0112-KDSL2-1.440.414.2024.4.SG

  DECYZJA   Na podstawie art. 42g ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej – odmawia wydania wiążącej informacji stawkowej w sprawie wniosku z dnia 16 lipca 2024 r. (data wpływu 16 lipca 2024 r.), uzupełnionego pismami z dnia 16 lipca 2024 r. (data wpływu 16 lipca 2024 r.) oraz 23 września 2024 r. (data wpływu 23 września 2024 r.), o wydanie wiążącej informacji stawkowej dotyczącej udostępniania lokali Korzystającemu, który jest jednocześnie Klientem, tj. podmiotowi prowadzącemu jednoosobową działalność gospodarczą wraz z dostępem do mediów oraz części wspólnych.   UZASADNIENIE   W dniu 16 lipca 2024 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie wiążącej informacji stawkowej w powyższym zakresie. Wniosek uzupełniono w dniu 16 lipca 2024 r. o przesłanie projektu wzorcowej Umowy zakwaterowania i projektu regulaminu Budynku oraz w dniu 23 września 2024 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.   We wniosku przedstawiono następujący opis świadczenia.   (…) (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) realizuje inwestycję polegającą na wybudowaniu budynku o funkcji hotelowej (dalej: „Budynek”). Zgodnie z wydaną decyzją – pozwoleniem na budowę, zgodną z dokumentacją techniczną, inwestycja dotyczy „budynku hotelu z garażem podziemnym wraz z układem drogowym oraz infrastrukturą techniczną w zakresie odwodnienia terenów utwardzonych”.   W Budynku będą się znajdować lokale, niestanowiące oddzielnej własności (dalej: „Jednostki”), które będą oddawane korzystającym (osobom fizycznym) w celu wykonania usługi zakwaterowania. Spółka będzie świadczyła usługi zakwaterowania w Budynku zarówno na rzecz klientów indywidualnych, jak i przedsiębiorców (dalej: „Klienci”). Zasady świadczenia usługi zakwaterowania w Jednostkach przez Spółkę oraz ponoszenia opłat przez Klientów (opisane poniżej) będą takie same dla wszystkich Klientów, bez względu na status danego Klienta. Niniejszy Wniosek dotyczy jednak jedynie świadczenia, w ramach którego Spółka będzie zawierała umowę z Klientem będącym przedsiębiorcą, a umowa ta będzie związana z prowadzoną przez Klienta działalnością gospodarczą.   Spółka jednocześnie informuje, że wcześniej wystąpiła z wnioskiem WIS dotyczącym świadczenia usług zakwaterowania w Budynku na rzecz klientów indywidualnych i uzyskała WIS z dnia (...) 2024 r., sygn. (...), w której tut. Organ stwierdził, że: dla usługi będącej przedmiotem analizy, która mieści się w grupowaniu PKWiU 55 – „Usługi związane z zakwaterowaniem”, ustawodawca w ustawie (ustawie VAT – przyp. Spółki) przewidział preferencyjną stawkę podatku w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy w zw. z poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy.   Obecnie Spółka jest na etapie finalizacji inwestycji i wykańczania Budynku. Opisane w niniejszym wniosku usługi Spółka zamierza zacząć świadczyć jeszcze w 2024 r.   Jednostki będą wynajmowane w tzw. modelu co-living. Model ten nie stanowi standardowego wynajmu mieszkaniowego tylko usługę zbliżoną celem i charakterem do hotelowej. Polega on na odpłatnym udostępnianiu Klientom niewielkich, w pełni funkcjonalnych apartamentów/jednostek (w celu zapewnienia im tymczasowego miejsca pobytu).   Ze względu na istotę świadczonej przez Spółkę usługi, każdorazowo w Jednostkach będzie zakwaterowana osoba fizyczna („Korzystający”) bez względu na to, jaki podmiot nabędzie od Spółki usługę. Korzystający może być jednocześnie Klientem (np. w przypadku podmiotu prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą), ale możliwe jest też wystąpienie sytuacji, w której Korzystający jest np. pracownikiem Klienta (przykładowo w sytuacji, w której Klientem, a więc podmiotem bezpośrednio nabywającym usługi od Spółki, wskazanym na fakturze wystawionej przez Spółkę, jest osoba prawna).   Projekt wzorcowej Umowy zakwaterowania, która stanowić ma wzorzec umowy opisanych w niniejszym wniosku usług zakwaterowania stanowi Załącznik 3 do niniejszego wniosku.   Klasyfikacja Budynku   Budynek zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (dalej: „PKOB”) będzie zakwalifikowany w klasie 1211 – budynki hoteli.   Co najmniej połowa powierzchni użytkowej Budynku będzie wykorzystywana na cele komercyjne – zakwaterowanie Korzystających, zaspokajające potrzeby pobytu czasowego.   Opis Jednostek   Jednostki będą różnić się konfiguracją w zależności od ilości pokoi. Dominować będą Jednostki jednopokojowe typu studio (wielkość jednej Jednostki typu studio będzie wynosić około 17m2, a tego typu Jednostki będą stanowić około 50% Jednostek w Budynku) oraz Jednostki dwupokojowe (wielkość jednej Jednostki dwupokojowej będzie wynosić około 35 m2, a tego typu Jednostki będą stanowić około 43% Jednostek w Budynku). Wielkość pozostałych Jednostek wynikać będzie z uwarunkowań związanych z kubaturą i geometrią Budynku – będą to Jednostki trzypokojowe i Jednostki jednopokojowe o nietypowym układzie, które łącznie będą stanowić około 7% Jednostek w Budynku.   Niezależnie od typu Jednostki, każda z nich będzie posiadać własną toaletę oraz wydzielony aneks kuchenny wyposażony w sprzęt AGD. Część Jednostek posiadać będzie również balkony.   Jednostki będą w pełni wykończone od strony budowlanej i umeblowane, wyposażone w meble ruchome jak i zasłony okienne. Nie zostaną natomiast wyposażone w drobny sprzęt AGD (odkurzacze, żelazka itp.) ani też w pościel czy zastawę stołową.   Wyposażenie każdej Jednostki będzie obejmować m.in: -        trwałą zabudowę: zabudowę kuchenną oraz szafy garderobiane i szafki toaletowe, -        meble: szafy, szafki, meble ruchome (łóżka, biurka, krzesła, stoliki), -        duże AGD: lodówki, pralki, kuchenki mikrofalowe, płyty indukcyjne, zmywarki, -  oświetlenie: oświetlenie podstawowe (klasyczne oświetlenie sufitowe) i awaryjne, bez oświetlenia dekoracyjnego i pomocniczego (takiego jak lampki stołowe, lampy wolnostojące), -        dekorację okienną: zasłony.   Wyposażenie Jednostek nie będzie natomiast obejmować: -        małego AGD, -        zastawy stołowej, -        pościeli/ręczników, -        elementów dekoracyjnych innych niż zasłony okienne.   Klienci i Korzystający co do zasady nie będą mogli ingerować w wyposażenie Jednostek. Będą mogli jedynie wnosić własne przedmioty codziennego użytku.   Klienci i Korzystający będą obowiązani do dbania o Jednostki oraz przynależne do nich ruchomości/wyposażenie, a także do korzystania z Jednostek i ruchomości/wyposażenia wyłącznie w sposób zgodny z ich przeznaczeniem.   Klienci i Korzystający nie będą uprawnieni do wynoszenia ruchomości/wyposażenia przynależnego do Jednostek poza te Jednostki, bez uprzedniej pisemnej zgody Wnioskodawcy.   Żadna z Jednostek nie będzie wydzielona jako oddzielny lokal w rozumieniu ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz.U. z 2021 r., poz. 1048, z późn. zm.), dla Jednostek nie będą też prowadzone oddzielne księgi wieczyste.   Docelowa grupa klientów   Celem Wnioskodawcy jest ukształtowanie warunków najmu Jednostek oraz marketingu swojej działalności przede wszystkim z myślą o zaspakajaniu potrzeb następujących kategorii Klientów: -        pracownicy korporacji zlokalizowanych w mikrolokalizacji Budynku, -        studenci lokalnych uniwersytetów.   Oferta będzie jednak otwarta dla wszystkich zainteresowanych. Wnioskodawca nie będzie formalnie ograniczał oferty do konkretnych grup osób, ani weryfikował ich statusu osobistego czy prawnego. Również przedsiębiorcy będą mogli nabywać usługi zakwaterowania od Spółki - np. na cele zakwaterowania swoich pracowników (ekspaci, pracownicy sezonowi itp.). Zasady świadczenia usługi zakwaterowania w Jednostkach przez Spółkę oraz ponoszenia opłat przez Klientów będą takie same dla wszystkich Klientów, bez względu na status danego Klienta czy Korzystającego.   Czas trwania umowy oraz okresy rozliczeniowe   Umowy zakwaterowania będą zawierane każdorazowo na czas określony. Długość okresu zakwaterowania w Jednostkach będzie liczona i ustalana w umowach z Klientami w miesiącach. Maksymalna dopuszczalna długość zakwaterowania w Jednostkach wynosić będzie 12 miesięcy, bez względu na grupę docelową (studenci/młodzi pracownicy). Innymi słowy, Wnioskodawca nie będzie zawierał umów zakwaterowania na okresy wynoszące więcej niż 12 miesięcy. Jeżeli dany Klient będzie chciał przebywać w Budynku powyżej 12 miesięcy, to będzie musiał zawrzeć nową umowę. Nowa umowa będzie każdorazowo osobno negocjowana i zawierana na aktualnym wzorze umowy funkcjonującym w Spółce, według stawek obowiązujących w roku jej zawarcia.   Opłaty   Klienci będą zobowiązani do uiszczania następujących płatności w związku z zakwaterowaniem w Jednostkach na podstawie dostarczanych przez Spółkę faktur VAT: -        Odstępnego, -        Opłaty administracyjnej, -        Opłat za media.   Wszystkie powyższe pozycje będą wykazane osobno na fakturach dostarczanych Klientom i ponoszone w okresach miesięcznych.   