiadają prawo wspólnego użytkowania przez określony okres każdego roku, -        usługi świadczone przez pola namiotowe i pola kempingowe, włączając pola dla pojazdów kempingowych, -        tymczasowe lub długoterminowe zakwaterowanie w domach studenckich, internatach i bursach szkolnych, hotelach pracowniczych, blokach mieszkalnych, -        usługi sypialne i restauracyjne w wagonach kolejowych oraz pozostałych środkach transportu, -        usługi gastronomiczne, -        usługi przygotowywania żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering), -        usługi stołówkowe, -        usługi przygotowywania i podawania napojów.   Sekcja ta nie obejmuje: -        gotowej żywności łatwo psującej się, takiej jak: kanapki, sklasyfikowanej w 10.89.16.0, -        sprzedaży detalicznej żywności, sklasyfikowanej w dziale 47, -        wynajmu nieruchomości mieszkalnych w celu dłuższego pobytu, zazwyczaj w cyklu miesięcznym lub rocznym, sklasyfikowanego w 68.20.1, -        usług dyskotek i sal tanecznych (z wyłączeniem serwujących napoje), sklasyfikowanych w 93.29.19.0. Należy zauważyć, że mieszczący się w Sekcji I, dział 55 „USŁUGI ZWIĄZANE Z ZAKWATEROWANIEM” zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) obejmuje: -        usługi w zakresie zapewnienia krótkotrwałego pobytu turystom i pozostałym podróżnym, -        usługi w zakresie zakwaterowania na dłuższy okres studentów, osób pracujących i pozostałych osób.   Dział ten nie obejmuje usług w zakresie zapewnienia długotrwałego zakwaterowania, jako głównego miejsca pobytu w obiektach takich jak: apartamenty, zazwyczaj w cyklu miesięcznym lub rocznym, sklasyfikowanego w odpowiednich grupowaniach Sekcji L.   Natomiast ww. dział obejmuje zapewnienie wyłącznie zakwaterowanie i/lub zakwaterowanie z wyżywieniem i/lub możliwością korzystania z obiektów rekreacyjnych (uwaga do działu 55 PKWiU 2015).   Z kolei zgodnie z tytułem, Sekcja L Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „USŁUGI ZWIĄZANE Z OBSŁUGĄ RYNKU NIERUCHOMOŚCI”. W ramach tej sekcji mieści się: -        kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, -        wynajem i obsługa nieruchomości własnych lub dzierżawionych, -        usługi agencji nieruchomości, -        usługi zarządzania nieruchomościami świadczone na zlecenie (włączając usługi w zakresie wyceny).   W sekcji tej zawarty jest m.in. dział 68 „USŁUGI ZWIĄZANE Z OBSŁUGĄ RYNKU NIERUCHOMOŚCI”. Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) dział ten obejmuje: -        usługi wynajmujących, agentów i/lub maklerów w zakresie: kupna lub sprzedaży nieruchomości, wynajmowania nieruchomości oraz pozostałe usługi związane z nieruchomościami, takie jak: wycena nieruchomości; usługi te mogą być prowadzone na własnej lub dzierżawionej nieruchomości lub na zlecenie, -        realizację projektów budowlanych, na użytek własny lub na wynajem, -        zarządzanie nieruchomościami.   Dział ten nie obejmuje: -        realizacji projektów budowlanych do sprzedaży, sklasyfikowanej w 41.00, -        usług związanych z podziałem ziemi w celu jej ulepszenia, sklasyfikowanych w 42.99.29.0, -        usług hoteli, letnich domów, wynajmu pokoi gościnnych, pól namiotowych, kempingów i pozostałych obiektów i miejsc zakwaterowania na krótkie pobyty, sklasyfikowanych w odpowiednich grupowaniach działu 55.   Należy również zwrócić uwagę, że jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r., poz. 1061, z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.   Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.   Z kolei odnosząc się do pojęcia „zakwaterowanie”, z uwagi, że nie zostało ono zdefiniowane w ustawie, przy ustalaniu jego zakresu znaczeniowego należy odwołać się do wykładni językowej. