0112-KDSL2-1.440.377.2024.8.MK

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)   Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 27 czerwca 2024 r. (data wpływu 27 czerwca 2024 r.), uzupełnionego pismami z dnia 5 sierpnia 2024 r. (data wpływu 5 sierpnia 2024 r.), 11 września 2024 r. (data wpływu 11 września 2024 r.), 21 lutego 2025 r. (data wpływu 21 lutego 2025 r.) oraz 10 marca 2025 r. (data wpływu 10 marca 2025 r.), w związku z decyzją Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 grudnia 2024 r., znak 0110-KSI2-1.441.49.2024.2.BŚ, uchylającą w całości decyzję organu I instancji z dnia 2 października 2024 r., znak 0112-KDSL2-1.440.377.2024.3.MK i przekazującą sprawę do ponownego rozpatrzenia, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.   Przedmiot wniosku: usługa (świadczenie kompleksowe) – sprzątanie nieruchomości wewnątrz i terenów na zewnątrz należących do Wspólnoty Mieszkaniowej   Opis świadczenia: W ramach działalności gospodarczej, na mocy zawartej umowy, Wnioskodawca świadczy na rzecz Wspólnoty usługi sprzątania części wspólnych budynków wielorodzinnych, usługi utrzymania porządku i pielęgnowania zieleni na terenach wokół Wspólnoty Mieszkaniowej. Wykonywanie świadczenia w środku budynku obejmuje: • raz w tygodniu mycie klatki schodowej; • dwa razy w tygodniu zamiatanie klatki schodowej (raz przed myciem); • wycieranie parapetów, skrzynek listowych, balustrad, poręczy raz w tygodniu; • usuwanie reklam ze skrzynek pocztowych i na zewnątrz budynku; • mycie lamperii raz w roku; • usuwanie pajęczyn na bieżąco; • mycie okien co kwartał; • mycie drzwi klatki schodowej dwa razy w tygodniu; • zamiatanie piwnicy oraz strychu raz w roku.   Natomiast wykonywanie świadczenia na terenie zewnętrznym obejmuje:• usuwanie z powierzchni chodników i terenów zielonych nieczystości zgodnie z potrzebami;• zamiatanie chodnika zgodnie z potrzebami;• utrzymanie w czystości zatoki śmietnikowej;• grabienie liści według potrzeb;• odchwaszczanie opasek wokół krzewów przy ogródkach i trawnikach w zależności od potrzeb;• czyszczenie gajgerów 1 raz na kwartał;• odśnieżanie chodników w zimę na bieżąco według potrzeb codziennie;• posypywanie piaskiem i solą wg potrzeb w okresie zimowym.Za wykonanie zadań określonych umową przysługuje łączna stawka miesięcznego wynagrodzenia. Zgodnie z umową wynagrodzenie obejmuje wszystkie czynności, które wykonywane są w ramach usługi utrzymania porządku i pielęgnowania zieleni na terenach wokół Wspólnoty Mieszkaniowej. Wszystkie czynności wykonywane w ramach realizacji umowy zawartej ze Wspólnotą są ze sobą powiązane i tworzą jedną całość w aspekcie gospodarczym. Podmioty z którymi Wnioskodawca zawiera umowy zainteresowane są nabyciem jednego złożonego świadczenia, a nie kilku odrębnych usług.Rozstrzygnięcie: usługa (świadczenie kompleksowe) niewymieniona w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, opodatkowana zgodnie z art. 41 ust. 13 ustawy Stawka podatku od towarów i usług: 23% Podstawa prawna: art. 41 ust. 1 i ust. 13 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy   Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług   UZASADNIENIE   W dniu 27 czerwca 2024 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. świadczenia na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono w dniu 5 sierpnia 2024 r. o elementy formalne wniosku, określenie przedmiotu wniosku oraz dokumenty. Dnia 11 września 2024 r. wniosek uzupełniono o jednoznaczne określenie przedmiotu wniosku. Natomiast w dniu 21 lutego i 10 marca 2025 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu sprawy.   Dotychczasowy przebieg postępowania   W dniu 2 października 2024 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał dla Wnioskodawcy decyzję o odmowie wydania wiążącej informacji stawkowej znak 0112-KDSL2-1.440.377.2024.3.MK.   Wnioskodawca pismem z dnia 10 października 2024 r. (data wpływu 10 października 2024 r.) wniósł odwołanie od ww. decyzji.   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej decyzją z dnia 17 grudnia 2024 r., znak 0110-KSI2-1.441.49.2024.2.BŚ uchylił w całości zaskarżoną decyzję organu I instancji z dnia 2 października 2024 r., znak 0112-KDSL2-1.440.377.2024.3.MK i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.   