Odstępne będzie opłatą stałą, utrzymaną w tej samej wysokości w całym okresie trwania umowy z danym Klientem.   Opłata ta ustalana będzie w odniesieniu do okresów miesięcznych i rozliczana na koniec miesiąca za każdy pełny miesiąc zakwaterowania. W przypadku, gdy zakwaterowanie zaczynać lub kończyć się będzie w dniu innym niż odpowiednio pierwszy lub ostatni dzień miesiąca, wówczas opłata za zakwaterowanie w takim niepełnym miesiącu naliczana będzie proporcjonalnie do czasu trwania umowy w tym miesiącu, w odniesieniu do ceny za pełny miesiąc.   Opłata administracyjna i opłaty za media również rozliczane będą w okresach miesięcznych.   Opłata administracyjna będzie natomiast stanowiła zryczałtowaną opłatę za czynsz administracyjny dotyczący wyłącznie części wspólnych Budynku, z możliwością indeksacji kwartalnej tej kwoty o wskaźnik inflacyjny. Opłata administracyjna będzie kalkulowana w oparciu o prognozowane uśrednione koszty dotyczące bieżącego funkcjonowania Budynku na dany kwartał/półrocze/rok wg planu gospodarczego (tj. m.in. media na częściach wspólnych, sprzątanie części wspólnych, przeglądy Budynku itp.), które zostaną ryczałtowo rozdzielone na Klientów.   Opłata za media będzie rozliczana według zużycia w danej Jednostce lub według ryczałtu. Za zaopatrzenie wynajmowanych Jednostek w media (np. elektryczność, wodę) będzie odpowiedzialna w całości Spółka, tj. wyłącznie Spółka będzie zawierała umowy z dostawcami mediów (Klienci nie będą mieli takiej możliwości). Klient nie będzie miał zatem wpływu na wybór dostawcy mediów.   W Jednostkach zostaną montowane podliczniki, a koszty mediów będą refakturowane na Klientów bez naliczania dodatkowej marży przez Wnioskodawcę. Podliczniki dedykowane poszczególnym Jednostkom będą jednak licznikami wewnętrznymi, tj. zamontowanymi przez Spółkę i przez nią obsługiwanymi. W szczególności, do podliczników nie będą mieli dostępu zewnętrzni dostawcy mediów, a będą one służyły jak najlepszemu oszacowaniu (a nie dokładnemu pomiarowi) zużycia mediów przez daną Jednostkę. Spółka będzie nabywać media zużywane w całym Budynku we własnym imieniu, według głównych liczników zamontowanych przez dostawców mediów w odniesieniu do całego Budynku.   Media zużywane przez Korzystających w Jednostkach będą rozliczane w następujący sposób: -        woda: na podstawie zużycia (podlicznik), -        energia elektryczna: na podstawie zużycia (podlicznik), -        ogrzewanie: opłata stała lub na podstawie zużycia (podlicznik), -        wywóz śmieci: opłata stała. W zakresie mediów opomiarowanych indywidualnie, Spółka będzie rozdzielać je na Klientów na zasadzie refaktury.   Media dostarczane Klientom będą figurowały jako osobna pozycja na fakturach, co podyktowane jest głównie względami biznesowymi (Klienci chcą wiedzieć jaka dokładnie kwota zapłaty przypada na media). Odrębnie będzie wskazana cena za zakwaterowanie – Odstępne oraz Opłata administracyjna.   W cenie zakwaterowania w Jednostce będzie ujęty podstawowy dostęp do Internetu bezprzewodowego (WiFi).   Klienci nie będą jednak mieli możliwości zakupienia usługi bez tych opłat, nie będą mogli wybierać ani zmieniać dostawców mediów, ani też z nich zrezygnować. Z perspektywy Klienta całość usługi będzie obejmować dostęp do i) wyposażonej Jednostki z dostępnymi mediami i podstawowym WiFi oraz do ii) przestrzeni wspólnych - tak, aby po wejściu do Budynku można było z nich korzystać.   Ponadto, za dodatkową dopłatą zainteresowani Klienci będą mogli uzyskać lepsze pakiety Internetu lub pakiety telewizyjne. Również wynajem miejsca parkingowego będzie usługą dodatkową i osobno płatną. Dodatkowo, w ostatnim miesiącu zakwaterowania każdy Klient zostanie obciążony zryczałtowaną jednorazową opłatą za sprzątanie Jednostki, zależną od wielkości jednostki (obowiązkową).   Cel usług   Celem zakwaterowania będzie zapewnienie Korzystającym tymczasowego miejsca pobytu. Celem zakwaterowania nie będzie zaspakajanie potrzeb mieszkaniowych Korzystających ani zapewnianie im stałego miejsca pobytu. Wnioskodawca będzie zawierał umowy zakwaterowania w Jednostkach (dalej: „Umowy”) wyłącznie pod warunkiem, że Korzystający oświadczy, iż: -    nie zawiera Umowy w celu zaspokojenia swoich potrzeb mieszkaniowych (Jednostka nie będzie stanowiła dla niego stałego miejsca zamieszkania, adresu służbowego ani centrum interesów osobistych), -        posiada stałe i główne miejsce zamieszkania pod adresem zameldowania lub stałego pobytu wskazanym w umowie (innym niż Jednostka czy Budynek), -        nie dokona zameldowania na pobyt stały w Budynku.   Usługi dodatkowe   Klienci za dodatkową opłatą będą mogli korzystać z miejsc parkingowych. Dostępnych będzie 38 miejsc parkingowych w garażu podziemnym znajdującym się w Budynku oraz 2 miejsca parkingowe naziemne przy Budynku - wszystkie do wynajęcia na ustalony czas nie krótszy niż jeden miesiąc. Opłata za miejsce parkingowe będzie płatna co do zasady według ustalonego cennika niezależnie od czynszu najmu.   W Budynku zewnętrzne podmioty będą świadczyć usługi w zakresie prowadzenia pralni samoobsługowej oraz stacji ładowania pojazdów elektrycznych (samochodów elektrycznych, rowerów i hulajnóg). Opłaty za te usługi będą pobierane przez zewnętrznego operatora.   Pozostałe kwestie   Wydanie jak i zwrot (po zakończeniu umowy z danym Klientem) Jednostki będą następować na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego zawierającego wskazanie aktualnego stanu podliczników.   Zarówno wydanie Jednostki, jak i jej opuszczenie będzie możliwe w godzinach pracy administracji Budynku, tj. od 8:00 do 16:00.   Co do zasady żadna ze stron nie będzie miała możliwości wypowiedzenia umowy zakwaterowania, będą przewidziane jednak wyjątki od tej zasady, dotyczące rażącego naruszenia obowiązków umownych przez jedną ze stron. Wszystkie przewidywane okoliczności umożliwiające wypowiedzenie umowy zostały wskazane w załączonej Umowie wzorcowej.   Rezerwacja Jednostek będzie dokonywana przez Klientów za pomocą udostępnionego na stronie Spółki formularza online. Podpisanie Umowy będzie następowało fizycznie w biurze zlokalizowanym w Budynku lub internetowo poprzez system (...).   Korytarze oraz ciągi komunikacyjne wydzielone w Budynku stanowić będą przestrzeń przeznaczoną do wspólnego korzystania przez wszystkich użytkowników Budynku. Ponadto na parterze znajdować się będzie niewielkie pomieszczenie otwarte dla wspólnego użytku przez Korzystających.   Spółka nie przewiduje wydzielenia w Budynku pomieszczenia recepcji, ani nie zakłada stałego przebywania obsługi w obiekcie. Na parterze Budynku wydzielone natomiast zostanie pomieszczenie dla obsługi technicznej na potrzeby bieżącej konserwacji Budynku, jak również dwa pomieszczenia administracyjne w pobliżu wejścia głównego do Budynku do przeprowadzania umówionych spotkań z Klientami i bieżącego kontaktu z Klientami ze strony osób obsługujących zakwaterowanie w imieniu Spółki.   W celu zabezpieczenia roszczeń z tytułu potencjalnych zniszczeń Jednostki i jej wyposażenia oraz wszelkich płatności wynikających z umowy zakwaterowania, Klienci przy zwieraniu Umowy zakwaterowania będą zobowiązani do uiszczenia kaucji pieniężnej, standardowo w wysokości równej sumie jednomiesięcznych opłat z tytułu zakwaterowania lub, w szczególnych przypadkach, w innej wysokości – w zależności od oceny wiarygodności Klienta. Dodatkowo Spółka przewiduje możliwość wykupienia przez Klienta dostępnych na rynku odpowiednich polis ubezpieczeniowych – w takim przypadku Klient będzie zwolniony z obowiązku uiszczenia kaucji.   Po zakończeniu pobytu w Jednostce, dotychczasowy Klient będzie obowiązany do zdania jej w takim samym stanie, w jakim znajdowała się w momencie wprowadzenia, w tym do opróżnienia Jednostki z przedmiotów osobistych. Za sprzątanie Jednostek po ich każdorazowym zdaniu przez Klientów będzie odpowiedzialna Spółka, która będzie pobierać obowiązkową, jednorazową opłatę za sprzątanie od Klientów, zależną od wielkości danej Jednostki.   W Budynku będzie obowiązywał regulamin, do którego przestrzegania będą obowiązani wszyscy Klienci/Korzystający. Projekt regulaminu Budynku stanowi Załącznik 4 do niniejszego wniosku.   Klienci nie będą uprawnieni do udostępniania Jednostek innym podmiotom (niż Korzystający) do korzystania (brak takiego uprawnienia będzie wynikał z Umowy zakwaterowania w Jednostce).   Korzystający będą mogli przyjmować gości w Jednostkach, jednak goście będą mogli przebywać w Budynku wyłącznie do określonej godziny – goście nie będą mieli możliwości nocowania w Jednostkach.   Budynek jest/będzie przeznaczony do świadczenia usług zakwaterowania na pobyt czasowy, w związku z tym nie będzie możliwości zameldowania Korzystających na pobyt stały i uznania pobytu w obiekcie jako głównego miejsca pobytu.   Podsumowując, Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotem niniejszego Wniosku jest usługa zakwaterowania, której elementem są zarówno udostępnienie wyposażonej Jednostki, dostępu do części wspólnych Budynku, utrzymania części wspólnych Budynku, jak i media rozliczane według wskazań podliczników.   