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN „zakwaterować” znaczy „przydzielić komuś miejsce czasowego zamieszkania”. Natomiast, „zakwaterować się” znaczy „zamieszkać gdzieś tymczasowo”.   Z powyższego wynika, że pomiędzy usługą zakwaterowania a usługą najmu zachodzą znaczące różnice, każda z ww. usług posiada swoje własne, charakterystyczne cechy.   W przypadku zakwaterowania, czas trwania usługi jest znacznie krótszy w porównaniu do usługi najmu. Podobna zależność zachodzi w kwestii sposobu rozliczania ww. usług – okres rozliczenia jest co do zasady dłuższy w przypadku usługi najmu (najczęściej miesięczny), a krótszy – czasami nawet kilkudniowy – przy usłudze zakwaterowania.   Różne są także formy dokumentacji, na podstawie której świadczone są usługi. W przypadku zakwaterowania dokumentacja ta jest mniej złożona i sformalizowana. Natomiast usługa najmu świadczona jest na podstawie umowy, najczęściej jej strony zobowiązane są do przestrzegania określonego regulaminu, jak i zawarcia protokołu zdawczo-odbiorczego oraz uiszczenia kaucji zabezpieczającej. Co ważne, odmienny jest również sposób oraz cel na jaki udostępniana zostaje nieruchomość. Zakwaterowanie odbywa się zwłaszcza w związku z podróżą, chęcią odpoczynku, zmianą otoczenia, a osoba zakwaterowana nie może w pełni rozporządzać nieruchomością, w której przebywa – często ma dostęp do recepcji, w której może jedynie zgłaszać swoje potrzeby oraz zastrzeżenia. Usługę zakwaterowania charakteryzują również usługi dodatkowe, które są jej nieodzownym elementem. Natomiast w przypadku najmu właściciel nieruchomości (wynajmujący) oddaje nieruchomość najemcy do używania na czas oznaczony lub nieoznaczony w zamian za czynsz.   W zakresie prawa podatkowego nie można utożsamiać najmu z zakwaterowaniem. Są to dwie odrębne usługi, które w różny sposób odnoszą się do celu, na jaki nieruchomość zostanie przeznaczona i w jaki będzie użytkowana. W związku z tym trzeba mieć na uwadze, że konsekwencje podatkowe są odmienne w zależności od tego, czy mamy do czynienia z najmem, czy też z zakwaterowaniem.   W tym miejscu wskazać należy, że – jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego – w sytuacji będącej przedmiotem wniosku mamy do czynienia z usługą udostępniania miejsc noclegowych w pokoju - Zamawiającemu, który umieszcza tam pracowników (Personel Zamawiającego). Wnioskodawca, na podstawie posiadanych tytułów prawnych do dysponowania nieruchomościami na potrzeby prowadzonej działalności, zawarł z Zamawiającym na czas nieokreślony „Umowę (…)”, której przedmiotem jest „zapewnienie zakwaterowania Personelowi Zamawiającego”.   W celu wskazania cech charakterystycznych świadczonej przez Wnioskodawcę usługi, tutejszy organ powołuje kluczowe – dla sprawy – zapisy umowy, zawartej pomiędzy Wnioskodawcą (zwanym w umowie Organizatorem) a Zamawiającym. I tak: (…). W przedmiotowej sprawie podkreślić należy, że stronami umowy są Wnioskodawca (Organizator) oraz Zamawiający, którym jest podmiot gospodarczy. Ze zgromadzonego materiału dowodowego nie wynika, że Wnioskodawcę i Personel Zamawiającego łączą jakiekolwiek stosunki/zobowiązania. Z zapisów umowy wynika bowiem jednoznacznie, że wszystkie prawa i obowiązki związane z udostępnianiem miejsc noclegowych w pokoju łączą Wnioskodawcę jedynie z Zamawiającym. Dla przykładu: -        Zamawiający dokonuje płatności wynagrodzenia Wnioskodawcy za wynajmowane miejsca noclegowe; -        Zamawiający oświadcza, że Obiekty nie będą wykorzystywane na potrzeby organizowanych imprez; -        Zamawiający ponosi odpowiedzialność materialną za wszelkie szkody wyrządzone przez jego Personel w