Wskutek powyższego, wniosek Wnioskodawcy w zakresie określenia klasyfikacji i stawki podatku od towarów i usług dla świadczenia opisanego we wniosku wymaga ponownego rozpatrzenia przez tutejszy organ.   W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis świadczenia   Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której przeważającą działalnością jest PKD 81.21.Z – „niespecjalistyczne sprzątanie budynków i obiektów przemysłowych”.   W ramach działalności gospodarczej, na mocy zawartych umów, Wnioskodawca świadczy na rzecz wspólnot i spółdzielni usługi sprzątania części wspólnych budynków wielorodzinnych, usługi utrzymania porządku i pielęgnowania zieleni na terenach wokół wspólnot mieszkaniowych i spółdzielni. W ramach zawartych umów wykonywane są czynności polegające m.in. na : 1.  Zamiataniu klatek schodowych; 2.  Myciu podestów i stopni schodowych; 3.  Myciu balustrad z poręczami, parapetów okiennych skrzynek na listy; 4.  Myciu drzwi wejściowych do klatek schodowych i pomieszczeń wspólnego użytku; 5.  Sprzątaniu korytarzy piwnicznych; 6.  Myciu okien i kloszy oświetleniowych; 7.  Usuwaniu pajęczyn; 8.  Utrzymaniu w należytym stanie sanitarnym i porządkowym terenów przyległych do budynku w granicach danej posesji poprzez sprzątanie chodnika przed budynkiem oraz utwardzonego podwórka (zamiatane, usuwanie nieczystości, plewienie); 9.  Sprzątaniu stanowiska pod kontenery śmieciowe; 10. Oczyszczaniu ze śniegu, lodu i błota chodnika i dojścia do stanowiska przeznaczonego do składowania śmieci; 11. Pielęgnowaniu zieleni na terenach wokół wspólnot mieszkaniowych i spółdzielni. Za wykonanie zadań określonych umową przysługuje łączna stawka miesięcznego wynagrodzenia. Wnioskodawca nie jest czynnym płatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na mocy art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Po przekroczeniu limitu, określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, do kwoty wynagrodzenia doliczany jest należny podatek VAT.   Usługi sprzątania części wspólnych budynków wielorodzinnych, utrzymania porządku i pielęgnowania zieleni na terenach wokół wspólnot mieszkaniowych i spółdzielni składają się z wielu czynności wyżej wymienionych. Dla spółdzielni i wspólnoty świadczoną usługę Wnioskodawca kwalifikuje jako usługę złożoną – usługę utrzymania porządku i pielęgnowania zieleni na terenach wokół wspólnot mieszkaniowych i spółdzielni.   Nie jest możliwe ani racjonalne pod względem gospodarczym dzielenie usług na poszczególne czynności. Zgodnie z umową wynagrodzenie obejmuje wszystkie czynności, które wykonywane są w ramach usługi utrzymania porządku i pielęgnowania zieleni na terenach wokół wspólnot mieszkaniowych i spółdzielni.   Wszystkie czynności wykonywane w ramach realizacji umowy zawartej ze wspólnotą lub spółdzielnią są ze sobą powiązane i tworzą jedną całość w aspekcie gospodarczym. Podmioty z którymi Wnioskodawca zawiera umowy zainteresowane są nabyciem jednego złożonego świadczenia, a nie kilku odrębnych usług.   Z uwagi na zaangażowany czas niezbędny do wykonania zakresu umowy, jako usługę główną uznaje się usługę utrzymania porządku i pielęgnowania zieleni na terenach wokół wspólnot mieszkaniowych i spółdzielni. Zgodnie z załącznikiem nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług pkt 50 i 52, stawka podatku VAT na wykonywane usługi wynosi 8%.   Czy prawidłowe będzie w sytuacji opisanej powyżej, po przekroczeniu limitu określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zastosowanie 8% stawki podatku VAT do wykonywanych w ramach zawartej umowy usług sprzątania części wspólnych budynków wielorodzinnych, usług utrzymania porządku i pielęgnowania zieleni na terenach wokół wspólnot mieszkaniowych i spółdzielni? W dniu 5 sierpnia 2024 r. Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy wskazując, że jest podatnikiem posiadającym numer identyfikacji podatkowej oraz, że przedmiotem wniosku jest pojedyncza usługa.   