Na świadczenie kompleksowe składać się więc będzie usługa udostępnienia wyposażonej Jednostki, utrzymania części wspólnych oraz media, tj: 1) woda; 2) energia elektryczna; 3) ogrzewanie; 4) wywóz śmieci; 5) podstawowy dostęp do Internetu.   Dodatkowe usługi, które zostały wskazane w treści wniosku, np. wynajem miejsca parkingowego czy usługa sprzątania Jednostek, nie są przedmiotem zapytania, nie stanowią bowiem elementu świadczenia kompleksowego, które jest istotą niniejszego Wniosku. Przedmiot Wniosku stanowi jednak usługa utrzymania części wspólnych Budynku, tj. usługa objęta opłatą administracyjną opisaną powyżej.   Wnioskodawca wnosi o dokonanie klasyfikacji na gruncie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. 2015, poz. 1676, ze zm., dalej: rozporządzenie PKWiU), usług zakwaterowania w Budynku wraz z mediami, które będą świadczone przez Spółki, a w konsekwencji o potwierdzenie możliwości stosowania do tych usług 8% stawki VAT.   Wniosek obejmuje również dostawę mediów, które choć będą rozliczane zgodnie z podlicznikami, to jednak w ocenie Wnioskodawcy stanowią nierozłączalny (konieczny) element usługi zakwaterowania w Jednostkach, w tym są elementem spójnej całości usługi z perspektywy Klientów.   Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca oczekuje określenia klasyfikacji wg PKWiU dla jednego świadczenia kompleksowego obejmującego 7 komponentów., tj.: 1) Usługa zakwaterowania [usługa główna] wraz z usługami pomocniczymi: 2) Usługa dostępu do utrzymywanych części wspólnych Budynku, 3) Dostawa mediów – woda, 4) Dostawa mediów – energia elektryczna, 5) Dostawa mediów – ogrzewanie, 6) Dostawa mediów – wywóz śmieci, 7) Dostawa mediów – podstawowy dostęp do Internetu.   Spółka jednocześnie wyjaśnia, że będzie stosowała jeden wzorzec umowy zakwaterowania oraz jeden Regulamin Budynku dla wszystkich Klientów, bez względu na ich status prawny (tj. czy usługę zakwaterowania będzie nabywał klient indywidualny czy też przedsiębiorca). Jak wskazano jednak wyżej, niniejszy wniosek dotyczy tylko usług świadczonych na rzecz przedsiębiorców.   Ze względu na odległy termin komercjalizacji Budynku załączone dokumenty stanowią wstępne projekty ostatecznych dokumentów. Ostateczne dokumenty mogą się więc różnić w stosunku do załączonych wersji, jednak nie będą to zmiany istotne co do charakteru usługi zakwaterowania.   Ponadto Spółka zwraca uwagę, że przesłana umowa wzorcowa stanowi wzorzec umowy, który może być dostosowywany w relacji z poszczególnymi Klientami.   Możliwe jest, że po przetłumaczeniu wzorcowej Umowy zakwaterowania w przyszłości Spółka będzie zawierała Umowy zakwaterowania w języku angielskim lub w wersji dwujęzycznej. Treść anglojęzycznej Umowy wzorcowej będzie jednak tożsama z treścią wersji polskiej.   Spółka na ten moment nie posiada innych dokumentów dotyczących świadczenia będącego przedmiotem Wniosku ani ich założeń. Spółka zamierza udostępniać Korzystającym za pomocą Panelu Klienta instrukcje i inne dokumenty wewnętrzne, dotyczące technicznych aspektów korzystania z Budynku (np. obsługi wind, okien itp.) czy urządzeń, jednak będą one dostępne i przekazane Spółce przez dostawców i wykonawców po zakończeniu procesu inwestycyjnego.   Końcowo Spółka wyjaśnia, że nie posiada opinii Głównego Urzędu Statystycznego dotyczącej klasyfikacji statystycznej dla świadczenia będącego przedmiotem Wniosku.   Stanowisko Wnioskodawcy   W ocenie Wnioskodawcy, planowane usługi zakwaterowania Korzystających w Jednostkach, wraz z usługami dodatkowymi (tj. dostawy mediów, dostępu do części wspólnych i utrzymania części wspólnych), należy traktować jako kompleksowe usługi zakwaterowania sklasyfikowane symbolem 55 PKWiU, opodatkowane stawką 8% VAT.   W dalszej części wniosku Wnioskodawca przedstawił własne uzasadnienie klasyfikacji usługi oraz uzasadnienie zastosowania stawki podatku VAT.   Występowanie usługi kompleksowej   W kwestii związanej z oceną charakteru świadczenia realizowanego przez Wnioskodawcę, należy podkreślić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.   Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej.   Natomiast aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), powinna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.   Koncepcję opodatkowania świadczeń złożonych wypracował Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zwany dalej „TSUE”) w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zgodnie z tą koncepcją, świadczenie złożone będzie mieć miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy będzie miała charakter świadczenia podstawowego i świadczenia pomocniczego (lub świadczeń pomocniczych), a zatem takich, które umożliwiają skorzystanie (względnie lepsze skorzystanie) ze świadczenia podstawowego lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego. Jeżeli jednak świadczenia te można, bez popadania w sztuczność, rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas powinny być traktowane jako dwa niezależnie opodatkowane świadczenia.   Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.   Zasadniczo, zgodnie z wyrokiem TSUE z 25 lutego 1999 r. w sprawie nr C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs and Excise, ECLI:EU:C:1999:93, „pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.   W wyroku tym TSUE zauważył również, że dla ustalenia, czy mamy do czynienia z jednolitą usługą, czy też z różnymi usługami, fakt ustalenia jednej ceny za świadczenie (świadczenia) nie ma znaczenia decydującego, może jedynie sugerować, że w rzeczywistości mamy do czynienia z jednolitą usługą. Jednakże, jeżeli okoliczności wskazują na to, że nabywca miał zamiar nabyć nie tyle jednolitą, kompleksową usługę, ile dwie różne usługi, wówczas cenę należy stosownie, proporcjonalnie rozdzielić i każdej usłudze przypisać stosowną dla niej część.   W wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien, ECLI:EU:C:2005:649, TSUE wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie TSUE, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.   W wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP przeciwko Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, ECLI:EU:C:2012:597, TSUE wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).   Zatem istotnym kryterium wpływającym na ocenę tego, czy w konkretnej sytuacji występuje świadczenie złożone, jest kryterium odrębności. Kryterium to opiera się na weryfikacji, czy poszczególne świadczenia mogą występować w obrocie gospodarczym niezależnie i czy mogą być wykonane przez dowolny inny podmiot.   W kontekście powyższych uwag, świadczenie złożone ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.   Według interpretacji indywidualnych wydawanych w podobnych stanach faktycznych, dotyczących świadczenia usług zakwaterowania wraz z dostawą mediów, rozliczanych według wskazań liczników (interpretacja tut. Organu z dnia 8 lipca 2022 r., sygn. 0112-KDSL1-2.440.75.2022.3.AP, czy interpretacja tut. Organu z dnia 9 grudnia 2021 r., sygn. 0112-KDSL2-1.440.250.2021.3.JKS z 9 grudnia 2021 r., 0112-KDSL2-2.440.278.2021.3.EZ), udostepnienie mediów stanowi nierozłączalny (konieczny) element usługi zakwaterowania, wobec czego usługa zakwaterowania oraz mediów winna być traktowana jako jedna usługa kompleksowa, objęta jedną 8% stawką VAT.   Analogiczne wnioski wynikają z wydanych przez tut. Organ WIS, m.in.: -        0111-KDSB1-1.440.214.2022.3.GB z dnia 16 stycznia 2023 r., -        0112-KDSL2-2.440.264.2023.3.IH z dnia 13 grudnia 2023 r., -        0112-KDSL2-2.440.285.2023.4.DS, z dnia 27 grudnia 2023 r., -        0112-KDSL2-2.440.255.2023.5.IH, z dnia 28 grudnia 2023 r.   Zdaniem Wnioskodawcy, planowane przez niego do świadczenia usługi opisane w niniejszym Wniosku, stanowią jedno świadczenie (usługę), składające się z kilku elementów. Nabywając usługę zakwaterowania w Jednostce, Klienci oczekują, że Wnioskodawca dostarczy im w pełni wyposażoną i umeblowaną Jednostkę z pełnym dostępem do mediów, takich jak woda, energia elektryczna, ogrzewanie, wywóz śmieci. Ponadto, dostęp do części wspólnych budynku jest naturalną koniecznością związaną z przebywaniem czasowym w tym budynku. Klienci w żaden sposób nie mają wpływu na ilość elementów tworzących nabywaną usługę, jak również nie mają możliwości wyboru świadczeniodawców. Klienci nie mogą wybrać ponadto usługi udostępnienia Jednostek bez dostawy mediów czy usługi utrzymania części wspólnych.   Podkreślić należy, że na powyższe nie ma wpływu odrębne rozliczanie mediów (pobieranie odrębnych opłat), które Spółka zamierza wprowadzić przede wszystkich w celu zapewnienia transparentności rozliczeń z Klientami. Zarówno bowiem udostępnienie Jednostek, jak i dostawa mediów, stanowią nierozerwalnie związane ze sobą elementy usługi zakwaterowania i nie powinny być traktowane rozdzielnie, jako odrębne usługi, podlegające odrębnym rozliczeniom. Nie udostępnia się bowiem lokali bez dostępu do wody, energii elektrycznej, ogrzewania, czy wywozu śmieci.   