obiektach i wyposażeniu; -        Zamawiający ponosi odpowiedzialność za przestrzeganie Regulaminu obowiązującego na terenie miejsc zakwaterowania; -        Zamawiający zobowiązany jest do posprzątania miejsc zakwaterowania przed opuszczeniem Personelu, jeśli tego nie zrobi, Organizator dokona tego na koszt Zamawiającego; -        Zamawiający jest zobowiązany do opróżnienia miejsc noclegowych z rzeczy swojego Personelu, jeśli to nie nastąpi, Organizator wykona to na rachunek podmiotu gospodarczego; -        w przypadku szkód czy zniszczeń w miejscach noclegowych, Organizator przedstawia Zamawiającemu raport i wycenę szkód, zniszczeń lub kosztów sprzątania i wystawia podmiotowi gospodarczemu fakturę.   Nie bez znaczenia w analizowanej sprawie są także terminy określone w umowie. Wszystkie wskazane w niej terminy noszą cechy charakterystyczne dla najmu. Dla przykładu: -        umowa została zawarta na czas nieokreślony; -        Zamawiający zobowiązuje się płacić „z góry” Organizatorowi w miesięcznych okresach rozliczeniowych na podstawie faktury VAT wystawionej pierwszego dnia miesiąca za udostępniane miejsca noclegowe; -        obowiązuje miesięczny okres wypowiedzenia umowy ze skutkiem na koniec miesiąca kalendarzowego; -        w sprawach nieuregulowanych Umową mają zastosowanie przepisy Kodeksu cywilnego.   W przedmiotowej sytuacji Wnioskodawca udostępnia miejsca noclegowe w pokoju na podstawie umowy zawartej z podmiotem gospodarczym (Zamawiającym) na czas nieokreślony, z przeznaczeniem na zakwaterowanie tam pracowników tego podmiotu (Personelu Zamawiającego). Zamawiający ma obowiązek informować Wnioskodawcę o ilości miejsc zamawianych na kolejny miesiąc. Stroną umowy zawartej na udostępnianie miejsc noclegowych w pokoju, czyli stroną realizowanego przez Wnioskodawcę świadczenia, nie jest Personel Zamawiającego (pracownicy podmiotu gospodarczego), lecz sam podmiot gospodarczy, który zobowiązany jest do zapłaty wynagrodzenia za udostępnianie tych miejsc, przestrzegania warunków umowy i Regulaminu oraz który ponosi odpowiedzialność materialną względem Wnioskodawcy za wszelkiego rodzaju szkody wyrządzone przez Personel w obiekcie i wyposażeniu. Nie sposób uznać zatem, że udostępniane miejsca noclegowe w pokoju służą podmiotowi gospodarczemu do jego własnego zakwaterowania. Tym samym Wnioskodawca nie świadczy na rzecz podmiotu gospodarczego usługi zakwaterowania.   Podsumowując, w analizowanym przypadku udostępnienie przez Wnioskodawcę miejsc noclegowych w pokoju na rzecz podmiotu gospodarczego ma związek z prowadzoną przez ten podmiot działalnością gospodarczą – podmiot gospodarczy korzysta z udostępnianych miejsc w ten sposób, że kwateruje w nich swój Personel. Wnioskodawca udostępnia miejsca noclegowe podmiotowi gospodarczemu na podstawie zawartej umowy na czas nieokreślony, a podmiot ten płaci czynsz, który jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy, a zatem stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie nieruchomości (rzeczy) przez podmiot gospodarczy.   Wobec powyższego w opinii tutejszego organu, świadczona przez Wnioskodawcę usługa polegająca na udostępnianiu miejsc noclegowych podmiotowi gospodarczemu, nie ma znamion usługi zakwaterowania, lecz jest usługą najmu.   Z przedstawionych przez Stronę informacji wynika, że przedmiotem świadczenia jest nie tylko udostępnienie miejsc noclegowych w pokoju podmiotowi gospodarczemu, ale i dostawa mediów (wody, prądu i gazu). Kluczowe staje się zatem zbadanie związku jaki występuje pomiędzy ww. czynnościami, co umożliwi stwierdzenie czy rzeczywiście mamy do czynienia z jedną usługą.   