Do uzupełnienia wniosku Wnioskodawca załączył (…).W piśmie z dnia 11 września 2024 r. Wnioskodawca doprecyzował przedmiot wniosku wskazując: „Przedmiotem złożonego wniosku jest świadczenie kompleksowe sprzątania nieruchomości wewnątrz i terenów na zewnątrz należących do Wspólnoty Mieszkaniowej”. (pogrubienie organu podatkowego)(...)Zgodnie z (...) świadczenie będące przedmiotem wniosku obejmuje następujące czynności: (…) „WYKONYWANIE USŁUG W ŚRODKU BUDYNKU” • Raz w tygodniu mycie klatki schodowej • Dwa razy w tygodniu zamiatanie klatki schodowej (raz przed myciem) • Wycieranie parapetów, skrzynek listowych, balustrad, poręczy raz w tygodniu • Usuwanie reklam ze skrzynek pocztowych i na zewnątrz budynku • Mycie lamperii raz w roku • Usuwanie pajęczyn na bieżąco • Mycie okien co kwartał • Mycie drzwi klatki schodowej dwa razy w tygodniu • Zamiatanie piwnicy oraz strychu raz w roku WYKONYWANIE USŁUG TERENU ZEWNĘTRZNEGO obejmuje: • Usuwanie z powierzchni chodników i terenów zielonych nieczystości zgodnie z potrzebami • Zamiatanie chodnika zgodnie z potrzebami • Utrzymanie w czystości zatoki śmietnikowej • Grabienie liści według potrzeb • Odchwaszczanie opasek wokół krzewów przy ogródkach i trawnikach w zależności od potrzeb • Czyszczenie gajgerów 1 raz na kwartał • Odśnieżanie chodników w zimę na bieżąco według potrzeb codziennie. • Posypywanie piaskiem i solą wg potrzeb w okresie zimowym (…)”.   Z kolei dnia 21 lutego 2025 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek o następujące informacje:1.  „Umowa (...)” z dnia (…) r. obowiązywała w dniu złożenia wniosku o wydanie WIS. Świadczenia objęte umową realizowane były na dzień złożenia wniosku.2.  Wspólnota Mieszkaniowa (…) powstała (...), a rozpoczęła działalność (…)”.   Do uzupełnienia wniosku dołączył (...).   Natomiast w dniu 10 marca 2025 r. wniosek uzupełniono o następujące wyjaśniania: „W odpowiedzi na wezwanie z dnia 05.03.2025 stwierdzam, co następuje: 1) Z informacji uzyskanych od Zleceniodawcy, tj. Wspólnoty Mieszkaniowej (…), wynika że zapis (...) jest wynikiem omyłki (…). a) zapis (...) umowy odnosi się do (…). Przedmiotowa Wspólnota Mieszkaniowa (...) powstała (...) a rozpoczęła działalność (…).  b) zapis (...) umowy nie dotyczy Wspólnoty Mieszkaniowej (...) dotyczyłby wspólnot, które powstają ze stanu deweloperskiego a w przedmiotowej umowie znalazł się omyłkowo i zostanie aneksowany.   c) zapis (...) nie dotyczy Wspólnoty Mieszkaniowej (…). Wyżej wymieniony zapis znalazł się w umowie w wyniku posłużenia się niewłaściwym wzorem umowy, przygotowanym pierwotnie dla nieruchomości znajdujących się w stanie deweloperskim,   2) Szczegółowy opis wykonywanych usług/czynności w związku z realizacją przedmiotowej umowy został przedstawiony we wniosku złożonym do KIS w dniu 27.06.2024 r. i do dnia dzisiejszego nie uległ zmianie. Przedmiotem złożonego wniosku jest wykonywanie kompleksowego sprzątania nieruchomości wspólnej należącej do Wspólnoty Mieszkaniowej (…).   3) Przedmiotem umowy jest wykonywanie usługi kompleksowego sprzątania nieruchomości wspólnej przy użyciu własnych materiałów i środków chemicznych, odpowiednio dla danej powierzchni, sprzętu, w tym także środków ochrony osobistej, odzieży i obuwia ochronnego. Usługa kompleksowego sprzątania nieruchomości wspólnej to jedno świadczenie, które obejmuje kilka czynności: -        sprzątanie powierzchni klatek schodowych; -        sprzątanie powierzchni pomieszczeń wspólnych; -        sprzątanie powierzchni komunikacyjnych; -        sprzątanie powierzchni terenu zewnętrznego.   Nie jest możliwe ani racjonalne z ekonomicznego punktu widzenia jednego świadczenia w postaci „Kompleksowego sprzątania nieruchomości wspólnej” podzielenie usługi na czynności.   Ww. czynności nie mogą mieć charakteru samoistnego a świadczeniobiorcy nie zależy na nabyciu kilku odrębnych usług tylko jednego świadczenia w postaci „Kompleksowego sprzątania nieruchomości wspólnej”.   „Kompleksowe sprzątanie nieruchomości wspólnej” to usługa złożona składająca się z różnych czynności. Usługę tą nie można zaklasyfikować do odpowiedniego grupowania PKWIU.   