Zaznaczyć należy, że Wnioskodawca nie udostępnia Jednostek bez wyposażenia, dostępu do części wspólnych oraz dostawy mediów. Żadne z analizowanych świadczeń nie będzie miało charakteru opcyjnego – klient nie ma wyboru „pakietu” uprawniającego jedynie do części tych świadczeń. Oznacza to, że dostawa mediów i utrzymanie części wspólnych stanowią nierozłączalny (konieczny) element usługi zakwaterowania w Jednostkach i jako świadczenie złożone opodatkowane są stawką VAT właściwą dla świadczenia głównego – usługi zakwaterowania (o czym niżej).   Klienci w ramach usługi czasowego zakwaterowania w Jednostce otrzymają jedno świadczenie składające się z kilku nierozerwalnie związanych ze sobą elementów (o których nie decydują), dostępnych w ramach dokonanego zakupu. Wszystkie będące przedmiotem zapytania Wnioskodawcy elementy w jednakowym stopniu tworzą jedną pojedynczą usługę i w równym stopniu się na nią składają.   Podsumowując, usługę zakwaterowania czasowego w Jednostkach wraz z mediami i dostępem do utrzymywanych przez Spółkę części wspólnych, w celu pobytu czasowego, należy traktować jako jedną usługę kompleksową.   Klasyfikacja usługi zakwaterowania   Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.   W myśl art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).   W świetle przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).   Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy o VAT, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. - Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.   Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem PKWiU.   Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.   Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji PKWiU. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).   Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.   W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego: -        grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny, -        usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter, -        usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.   Zgodnie z tytułem Sekcji I Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, sekcja ta obejmuje Usługi związane z zakwaterowaniem i usługi gastronomiczne.   Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) sekcja I obejmuje: -        usługi w zakresie noclegów i usługi towarzyszące świadczone przez hotele, motele, pensjonaty, centra odnowy biologicznej i inne obiekty hotelowe, -        usługi świadczone przez schroniska młodzieżowe oraz chaty lub domki, -   usługi świadczone przez domy letniskowe, do których goście posiadają prawo wspólnego użytkowania przez określony okres każdego roku, usługi świadczone przez pola namiotowe i pola kempingowe, włączając pola dla pojazdów kempingowych, -        tymczasowe lub długoterminowe zakwaterowanie w domach studenckich, internatach i bursach szkolnych, hotelach pracowniczych, blokach mieszkalnych, -        usługi sypialne i restauracyjne w wagonach kolejowych oraz pozostałych środkach transportu, -        usługi gastronomiczne, -        usługi przygotowywania żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering), -        usługi stołówkowe, -        usługi przygotowywania i podawania napojów.   Sekcja ta nie obejmuje: -        gotowej żywności łatwo psującej się, takiej jak: kanapki, sklasyfikowanej w 10.89.16.0, -        sprzedaży detalicznej żywności, sklasyfikowanej w dziale 47, -        wynajmu nieruchomości mieszkalnych w celu dłuższego pobytu, zazwyczaj w cyklu miesięcznym lub rocznym, sklasyfikowanego w 68.20.1, -        usług dyskotek i sal tanecznych (z wyłączeniem serwujących napoje), sklasyfikowanych w 93.29.19.0.   W sekcji tej zawarty jest m.in. dział 55 Usługi związane z zakwaterowaniem.   Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i usług (PKWiU) dział 55 Usługi związane z zakwaterowaniem obejmuje: -        usługi w zakresie zapewnienia krótkotrwałego pobytu turystom i pozostałym podróżnym, -        usługi w zakresie zakwaterowania na dłuższy okres studentów, osób pracujących i pozostałych osób.   Dział ten nie obejmuje usług w zakresie zapewnienia długotrwałego zakwaterowania, jako głównego miejsca pobytu w obiektach takich jak: apartamenty, zazwyczaj w cyklu miesięcznym lub rocznym, sklasyfikowanego w odpowiednich grupowaniach Sekcji L.   Dział 55 PKWiU obejmuje zatem zapewnienie zakwaterowania na dłuższy okres studentom, osobom pracującym oraz pozostałym osobom.   W tym miejscu należy odnieść się do samego pojęcia „zakwaterowanie”. W związku z tym, że nie zostało ono zdefiniowane w ustawie, przy ustalaniu jego zakresu znaczeniowego należy odwołać się do wykładni językowej. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, „zakwaterować” znaczy „przydzielić komuś miejsce czasowego zamieszkania”. Z kolei „zakwaterować się” znaczy „zamieszkać gdzieś tymczasowo”.   Jak wskazano w opisie usługi będącej przedmiotem niniejszego wniosku, Wnioskodawca zamierza udostępniać zlokalizowane w Budynku o funkcji hotelowej wyposażone Jednostki niestanowiące samodzielnych nieruchomości (lokali) w celu czasowego zakwaterowania. Budynek zgodnie PKOB będzie zakwalifikowany w klasie 1211 – budynki hoteli. Klasa 1211 PKOB obejmuje „Hotele, motele, gospody, pensjonaty i podobne budynki oferujące zakwaterowanie, z restauracjami lub bez”.   Umowy zawierane z Klientami nie będą stanowiły umów najmu, ale umowy zakwaterowania, stanowiące na gruncie prawa cywilnego umowy nienazwane. Maksymalny okres zakwaterowania ma wynosić 12 miesięcy. W treści Umowy zostanie precyzyjnie określone, że Jednostki są udostępniane tylko i wyłącznie na cele zakwaterowania związanego z pobytem czasowym. Korzystający nie będą mieć możliwości zameldowania na pobyt stały ani uznania Jednostki jako głównego miejsca pobytu/zamieszkania.   W wyniku zawieranych Umów zakwaterowania w Jednostkach nie dojdzie do zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych przez Klientów/Korzystających w dłuższym okresie.   Traktowanie usług odpłatnego udostępniania lokali/przestrzeni osobom przedsiębiorcom jako usługi zakwaterowania znajduje uzasadnienie w WIS wydanych na rzecz innych podmiotów, przykładowo w: ·         WIS z dnia 21 czerwca 2022 r., sygn. 0112-KDSL1-2.440.67.2022.3.KS „Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy, Wnioskodawca zamierza udostępniać osobom fizycznym na pobyt czasowy, np. w celach biznesowych, zawodowych, edukacyjnych wyodrębnione lokale, w tym mikro-lokale (Apartamenty) składające się z salonu/sypialni, kuchni lub aneksu kuchennego oraz łazienki/WC, znajdujące się w jego budynkach.” „Usługa udostępnienia Apartamentu będzie świadczona na rzecz osób fizycznych, przy czym Wnioskodawca nie będzie weryfikował czy dana osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą (w sensie formalnym).” „Zatem z uwagi na swoją specyfikę, będąca przedmiotem wniosku usługa zakwaterowania w Apartamentach osób fizycznych na pobyt czasowy, np. w celach biznesowych, zawodowych, edukacyjnych, spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 55 »USŁUGI ZWIĄZANE Z ZAKWATEROWANIEM«.” ·         WIS z dnia 23 lutego 2023 r., sygn. 0112-KDSL2-1.440.226.2022.3.MC: „Przedmiotem wniosku jest usługa polegająca na udostępnianiu pokoi na rzecz przedsiębiorcy celem zakwaterowania pracowników na czas wykonywania pracy. Faktury za wykonanie usługi wystawiane są na rzecz pracodawcy.” „Zatem usługobiorca w ramach usługi udostępnienia pokoi otrzymuje jedno świadczenie składające się z kilku nierozerwalnie związanych ze sobą elementów (o których nie decyduje), dostępnych w ramach dokonanego zakupu. Wszystkie wskazane w opisie elementy w jednakowym stopniu tworzą jedną usługę zakwaterowania i w równym stopniu się na nią składają. Na usługę zakwaterowania – jak wynika ze specyfiki tej usługi – składają się bowiem udostępnienie pomieszczeń wyposażonych w podstawowe sprzęty (pokoje są umeblowane, a łóżka wyposażone w pościel, w łazienkach są prysznice, pralka automatyczna oraz podstawowe środki higieny osobistej, kuchnie wyposażone są w sprzęt AGD oraz podstawowe artykuły gospodarstwa domowego) z dostępem do mediów (w tym telewizja oraz internet). W efekcie usługę udostępnienia pokoi należy, w kontekście art. 42b ust. 5 ustawy, traktować jako jedną usługę (o której mowa w pkt 1 tego artykułu). Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że dział PKWiU 55 „Usługi związane z zakwaterowaniem” jest klasyfikacją najbardziej odzwierciedlającą opisane powyżej świadczenie, ponieważ ww. usługa ma charakter tymczasowy, nie jest związana z pobytem stałym i nie jest świadczona w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych pracowników, którym są udostępniane pokoje.”   Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że dział PKWiU 55 Usługi związane z zakwaterowaniem jest klasyfikacją najbardziej odzwierciedlającą opisane powyżej świadczenie, ponieważ ww. usługa ma charakter tymczasowy, nie jest związana z pobytem stałym i nie jest świadczona w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych osób, które w Jednostkach przebywają.   Zatem z uwagi na swoją specyfikę, będąca przedmiotem niniejszego wniosku usługa zakwaterowania czasowego wraz z dostawą mediów, spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 55 Usługi związane z zakwaterowaniem.   Właściwa stawka VAT   W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 tej ustawy.   Z kolei na mocy art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4 tej ustawy.   Jak stanowi art. 146ef ust.1 pkt 1 i 2 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347 i 641) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy: 1)    stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%; 2)    stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.   W załączniku nr 3 do ustawy o VAT, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 47 wskazano PKWiU 55 Usługi związane z zakwaterowaniem.   W związku z powyższym, dla usługi kompleksowej będącej przedmiotem niniejszego Wniosku, która zdaniem Wnioskodawcy mieści się w grupowaniu PKWiU 55 – Usługi związane z zakwaterowaniem, ustawodawca w ustawie przewidział preferencyjną stawkę podatku w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2, art. 146ea pkt 2, art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT oraz poz. 47 załącznika nr 3 do tej ustawy.   Do wniosku dołączono następujące dokumenty: (…).   Z ww. projektu wzorcowej Umowy zakwaterowania wynikają m.in. następujące informacje: „(…)”.   Strony postanawiają co następuje: (…).   W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, w postanowieniu z dnia 27 listopada 2024 r. nr 0112-KDSL2-1.440.414.2024.3.SG tutejszy organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone w dniu 2 grudnia 2024 r. Wnioskodawca nie skorzystał z ww. prawa wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.   Biorąc pod uwagę powyższe oraz obowiązujące przepisy, stwierdza się co następuje.   Jak stanowi art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera: 1)        opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS; 2)    klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do: a)        określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi, b)    stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4; 3)    stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4.   W myśl art. 42b ust. 1 pkt 1 ustawy, WIS jest wydawana na wniosek podatnika posiadającego numer identyfikacji podatkowej.   Stosownie do treści art. 42b ust. 2 pkt 3 ustawy, wniosek o wydanie WIS zawiera określenie przedmiotu wniosku, w tym: a)      szczegółowy opis towaru lub usługi, pozwalający na taką ich identyfikację, aby dokonać ich klasyfikacji zgodnej z Nomenklaturą scaloną (CN), Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług lub Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych, b)      (uchylona), c)      wskazanie przepisów ustawy lub przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w ust. 4.   Na mocy art. 42b ust. 5 ustawy, przedmiotem wniosku o wydanie WIS mogą być: 1)    towar albo usługa, albo 2)    towary lub usługi, które w ocenie wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu.   Z powołanych przepisów wynika, że ustawodawca wprowadził wiążącą informację stawkową (WIS), która zawiera opis towaru lub usługi, albo kilku towarów lub usług, które razem składają się na jedno świadczenie, ich zidentyfikowanie według odpowiedniej klasyfikacji i właściwą stawkę podatku VAT.   Podsumowując, WIS wydawana jest na wniosek podmiotów wskazanych w powołanym art. 42b ust. 1 ustawy i ma wskazywać wnioskodawcy właściwą dla danego towaru albo usługi albo świadczenia kompleksowego stawkę podatku od towarów i usług w powiązaniu z właściwą klasyfikacją tego towaru albo usługi, albo świadczenia kompleksowego lub samą klasyfikację.   Powyższe nie oznacza jednak, że w każdym przypadku wnioskodawca może wystąpić z wnioskiem o wydanie WIS. Powołane przepisy wprowadzają istotne ograniczenie zarówno w odniesieniu do podmiotu uprawnionego do wystąpienia z wnioskiem o wydanie WIS, jak również co do przedmiotu, w zakresie którego możliwe jest jej uzyskanie. Zatem organ podatkowy, do którego wpłynął wniosek o wydanie WIS obowiązany jest w pierwszej kolejności ustalić, czy wniosek został złożony przez osobę legitymowaną do wystąpienia o wydanie WIS, jak również czy zakres żądania, z którym wystąpił wnioskodawca, spełnia warunki do uzyskania WIS.   Jeszcze raz należy podkreślić, że z treści art. 42a pkt 2 ustawy wynika, że rolą postępowania w zakresie wydawania WIS jest dokonanie klasyfikacji towaru albo usługi, albo świadczenia złożonego w oparciu o odpowiednie klasyfikacje. I tak, w przypadku towaru Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej dokonuje kwalifikacji wyłącznie według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), natomiast w przypadku usług według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU z 2015 r.).   Co ważne – jak wynika z art. 42b ust. 5 ustawy – WIS może dotyczyć wyłącznie jednego towaru albo jednej usługi, albo jednego świadczenia złożonego (składającego się z kilku towarów i/lub usług, które w ocenie wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność kompleksową podlegającą opodatkowaniu). W dniu 16 lipca 2024 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie wiążącej informacji stawkowej, dotyczący udostępniania lokali Korzystającemu, który jest jednocześnie Klientem, tj. podmiotowi prowadzącemu jednoosobową działalność gospodarczą wraz z dostępem do mediów oraz części wspólnych. W opinii Wnioskodawcy, wykonywane w ramach tego świadczenia czynności, stanowią świadczenie kompleksowe. Wskazać należy, że w sprawie będącej przedmiotem analizy, we wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej w części – „ZAKRES WNIOSKU”, w poz. „Przedmiot wniosku”, wskazano „3. towar/y i/lub usługa/”. Jak wynika z powyższego, Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że przedmiotem wniosku jest świadczenie kompleksowe (kilka czynności, które w ocenie Wnioskodawcy razem stanowią jedną czynność podlegającą opodatkowaniu). Z kolei w poz. „Liczba towarów lub usług, których dotyczy wniosek” ww. wniosku WIS wskazał liczbę 7. Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowe świadczenie powinno być zaklasyfikowane do działu 55 PKWiU „Usługi związane z zakwaterowaniem”. Biorąc pod uwagę zakres żądania Wnioskodawcy, a także opis wskazany we wniosku i jego uzupełnieniu oraz treść przesłanych dokumentów, należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w analizowanej sprawie mamy do czynienia z usługą najmu, czy usługą związaną z zakwaterowaniem. Zgodnie z tytułem, Sekcja I Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „USŁUGI ZWIĄZANE Z ZAKWATEROWANIEM I USŁUGI GASTRONOMICZNE”. W ramach tej sekcji mieszczą się: -          usługi w zakresie noclegów i usługi towarzyszące świadczone przez hotele, motele, pensjonaty, centra odnowy biologicznej i inne obiekty hotelowe, -          usługi świadczone przez schroniska młodzieżowe oraz chaty lub domki, -          usługi świadczone przez domy letniskowe, do których goście posiadają prawo wspólnego użytkowania przez określony okres każdego roku, -          usługi świadczone przez pola namiotowe i pola kempingowe, włączając pola dla pojazdów kempingowych, -          tymczasowe lub długoterminowe zakwaterowanie w domach studenckich, internatach i bursach szkolnych, hotelach pracowniczych, blokach mieszkalnych, -          usługi sypialne i restauracyjne w wagonach kolejowych oraz pozostałych środkach transportu, -          usługi gastronomiczne, -          usługi przygotowywania żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering), -          usługi stołówkowe, -          usługi przygotowywania i podawania napojów.   Sekcja ta nie obejmuje: -          gotowej żywności łatwo psującej się, takiej jak: kanapki, sklasyfikowanej w 10.89.16.0, -          sprzedaży detalicznej żywności, sklasyfikowanej w dziale 47, -          wynajmu nieruchomości mieszkalnych w celu dłuższego pobytu, zazwyczaj w cyklu miesięcznym lub rocznym, sklasyfikowanego w 68.20.1, -          usług dyskotek i sal tanecznych (z wyłączeniem serwujących napoje), sklasyfikowanych w 93.29.19.0.   Należy zauważyć, że mieszczący się w Sekcji I, dział 55 „USŁUGI ZWIĄZANE Z ZAKWATEROWANIEM” zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) obejmuje: -     usługi w zakresie zapewnienia krótkotrwałego pobytu turystom i pozostałym podróżnym, -     usługi w zakresie zakwaterowania na dłuższy okres studentów, osób pracujących i pozostałych osób.   Dział ten nie obejmuje usług w zakresie zapewnienia długotrwałego zakwaterowania, jako głównego miejsca pobytu w obiektach takich jak: apartamenty, zazwyczaj w cyklu miesięcznym lub rocznym, sklasyfikowanego w odpowiednich grupowaniach Sekcji L.   