Wykazując zasadność analizy charakteru świadczenia polegającego na udostępnieniu miejsc noclegowych w pokoju podmiotowi gospodarczemu konieczne staje się zwrócenie uwagi na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 16 kwietnia 2015 r. w sprawie C‑42/14, Minister Finansów przeciwko Wojskowej Agencji Mieszkaniowej w Warszawie, EU:C:2015:229, w ramach którego ustaleniu podlegała m.in. kwestia „(…) czy dyrektywę VAT należy interpretować w ten sposób, że najem nieruchomości i związane z nim: dostawa wody, energii elektrycznej, energii cieplnej oraz wywóz nieczystości należy uważać za stanowiące jedno świadczenie, czy też kilka odrębnych i niezależnych świadczeń, które winno się oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku VAT”.   Rozważając powyższą problematykę Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej doszedł do wniosku, że w omawianym zagadnieniu wyróżnić można dwie sytuacje: „W pierwszej kolejności, jeżeli najemca ma możliwość wyboru świadczeniodawców lub sposobów korzystania z danych towarów lub usług, świadczenia odnoszące się do tych towarów lub usług co do zasady mogą być uważane za odrębne od najmu. W szczególności, jeżeli najemca może decydować o swoim zużyciu wody, energii elektrycznej lub energii cieplnej, które może być stwierdzone poprzez założenie indywidualnych liczników i na tej podstawie fakturowane, świadczenia odnoszące się do tych towarów lub usług co do zasady mogą być uważane za odrębne od najmu. Co do usług takich jak sprzątanie części wspólnych nieruchomości stanowiących współwłasność, należy je uznać za odrębne od najmu, jeśli mogą być zorganizowane przez każdego najemcę indywidualnie lub przez najemców wspólnie, oraz jeśli we wszystkich wypadkach faktury wystawione na najemcę wykazują dostawę tych towarów i świadczenie usług na pozycjach odrębnych od czynszu najmu. W tym wypadku sama okoliczność, że brak uiszczenia dodatkowych opłat za najem umożliwia wynajmującemu rozwiązanie umowy najmu, w żaden sposób nie uniemożliwia uznania, że świadczenia, których dotyczą te opłaty, stanowią świadczenia odrębne od najmu (zob. podobnie wyrok BGŻ Leasing, C‑224/11, EU:C:2013:15, pkt 47). Ponadto okoliczność, że najemca ma możliwość uzyskania tych świadczeń od podmiotu, jaki wybierze, również nie jest sama w sobie rozstrzygająca, ponieważ możliwość, iż elementy jednego świadczenia będą w innych okolicznościach dostarczane oddzielnie, jest ściśle związana z ideą jednej złożonej transakcji (wyrok Field Fisher Waterhouse, C‑392/11, EU:C:2012:597, pkt 26). W drugiej kolejności, jeżeli nieruchomość oddawana w najem obiektywnie, na płaszczyźnie ekonomicznej, wydaje się stanowić jedną całość z towarzyszącymi temu najmowi świadczeniami, te ostatnie można uważać za jedno świadczenie wraz z najmem. Może tak być w szczególności w wypadku najmu lokali biurowych pod klucz, gotowych do użytku wraz z dostawą mediów i określonymi innymi świadczeniami, oraz krótkoterminowego najmu nieruchomości, na przykład na wakacje lub ze względów zawodowych, który jest udostępniany z tymi świadczeniami bez możliwości ich rozdzielenia”.   Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w ww. wyroku rozstrzygnął, że najem nieruchomości i związane z nim: dostawa wody, energii elektrycznej, energii cieplnej oraz wywóz nieczystości, co do zasady należy uważać za odrębne i niezależne świadczenia, które winno się oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku od wartości dodanej, chyba że elementy transakcji, które obejmują również ekonomiczne przesłanki zawarcia umowy, są ze sobą tak ściśle związane, iż tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.   