Z uwagi na zaangażowany czas niezbędny do wykonania zakresu umowy jako usługę główną Wnioskodawca uznaje usługę sprzątania terenu zewnętrznego. A w tym: -        usuwanie z powierzchni chodników i terenów zielonych nieczystości zgodnie z potrzebami; -        zamiatanie chodnika zgodnie z potrzebami; -        utrzymanie w czystości zatoki śmietnikowej; -        grabienie liści według potrzeb; -        odchwaszczanie opasek wokół krzewów przy ogródkach i trawnikach w zależności od potrzeb; -        czyszczenie gajgerów 1 raz na kwartał; -        odśnieżanie chodników w zimę na bieżąco według potrzeb codziennie; -        posypywanie piaskiem i solą wg potrzeb w okresie zimowym.   Sprzątanie terenów zewnętrznych Wnioskodawca kwalifikuje jako PKWIU 81.29.12.0.   W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r., poz. 111), postanowieniem z dnia 13 marca 2025 r. nr 0112-KDSL2-1.440.377.2024.7.MK tut. organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone Wnioskodawcy w dniu 13 marca 2025 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Wnioskodawca nie skorzystał.   Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)   Na wstępie należy wskazać, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.   Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.   Aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie kompleksowe składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.   Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.   Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zwany dalej TSUE) w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96, Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs and Excise, ECLI:EU:C:1999:93, stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.   Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że: -         w wyroku z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien, ECLI:EU:C:2005:649, TSUE wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie TSUE, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (pkt 22 wyroku), -         w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11, Field Fisher Waterhouse LLP przeciwko Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, ECLI:EU:C:2012:597, TSUE wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).   Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).   W tym miejscu warto zwrócić uwagę na opinię rzecznik generalnej Juliane Kokott z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito – Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira, ECLI:EU:C:2020:855, gdzie wskazano, że „W przypadku jednego świadczenia złożonego kilka elementów świadczenia tworzy świadczenie sui generis. Zgodnie z orzecznictwem Trybunału takie świadczenie występuje w sytuacji, w której dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno, niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Trybunał ustala, czy ma to miejsce, określając elementy charakterystyczne, a tym samym istotę danej transakcji, z punktu widzenia przeciętnego konsumenta” (22).   Rzecznik Generalna Juliane Kokott w ww. opinii, wskazała również, że: „Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)”.   Rzecznik Generalna zauważyła także, że „Jeżeli zespół świadczeń i czynności ustala cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31)”. Należy zauważyć, że powołaną wyżej opinię podzielił TSUE w wydanym w dniu 4 marca 2021 r. wyroku C-581/19. W będącej przedmiotem analizy sprawie Wspólnota oczekuje kompleksowego wykonania usługi sprzątania nieruchomości wewnątrz budynków należących do Wspólnoty oraz terenów znajdujących się na zewnątrz tychże budynków. Realizacja przedmiotowego świadczenia obejmuje sprzątanie powierzchni klatek schodowych, pomieszczeń wspólnych, powierzchni komunikacyjnej oraz powierzchni terenu zewnętrznego, a ponadto w okresie zimowym oczyszczanie ze śniegu, lodu i błota chodnika oraz dojścia do składowiska śmieci. Wszystkie czynności wykonywane w ramach przedmiotowej Umowy zawartej ze Wspólnotą są ze sobą powiązane i tworzą jedną całość w aspekcie gospodarczym. Wspólnota zawierając z Wnioskodawcą umowę zainteresowana jest nabyciem jednego złożonego świadczenia, a nie kilku odrębnych usług. Nie jest możliwe racjonalne pod względem gospodarczym dzielenie usług na poszczególne czynności. Z punktu widzenia Zleceniodawcy jest On zainteresowany nabyciem od Wnioskodawcy jednego świadczenia, a wszystkie wykonywane czynności będą niezbędne do zrealizowania celu, jakim jest utrzymanie porządku wewnątrz nieruchomości i na zewnątrz budynków należących do