Natomiast ww. dział obejmuje zapewnienie wyłącznie zakwaterowanie i/lub zakwaterowanie z wyżywieniem i/lub możliwością korzystania z obiektów rekreacyjnych (uwaga do działu 55 PKWiU 2015).   Z kolei zgodnie z tytułem, Sekcja L Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „USŁUGI ZWIĄZANE Z OBSŁUGĄ RYNKU NIERUCHOMOŚCI”. W ramach tej sekcji mieści się: -        kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, -       wynajem i obsługa nieruchomości własnych lub dzierżawionych, -        usługi agencji nieruchomości, -        usługi zarządzania nieruchomościami świadczone na zlecenie (włączając usługi w zakresie wyceny).   W sekcji tej zawarty jest m.in. dział 68 „USŁUGI ZWIĄZANE Z OBSŁUGĄ RYNKU NIERUCHOMOŚCI”. Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) dział ten obejmuje: -   usługi wynajmujących, agentów i/lub maklerów w zakresie: kupna lub sprzedaży nieruchomości, wynajmowania nieruchomości oraz pozostałe usługi związane z nieruchomościami, takie jak: wycena nieruchomości; usługi te mogą być prowadzone na własnej lub dzierżawionej nieruchomości lub na zlecenie, -        realizację projektów budowlanych, na użytek własny lub na wynajem, -        zarządzanie nieruchomościami.   Dział ten nie obejmuje: -        realizacji projektów budowlanych do sprzedaży, sklasyfikowanej w 41.00, -        usług związanych z podziałem ziemi w celu jej ulepszenia, sklasyfikowanych w 42.99.29.0, -        usług hoteli, letnich domów, wynajmu pokoi gościnnych, pól namiotowych, kempingów i pozostałych obiektów i miejsc zakwaterowania na krótkie pobyty, sklasyfikowanych w odpowiednich grupowaniach działu 55.   W tym miejscu należy wskazać różnice pomiędzy usługą zakwaterowania a usługą najmu ponieważ, każda z ww. usług posiada swoje własne, charakterystyczne cechy.   Z opisu sprawy wynika, iż lokale będą wynajmowane w tzw. modelu co-living. Model ten nie stanowi standardowego wynajmu mieszkaniowego tylko usługę zbliżoną celem i charakterem do hotelowej. Polega on na odpłatnym udostępnianiu Klientom niewielkich, w pełni funkcjonalnych apartamentów/jednostek w celu zapewnienia im tymczasowego miejsca pobytu.   To czy oferowane przez Wnioskodawcę mieszkania/apartamenty w modelu co-living, czyli w nowoczesnym modelu wynajmu, będę klasyfikowane do działu PKWiU 68 „Usługi związane z obsługą rynku nieruchomości”, czy do działu PKWiU 55 „Usługi związane z zakwaterowaniem”, zależy od analizy, w której należy wziąć pod uwagę cechy charakterystyczne tradycyjnej umowy najmu oraz cechy charakterystyczne usługi zakwaterowania.   Należy wskazać, że umowa najmu została zdefiniowana w art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r., poz. 1610, z późn. zm.), który stanowi, że przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.   Umowa najmu powinna obejmować określenie kto jest stroną umowy (dane wynajmującego oraz najemcy), przedmiot najmu, czas trwania umowy, wysokość czynszu oraz innych opłat, terminy wpłat, szczegóły dotyczące wypowiedzenia. Jeśli w umowie zabraknie tych podstawowych informacji – umowa może nie posiadać mocy prawnej.   Najem polega na oddaniu w użytkowanie nieruchomości lub lokalu, w celu swobodnego wykorzystywania przez najemcę jako głównego miejsca zamieszkania, pobytu. Czynność ta charakteryzuje się stosunkowo dużym sformalizowaniem, zwyczajowo odbywa się bowiem na podstawie stosownej umowy, w której określane są prawa i obowiązki najemcy oraz wynajmującego.   Nierzadko – w przypadku najmu – podpisywany jest również protokół zdawczo-odbiorczy, a najemca zobowiązany zostaje do przestrzegania regulaminu oraz uiszczenia kaucji zabezpieczającej. Dla usługi najmu charakterystyczny jest również okres na jaki następuje udostępnienie, z reguły najem odbywa się bowiem w cyklach miesięcznych, rocznych, a nawet na czas nieokreślony. Podobna zależność zachodzi także w aspekcie rozliczenia ww. usługi, jej płatność odbywa się zwyczajowo końcem lub początkiem danego miesiąca.   Pojęcie „zakwaterowania” nie zostało natomiast zdefiniowane w ramach obecnie obowiązujących aktów prawa. Wykładnia językowa tego wyrażenia – zawarta w Słowniku Języka Polskiego PWN – wskazuje, że „zakwaterować” znaczy «przydzielić komuś miejsce czasowego zamieszkania». Natomiast „zakwaterować się” znaczy «zamieszkać gdzieś tymczasowo».   Zakwaterowanie – w sposób odmienny od najmu – nie wyróżnia się sformalizowaniem, bowiem co do zasady udostępnienie lokalu w ramach zakwaterowania odbywa się bez zawierania pisemnej umowy, protokołu zdawczo-odbiorczego czy uiszczenia kaucji zabezpieczającej. Najczęściej zakwaterowanie ma miejsce jedynie w oparciu o ustalenia ustne, co spowodowane jest również okresem na jaki się odbywa – zwykle jest to kilka lub kilkanaście dni – a także celem – chęcią odpoczynku, zmianą otoczenia, celem turystycznym.   Typowa dla usługi polegającej na zakwaterowaniu jest także obecność usług dodatkowych, takich jak wyżywienie, sprzątanie czy pranie, wymiana pościeli. Przy usłudze zakwaterowania koszty mediów stanowią element cenotwórczy tej usługi. Zakwaterowanie można także rozpoznać na podstawie stosunkowo dużej zmienności podmiotów, którym udostępniany zostaje lokal.   Przenosząc powyższe na grunt przedmiotowego świadczenia należy wskazać, iż: 1.    Umowy z Klientami mają charakter umów stałych. Długość okresu zakwaterowania w Jednostkach będzie liczona i ustalana w umowach z Klientami w miesiącach. Maksymalna dopuszczalna długość zakwaterowania w Jednostkach wynosić będzie 12 miesięcy. 2.    Opłata za świadczoną usługę płatna jest miesięcznie. W skład płatności wchodzi opłata odstępnego, opłata administracyjna oraz opłata za media. Właściciel będzie wystawiał faktury VAT Korzystającemu. 3.    Budynek, w którym znajdują się apartamenty/jednostki nie posiada stałej recepcji, a Wnioskodawca nie przewiduje wydzielenia w Budynku takiego pomieszczenia, ani nie zakłada stałego przebywania obsługi w obiekcie. Na parterze Budynku wydzielone natomiast zostanie pomieszczenie dla obsługi technicznej na potrzeby bieżącej konserwacji Budynku, jak również dwa pomieszczenia administracyjne w pobliżu wejścia głównego do Budynku do przeprowadzania umówionych spotkań z Klientami i bieżącego kontaktu z Klientami ze strony osób obsługujących zakwaterowanie w imieniu Wnioskodawcy. 4.    Wnioskodawca (właściciel nieruchomości) rozlicza się bezpośrednio z Korzystającym (Klientem), występuje między tymi podmiotami stosunek zobowiązaniowy. 5.    Wydanie i zwrot Jednostki będzie odbywał się na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego. 6.    Klient zobowiązany będzie do uiszczenia kaucji pieniężnej; dodatkowo Wnioskodawca przewiduje możliwość wykupienia przez Klienta dostępnych na rynku odpowiednich polis ubezpieczeniowych OC – w takim przypadku Klient będzie zwolniony z obowiązku uiszczenia kaucji. 7.    Co do zasady żadna ze stron nie będzie miała możliwości wypowiedzenia umowy zakwaterowania, będą przewidziane jednak wyjątki od tej zasady, dotyczące rażącego naruszenia obowiązków umownych przez jedną ze stron. Wszystkie przewidywane okoliczności umożliwiające wypowiedzenie umowy zostaną wskazane w Umowie. 8.    W budynku będzie obowiązywał Regulamin.   Podkreślić należy, że z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca podpisuje umowę i oddaje Korzystającemu, który jest jednocześnie Klientem, tj. podmiotowi prowadzącemu jednoosobową działalność gospodarczą, przedmiot umowy w celu czasowego zakwaterowania na okres umowy, a Korzystający przedmiot umowy przyjmuje oraz zobowiązuje się do zapłaty odstępnego, opłaty administracyjnej oraz opłat za media.   Wnioskodawca planuje wynajmować jednostkę mieszczącą się w Budynku Klientowi do korzystania z przeznaczeniem na zapewnianie czasowego miejsca pobytu – na podstawie zawartej uprzednio umowy na czas oznaczony obejmujący okres trwania umowy. W związku z powyższym należy zauważyć, iż Wnioskodawcę (właściciela obiektu) łączy stosunek zobowiązaniowy z Korzystającym (Klientem) z lokalu (Jednostki). Między tymi podmiotami powstaje stosunek cywilnoprawny (prawa i obowiązki) wynikające z zapisów umowy.   Dokonując analizy pojęcia „najem” oraz „zakwaterowanie” względem przedstawionego opisu świadczenia, powyżej wskazano konkretne cechy, którymi charakteryzuje się umowa najmu.   Z powyższego wynika, że cechy charakterystyczne świadczonej usługi stanowią najem nieruchomości. Zatem, usługa świadczona przez Wnioskodawcę jest usługą polegającą na udostępnieniu na podstawie zawieranej umowy pisemnej, apartamentu/Jednostki Klientowi, nie ma znamion usługi zakwaterowania, lecz jest usługą najmu.   