Zużycie wody, energii elektrycznej i cieplnej, odprowadzanie ścieków co do zasady powinny być uważane za odrębne świadczenia od usługi najmu, jeżeli najemca ma możliwość wyboru sposobu korzystania z nich (tj. danych towarów i usług) poprzez decydowanie o wielkości ich zużycia. Sytuacja taka występuje w szczególności w przypadku odrębnego rozliczania zużycia tych mediów w oparciu o wskazania liczników. Ponadto, jeżeli przesłanki ekonomiczne zawarcia umowy będą wskazywały, że faktyczne wydzielenie i oddzielne rozliczenie mediów obiektywnie odzwierciedla zużycie mediów, to świadczenia te powinny być traktowane odrębnie (przykładowo rozdzielenie kosztów mediów na poszczególnych najemców na podstawie wskazań jednego licznika według przyjętych w umowie obiektywnych kryteriów podziału). W przypadku gdy rozliczenie powyższych mediów następuje na podstawie innych kryteriów uwzględniających zużycie tych mediów przez najemcę, przy rozpatrywaniu złożoności świadczenia, uwzględnianie dodatkowo kwestii czy najemca miał możliwość wyboru świadczeniodawcy nie znajduje uzasadnienia. W tym przypadku kryterium zużycia będzie miało charakter decydujący o zakwalifikowaniu ww. mediów jako świadczeń odrębnych od usługi najmu.   Natomiast w przypadku gdy wyodrębnienie wskazanych powyżej mediów miałoby charakter sztuczny, świadczenia takie należy traktować jako jedną usługę najmu. Sytuacja taka będzie miała miejsce przykładowo w przypadku wynajmu lokali biurowych pod klucz gotowych do użytku wraz z dostawą mediów lub w przypadku krótkotrwałego najmu nieruchomości w celach wakacyjnych lub zawodowych, jeżeli świadczenia takie są wykonywane na rzecz najemcy bez możliwości oddzielenia mediów. W takiej bowiem sytuacji na płaszczyźnie ekonomicznej świadczenia te stanowią jedną całość.   Niemniej jednak, z przytoczonych wyżej rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że o odrębności dostawy mediów od czynności udostępniania nieruchomości, może świadczyć szacowanie wynagrodzenia na podstawie rzeczywistego zużycia mediów – przykładowo w oparciu o założone liczniki – w takich przypadkach najemca decyduje o zużyciu mediów. W powyższym aspekcie przesłankę stanowi także możliwość wyboru dostawcy mediów przez najemcę. Jednakże podane w wyroku z dnia 16 kwietnia 2015 r. okoliczności, nie stanowią katalogu zamkniętego. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej posługuje się bowiem określeniem „w szczególności”. Zatem przyjąć należy, że wystąpienie jakiegokolwiek kryterium w oparciu, o które szacowane jest rzeczywiste zużycie mediów, przemawia za odrębnością mediów od udostępnienia miejsc noclegowych.   W analizowanym przypadku, jak wskazał Wnioskodawca: -        jeśli udostępnia on jakąś część nieruchomości (miejsce noclegowe w pokoju), to Zamawiający w ramach tej usługi posiada dostęp do infrastruktury przesyłowej i mediów, a więc wody, prądu i gazu, które dostarczane są do całej nieruchomości, -        nie dokonuje on wyliczenia kosztów zużycia mediów w związku z umowami zawieranymi z Zamawiającymi, -        nie oblicza zużycia poszczególnych mediów w odniesieniu do każdego miejsca noclegowego, -        cena dostawy za media nie jest wyodrębniona w ramach stawki wynagrodzenia płatnego przez Zamawiającego, -        koszt zużycia mediów nie jest wyliczany na podstawie liczników, Wnioskodawca nie spisuje stanu liczników, a w lokalach nie są założone odrębne podliczniki umożliwiające taki odczyt; -        Zamawiający nie ma możliwości zawarcia umów z innymi dostawcami/świadczeniodawcami mediów. W ww. umowie – przesłanej wraz z pismem z dnia 18 lipca 2024 r. – jak już wskazano (…). Ponadto, z treści opisu sprawy wynika, że cena za miejsce noclegowe została określona w umowie i jest ona stała i niezmienna.    