Wspólnoty Mieszkaniowej. Zatem Wspólnota nie jest zainteresowana wykonywaniem jedynie niektórych czynności świadczonych przez Wnioskodawcę, gdyż niewykonanie wszystkich czynności nie pozwoli na utrzymanie porządku w częściach wspólnych budynku wielorodzinnego oraz porządku wokół budynków należących do Wspólnoty, a tym samym Wnioskodawca nie wywiąże się z zadań objętych zawartą umową. Dodatkowo wskazać również należy, że zgodnie z zawartą Umową (§ 5 ust. 1), wynagrodzenie obejmuje wszystkie czynności, które wykonywane są w ramach usługi utrzymania porządku i pielęgnowania zieleni na terenach wokół Wspólnoty. Wynagrodzenie za wykonywane czynności obejmuje zatem całość świadczenia, nie dotyczy poszczególnych prac, jest ustalone miesięcznie, ryczałtowo za wykonanie całego przedmiotu umowy, tj. za sprzątanie i utrzymanie terenu zewnętrznego. Wynagrodzenie będzie wypłacane każdego miesiąca w tej samej kwocie, nie będzie obliczane indywidualnie w stosunku do prac wykonanych w poszczególnych miesiącach trwania umowy. Jak wynika z powyższego czynności opisane powyżej są ze sobą powiązane – samo posprzątanie wnętrza budynków należących do Wspólnoty nie spełniałoby oczekiwań Zleceniodawcy jeżeli wokół tych budynków panowałby nieporządek. W konsekwencji czynności objęte umową wskazują na usługę złożoną, w której wykonanie wszystkich elementów usługi służy realizacji celu określonego w umowie wskazanego przez Zleceniodawcę. Nie można jednak w niniejszym przypadku wyróżnić usługi głównej jak również usług pomocniczych dla usługi głównej, gdyż w sprawie wykonywane są jednocześnie zadania w zakresie sprzątania wewnątrz budynków, sprzątania terenu zewnętrznego wokół budynków, utrzymania i pielęgnacji zieleni, a w okresie zimowym odśnieżania oraz oczyszczania z lodu chodników. Wszystkie zadania służą realizacji celu umowy – zatem w opinii organu jest to świadczenie złożone sui generis.Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributaria e Aduaneira wskazała m.in, że „jeżeli za zespół świadczeń i czynności ustala się cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego. Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (pkt 32)”.Ponadto, co istotne w przedmiotowej sprawie, wynagrodzenie będzie wypłacane od całego świadczenia i skalkulowane będzie ryczałtowo jako całość. Ponadto wynagrodzenie będzie uzależnione od wykonania całości zadania. Mamy więc do czynienia z jednym świadczeniem kompleksowym, wykonywanym przez Wnioskodawcę na rzecz Zleceniodawcy. Przy czym należy zaznaczyć, że w przedmiotowym świadczeniu nie ma możliwości wskazania usługi, która nadaje całemu świadczeniu zasadniczy charakter lub o zbliżonym charakterze. Wszystkie są tak samo ważne i istotne dla wykonania całości zlecenia. A jak wskazano powyżej mamy do czynienia w opisanym zagadnieniu ze sprzątaniem wnętrz budynków należących do Wspólnoty, sprzątaniem terenu wokół budynku, utrzymaniem i pielęgnacją zieleni, odśnieżaniem i oczyszczaniem z lodu itp.W tym miejscu skazać należy, że – wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy – usługa sprzątania terenów na zewnątrz budynków należących do Wspólnoty (świadczenia na terenie zewnętrznym) nie stanowi – ze względu na czas niezbędny do wykonania zakresu umowy – usługi głównej w analizowanym świadczeniu. Jak bowiem wykazano powyżej w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z jednym świadczeniem kompleksowym określonym przez Zleceniodawcę, w którym ryczałtowe, miesięczne wynagrodzenie uzależnione jest od całości wykonania zadania. Sam Zleceniodawca nie przewiduje i nie wprowadza do Umowy zróżnicowanych stawek wynagrodzenia na usługi wykonywane wewnątrz budynków Wspólnoty oraz na usługi wykonywane na terenach na zewnątrz tych budynków. Analizowane świadczenie cechuje jeden ściśle określony cel, tj. regularne sprzątanie części wspólnych w budynkach Wspólnoty oraz na zewnątrz tych budynków. Uzasadnienie klasyfikacji świadczenia kompleksowego (usługi)Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.   Stosownie do pkt 5.3.1 zasad metodycznych, przedmiotem klasyfikowania wg PKWiU 2015 są czynności (będące końcowymi efektami działalności) o charakterze usługowym, świadczone przez podmioty gospodarcze (jednostki organizacyjne) na rzecz innych podmiotów gospodarczych (jednostek organizacyjnych) lub na rzecz ludności. PKWiU 2015 nie ma zastosowania do klasyfikowania czynności wewnątrzzakładowych.   