Jak wynika z powyższych informacji, udostępnienie Jednostki charakteryzuje się dużym sformalizowaniem. Jego podstawą jest „Umowa”. Wydanie i zwrot lokalu ma miejsce w oparciu o protokół zdawczo-odbiorczy, zawierający wskazanie aktualnego stanu podliczników. Potencjalny najemca będzie zobowiązany do zapłaty miesięcznego odstępnego, przestrzegania postanowień „Regulaminu” oraz uiszczenia kaucji zabezpieczającej lub wykupienia polisy OC. Opłata za media będzie rozliczana według zużycia w danej Jednostce lub według ryczałtu. Za zaopatrzenie wynajmowanych jednostek w media (np. elektryczność, wodę) będzie odpowiedzialny w całości Wnioskodawca, tj. wyłącznie Wnioskodawca będzie zawierał umowy z dostawcami mediów (Klienci nie będą mieli takiej możliwości). Klient nie będzie miał zatem wpływu na wybór dostawcy mediów. W Jednostkach zostaną montowane podliczniki, a koszty mediów będą refakturowane na Klientów bez naliczania dodatkowej marży przez Wnioskodawcę. Podliczniki dedykowane poszczególnym Jednostkom będą jednak licznikami wewnętrznymi, tj. zamontowanymi przez Wnioskodawcę i przez niego obsługiwanymi. W szczególności, do podliczników nie będą mieli dostępu zewnętrzni dostawcy mediów, a będą one służyły jak najlepszemu oszacowaniu (a nie dokładnemu pomiarowi) zużycia mediów przez daną Jednostkę. Wnioskodawca będzie nabywać media zużywane w całym Budynku we własnym imieniu, według głównych liczników zamontowanych przez dostawców mediów w odniesieniu do całego Budynku.   Zwrócić także należy uwagę, że zasady na jakich odbywa się udostępnienie Jednostki są bardzo precyzyjne i rygorystyczne. W przypadku nieodebrania lub nieudostępnienia Jednostki, zarówno Klient, jak i Wnioskodawca ponoszą określone konsekwencje. W Budynku będzie obowiązywał Regulamin, do którego przestrzegania będą obowiązani wszyscy Klienci/Korzystający.   Podkreślić należy, że takie elementy umowy jak konieczność uiszczenia kaucji zabezpieczającej, wykupienia polisy OC, zawarcia protokołu zdawczo-odbiorczego, nie są charakterystyczne dla usługi zakwaterowania.   Ponadto, charakterystyczną cechą zakwaterowania są usługi dodatkowe typu sprzątanie, wymiana pościeli, ręczników, możliwość zamówienia śniadania, usuwanie usterek w apartamencie itp. Należy zauważyć, że w opisanej usłudze powyższe wymienione czynności dodatkowe nie występują. Z opisu sprawy nie wynika także, aby Wnioskodawca trudnił się samym procesem zakwaterowania, w sposób szczególny obsługiwał Klientów. Pobocznie można także dostrzec, że Wnioskodawca, świadcząc przedmiotową usługę, nie zapewnia małego AGD, zastawy stołowej, pościeli/ręczników – elementów, które w przypadku usług polegających za zakwaterowaniu wydają się być podstawowe. Dla stosunku jakim jest zakwaterowanie nie jest typowe, aby to podmiot kwaterowany zobowiązany był we własnym zakresie wyposażyć się w ręczniki, pościel czy zastawę stołową.   Na uwagę zasługuje wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 25 kwietnia 2024 r. sygn. akt I SA/Kr 259/24, w którym wobec zakwaterowania oceniono, że „(...) gość apartamentu nie jest zobowiązany do ponoszenia kosztów drobnych napraw, czy też przeprowadzania napraw niezbędnych do zachowania rzeczy w stanie niepogorszonym, z uwzględnieniem jej zużycia wskutek prawidłowego używania. Nie można również wymagać od gościa, aby pozostawił lokal posprzątany – skoro czynność ta stanowi element kupowanej przez niego usługi”.   Tymczasem, jak wynika z opisu sprawy, Klienci będą obowiązani do dbania o Jednostki oraz przynależne do nich ruchomości/wyposażenie, a Wnioskodawca będzie pobierał od Klientów obowiązkową, jednorazową opłatę za sprzątanie po ich każdorazowym zdaniu, zależną od wielkości danej Jednostki. Klient będzie uiszczał także opłatę administracyjną stanowiącą zryczałtowaną opłatę za czynsz administracyjny dotyczący części wspólnych Budynku. Element ten wyróżnia się na tle cech charakterystycznych zakwaterowania.   Wobec powyższego, w opinii tutejszego organu, świadczona przez Wnioskodawcę usługa polegająca na udostępnianiu lokali Korzystającemu, który jest jednocześnie Klientem, tj. podmiotowi prowadzącemu jednoosobową działalność gospodarczą, nie ma znamion usługi zakwaterowania, lecz jest usługą najmu. Tym samym – wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy – wykonywana przez niego usługa nie może stanowić usługi sklasyfikowanej w dziale PKWiU 55 „USŁUGI ZWIĄZANE Z ZAKWATEROWANIEM”. W tym miejscu zauważyć należy, że cytowany wyżej art. 42b ust. 2 pkt 3 i ust. 5 ustawy expressis verbis obligują wnioskodawcę do dokonania oceny charakteru świadczenia będącego przedmiotem wniosku – czy jest to pojedyncza usługa, dostawa towaru, czy też świadczenie złożone/kompleksowe. Ocena ta podlega następnie weryfikacji dokonywanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w toku postępowania podatkowego prowadzonego w sprawie wydania wiążącej informacji stawkowej.   Jak zostało wskazane wyżej, w złożonym w dniu 16 lipca 2024 r. wniosku WIS Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem wniosku jest świadczenie kompleksowe (klika czynności, które w ocenie Wnioskodawcy razem stanowią jedną czynność podlegającą opodatkowaniu).   Biorąc pod uwagę zakres żądania Wnioskodawcy, należy odnieść się zatem do zagadnienia „świadczenia złożonego”. Po pierwsze, konieczne jest ustalenie, czy będące przedmiotem wniosku WIS świadczenie, polegające na udostępnianiu lokali Korzystającemu, który jest jednocześnie Klientem, tj. podmiotowi prowadzącemu jednoosobową działalność gospodarczą wraz z dostępem do mediów oraz części wspólnych, na gruncie VAT stanowi – jak wskazuje Wnioskodawca – świadczenie kompleksowe, czy jest świadczeniem o innym charakterze.   Należy zauważyć, że ani Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), ani też przepisy krajowe nie zawierają definicji świadczenia złożonego. Brak jest również szczególnych uregulowań dotyczących przesłanek uznawania danego świadczenia za świadczenie złożone. Ocena, w jakich okolicznościach świadczenia powiązane należy traktować jako świadczenia jednolite, kształtowana jest na bazie orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako „TSUE”). Przy czym zastrzec należy, że wprawdzie TSUE w wielu orzeczeniach w sposób pomocny przy interpretacji przepisów wypowiadał się w kwestii świadczeń złożonych, to i tak każdorazowo rozstrzygnięcie w tym przedmiocie musi uwzględniać specyfikę konkretnego stanu faktycznego w danej sprawie. W szczególności wskazać należy wyrok TSUE z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawie C-251/05 Talacre Beach Caravan Sales Ltd v Commissioners of Customs & Excise, ECLI:EU:C:2006:451, w którym TSUE stwierdził, że należy dać prymat ochronie zasady nierozszerzania zwolnienia podatkowego nad traktowaniem kilku dostaw jako świadczenia złożonego, opodatkowanego wedle zasad dotyczących świadczenia głównego. Każde odstępstwo od zasadniczej stawki podatku od towarów i usług winno być zatem interpretowane ściśle i ta ogólna zasada musi być brana bezwzględnie pod uwagę przy ocenie okoliczności konkretnej sprawy.   Zatem dla określenia skutków podatkowych transakcji złożonych należy badać, czy mamy do czynienia ze świadczeniem głównym i towarzyszącym mu świadczeniem pomocniczym, czy też dany dostawca realizuje kilka odrębnych i niezależnych świadczeń.   Podkreślić należy, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.   Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej.   Natomiast, aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), powinna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.   Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.   Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise, ECLI:EU:C:1999:93, stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.   Istotnym kryterium wpływającym na ocenę tego czy w konkretnej sytuacji występuje świadczenie złożone, jest kryterium odrębności. Kryterium to opiera się na weryfikacji, czy poszczególne świadczenia mogą występować w obrocie gospodarczym niezależnie i czy mogą być wykonane przez dowolny inny podmiot. W przypadku odpowiedzi twierdzącej, nie następuje świadczenie złożone, lecz kilka odrębnych świadczeń, które powinny być dla celów opodatkowania VAT traktowane niezależnie od siebie. Takie stanowisko wywieść można z orzeczenia TSUE z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, w którym istotnie TSUE stanął na stanowisku, że w przypadku usług najmu oraz usług sprzątania części wspólnych budynków następują dwa odrębne świadczenia dla celów VAT. Swoje stanowisko TSUE oparł na tym, że usługi sprzątania części wspólnych budynku mogą być świadczone na różnych zasadach, to znaczy na przykład przez osoby trzecie wystawiające faktury obejmujące koszt tych usług bezpośrednio lokatorom lub przez wynajmującego zatrudniającego w tym celu własnych pracowników lub posługującego się przedsiębiorstwem zajmującym się sprzątaniem.   Podsumowując zatem powyższe, świadczenie złożone ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.   