W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz krajowych sądów administracyjnych wykształciło się stanowisko, zgodnie z którym o odrębności dostawy mediów od usługi udostępnienia pokoi może świadczyć: -        opomiarowanie zużycia mediów za pomocą liczników; -        odrębne rozliczanie mediów od usługi udostępnienia pokoi; -        możliwość wyboru dostawcy mediów, przez podmiot, któremu udostępniane są pokoje; -        rozliczanie mediów w oparciu o powierzchnię udostępnianej nieruchomości.   Zatem, w analizowanej sprawie Wnioskodawca nie oblicza zużycia poszczególnych mediów w odniesieniu do każdego miejsca noclegowego, a wynagrodzenie obliczane jest w oparciu o stawkę (…) złotych netto za 1 miejsce noclegowe za miesiąc.   Analiza zebranego materiału dowodowego nie wykazuje, by strony przedmiotowej umowy kierowały się względami ekonomicznymi, które pozwoliłyby na wydzielenie i oddzielne rozliczenie mediów w taki sposób, że obiektywnie odzwierciedlone zostałoby ich zużycie.   Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w okolicznościach analizowanej sprawy dostarczane media (woda, prąd, gaz) należy traktować jako element usługi najmu. W tym przypadku mamy zatem do czynienia z jedną usługą – usługą najmu.   Podsumowując, usługa będąca przedmiotem analizy spełnia kryteria i posiada właściwości (cechy) dla usług objętych działem PKWiU 68 „USŁUGI ZWIĄZANE Z OBSŁUGĄ RYNKU NIERUCHOMOŚCI”.   Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.   Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług   Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.   Natomiast stosownie do art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347, 641, 1615, 1834 i 1872) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.   Wykonywana przez Wnioskodawcę usługa spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 68 „USŁUGI ZWIĄZANE Z OBSŁUGĄ RYNKU NIERUCHOMOŚCI” i nie została wymieniona jako usługa, dla której ustawodawca, w ustawie oraz w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidział obniżoną stawkę podatku. Zatem, właściwą stawką dla opodatkowania przedmiotowej usługi jest stawka podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.   Informacje dodatkowe   Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.   Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.   Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do usługi będącej jej przedmiotem, która zostanie wykonana w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków: -        podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy), -        usługa, będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).    Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42ha ust. 1 ustawy).   WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem: 1)    następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo 2)    wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1 – w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).   WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do usługi będącej przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że -        klasyfikacja usługi, lub -        stawka podatku właściwa dla usługi lub -        podstawa prawna stawki podatku staje się niezgodna z tymi przepisami.   Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).   Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową.   POUCZENIE   Od niniejszej decyzji - stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej - służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.   Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłączne za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym.   Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).