Zgodnie z pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.   W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego: -       grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny, -      usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter, -       usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.   W analizowanym przypadku, poszczególne świadczenia wykonywane w ramach usługi kompleksowej podlegają różnym klasyfikacjom. Jak wyjaśniono wyżej, w tym konkretnym przypadku brak jest jednak możliwości wyodrębnienia usługi głównej, która nadaje całości zasadniczy charakter. To powoduje, że nie można dokonać klasyfikacji świadczenia złożonego do odpowiedniego grupowania PKWiU 2015. Wynika to z tego, że PKWiU 2015 stosowana do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług (wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.)), dotyczy zasadniczo klasyfikacji poszczególnych, pojedynczych, niezależnych świadczeń na potrzeby prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej i na potrzeby statystyki. PKWiU 2015 nie posługuje się pojęciem usług kompleksowych, które organy podatkowe definiują wyłącznie na podstawie orzecznictwa TSUE.   W związku z powyższym, usługi złożonej, o której mowa w niniejszej sprawie nie można sklasyfikować do odpowiedniego grupowania PKWiU 2015 wg ww. zasad metodycznych, ponieważ w opisanym świadczeniu nie występuje usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter lub usługa o najbardziej zbliżonym charakterze.   Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług.   W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.   Natomiast stosownie do art. 146ef ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347, 641, 1615, 1834 i 1872) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy: 1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110, art. 120 ust. 3a i art. 138i ust. 4, wynosi 23%; 2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%; 3) stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%; 4) stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.   W myśl art. 41 ust. 13 ustawy, do towarów i usług będących przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienionych w Nomenklaturze scalonej (CN) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, stosuje się stawkę podatku w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w przepisach ustawy lub przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie określono inną stawkę.   W związku z powyższym, do usługi kompleksowej będącej przedmiotem analizy – niewymienionej w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej – stosuje się stawkę podatku w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 i ust. 13 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.   Informacje dodatkowe   Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.   Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do świadczeń kompleksowych tożsamych pod każdym względem ze świadczeniem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.   Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42ha ust. 1 ustawy).   WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem: 1)    następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo 2)    wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1 -     w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).   WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do świadczenia kompleksowego będącego przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że: -        klasyfikacja towaru/usługi, lub -        stawka podatku właściwa dla towaru/usługi, lub -        podstawa prawna stawki podatku staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).   Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 ustawy Ordynacja podatkowa.   POUCZENIE   Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej - służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.   Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym.   Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).