W analizowanej sprawie warto zwrócić uwagę na jeszcze jedno orzeczenie TSUE, a mianowicie wyrok z dnia 16 kwietnia 2015 r. w sprawie C-42/14 Minister Finansów v Wojskowa Agencja Mieszkaniowa w Warszawie, ECLI:EU:C:2015:229, dotyczący interpretacji przepisów Dyrektywy 2006/112/WE, w kontekście uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy towarów i świadczenia usług w ramach umowy najmu nieruchomości. W ww. wyroku TSUE kierując się ogólną zasadą wynikającą z art. 1 ust. 2 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którą każde świadczenie należy traktować jako odrębne, rozstrzygnął, że najem nieruchomości i związane z nim: dostawa wody, energii elektrycznej, energii cieplnej oraz wywóz nieczystości, co do zasady należy uważać za odrębne i niezależne świadczenia, które winno się oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku od wartości dodanej, chyba że elementy transakcji, które obejmują również ekonomiczne przesłanki zawarcia umowy, są ze sobą tak ściśle związane, iż tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.   W związku z tym, co do zasady, towarzyszące najmowi nieruchomości dostawy ww. mediów powinny być uważane za odrębne świadczenia od usługi najmu, jeżeli najemca ma możliwość wyboru sposobu korzystania z nich poprzez decydowanie o wielkości ich zużycia. Sytuacja taka występuje w szczególności w przypadku odrębnego rozliczania zużycia tych mediów w oparciu o wskazania liczników. Taką samą zasadę należy również przyjąć w przypadku, gdy umowa przewiduje odrębne rozliczanie mediów, a wysokość opłaty z tego tytułu ustalana jest w umowie na podstawie kryteriów innych niż opomiarowanie wg liczników, uwzględniających zużycie tych mediów przez najemcę. Takimi innymi kryteriami mogą być przykładowo liczba osób korzystających z nieruchomości, czy też powierzchnia nieruchomości. Ponadto, jeżeli przesłanki ekonomiczne zawarcia umowy będą wskazywały, że faktyczne wydzielenie i oddzielne rozliczenie mediów obiektywnie odzwierciedla zużycie mediów, to świadczenia te powinny być traktowane odrębnie (przykładowo rozdzielenie kosztów mediów na poszczególnych najemców na podstawie wskazań jednego licznika według przyjętych w umowie obiektywnych kryteriów podziału).   Natomiast w przypadku, gdy wyodrębnienie wskazanych powyżej mediów miałoby charakter sztuczny, świadczenia takie należy traktować jako jedną usługę najmu. Sytuacja taka będzie miała miejsce przykładowo w przypadku wynajmu lokali biurowych pod klucz gotowych do użytku wraz z dostawą mediów lub w przypadku krótkotrwałego najmu nieruchomości w celach wakacyjnych lub zawodowych, jeżeli świadczenia takie są wykonywane na rzecz najemcy bez możliwości oddzielenia mediów. W takiej bowiem sytuacji na płaszczyźnie ekonomicznej świadczenia te stanowią jedną całość. Wówczas też pobierana jest stała kwota wynagrodzenia za najem bez względu na ilość zużycia mediów (innymi słowy bez uwzględnienia kryterium zużycia mediów). Okoliczności te wskazują, że celem zawarcia takiej umowy było wynajęcie lokalu gotowego do użytku wraz z odpowiednimi mediami.   Zatem, przy podatkowej kwalifikacji świadczeń polegających na dostawie towarów i świadczeniu usług związanych z usługą najmu nieruchomości, w każdym przypadku należy uwzględniać rzeczywisty przebieg transakcji.   Analiza przedstawionego w opisie sprawy świadczenia, dołączonego projektu Umowy oraz treści powołanych przepisów prawa, przy uwzględnieniu ww. orzeczeń, prowadzi do wniosku, że świadczona usługa udostępnienia lokali Korzystającemu, który jest jednocześnie Klientem, tj. podmiotowi prowadzącemu jednoosobową działalność gospodarczą maksymalnie na okres do 12 miesięcy oraz towarzyszące jej dostawy towarów i świadczenie usług, tj. dostawa wody, dostawa energii elektrycznej, dostawa ogrzewania, a także dostęp do Internetu, nie stanowią – jak wskazuje Wnioskodawca – jednego świadczenia złożonego (kompleksowego), lecz odrębne, samodzielne świadczenia (usługi i dostawy towarów), podlegające odrębnie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika bowiem, że w lokalach udostępnianych Korzystającemu dostępne będą następujące media: woda, energia elektryczna, ogrzewanie, dostęp do Internetu. Wnioskodawca wskazał także, iż „W Jednostkach zostaną zamontowane podliczniki, a koszty mediów będą refakturowane na Klientów bez naliczania dodatkowej marży przez Wnioskodawcę. (…). Media zużywane przez Korzystających w Jednostkach będą rozliczane w następujący sposób: -         woda: na podstawie zużycia (podlicznik), -        energia elektryczna: na podstawie zużycia (podlicznik), -        ogrzewanie: opłata stała lub na podstawie zużycia (podlicznik), -        wywóz śmieci: opłata stała. W zakresie mediów opomiarowanych indywidualnie, Spółka będzie rozdzielać je na Klientów na zasadzie refaktury”. W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz krajowych sądów administracyjnych wykształciło się stanowisko, zgodnie z którym o odrębności dostawy mediów od usługi udostępnienia lokalu może świadczyć: -        opomiarowanie zużycia mediów za pomocą liczników; -        odrębne rozliczanie mediów od usługi udostępnienia lokalu; -        możliwość wyboru dostawcy mediów, przez podmiot, któremu udostępniany jest lokal; -        rozliczanie mediów w oparciu o powierzchnię udostępnianej nieruchomości. W analizowanej sprawie – jak Wnioskodawca sam wskazał – w lokalach będą zamontowane podliczniki, na podstawie których rozliczane będą następujące media: woda, energia elektryczna oraz ogrzewanie. Zatem Wnioskodawca jest w stanie wyliczyć wielkość zużycia ww. mediów przez Korzystającego. Tym samym stwierdzić należy, że Korzystający ma możliwość wyboru sposobu korzystania z nich poprzez decydowanie o wielkości ich zużycia. Mając na uwadze powołane przepisy prawa, orzecznictwo TSUE oraz opis analizowanej sprawy należy stwierdzić, że skoro jest możliwość określenia zużycia poszczególnych mediów na podstawie podliczników, to udostępnienie lokali Korzystającemu i związane z nim ww. media, stanowią odrębne i niezależne świadczenia, które to świadczenia podlegają opodatkowaniu wg stawek właściwych dla danej czynności. W świetle powyższego brak jest podstaw, aby uznać, że w rozpatrywanej sprawie dostawa mediów jest nierozerwalnie związana z udostępnianiem lokali Korzystającemu, a ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Nie tworzy bowiem obiektywnie tylko jednego niepodzielnego świadczenia, tj. nie stanowi kompleksowej usługi najmu lokali ww. Korzystającemu. Wobec powyższego, w analizowanej sprawie brak jest podstaw do traktowania ww. mediów jako świadczeń pomocniczych do usługi najmu lokali Korzystającemu, który jest jednocześnie Klientem, tj. podmiotowi prowadzącemu jednoosobową działalność gospodarczą. W analizowanym przypadku wniosek o wydanie WIS nie dotyczy zatem, wbrew wskazaniom Wnioskodawcy jednego świadczenia kompleksowego, ale różnych odrębnych usług i towarów.   Odnosząc się natomiast do pobieranych przez Wnioskodawcę opłat za wywóz śmieci należy zauważyć, że należności te należy rozpatrywać odrębnie od innych opłat za media z uwagi na to, że mają one inny charakter niż opłaty, np. z tytułu dostarczania wody, czy energii elektrycznej.   W tej kwestii przywołać należy pkt 45 ww. wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-42/14 (Wojskowa Agencja Mieszkaniowa). W ocenie Trybunału, czynność wywozu śmieci powinna być traktowana jako odrębna od usługi najmu, jeżeli najemca ma możliwość wyboru świadczeniodawcy tej usługi, a „nawet jeśli ze względu na dogodność nie dokonuje tego wyboru lub nie korzysta z tego uprawnienia, lecz otrzymuje świadczenie od podmiotu wyznaczonego przez wynajmującego, na podstawie umowy zawartej między tymi dwoma ostatnimi podmiotami, okoliczność ta stanowi wskazówkę przemawiającą za istnieniem świadczenia odrębnego od najmu”.   Zauważyć jednakże należy, że w ustawie z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2024 r., poz. 399) w rozdziale 3a – „Gospodarowanie odpadami komunalnymi przez gminę” – wskazano, że gminy są obowiązane do zorganizowania odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy. Rada gminy może, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, postanowić o odbieraniu odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne (art. 6c pkt 1 i 2 ww. ustawy).   W myśl art. 6h pkt 1 tej ustawy, opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi są obowiązani ponosić właściciele nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy - na rzecz gminy, na terenie której są położone nieruchomości lub lokale.   Stosownie do art. 6l ust. 1 cyt. ustawy, rada gminy określi, biorąc pod uwagę warunki miejscowe, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, termin, częstotliwość i tryb uiszczania opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, w tym wskazanie czy opłatę uiszcza się z dołu czy z góry.   Na podstawie art. 6m ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, deklarację o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi są obowiązani złożyć do wójta, burmistrza lub prezydenta miasta właściciele nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy.   W razie niezłożenia deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi albo uzasadnionych wątpliwości co do danych zawartych w deklaracji wójt, burmistrz lub prezydent miasta określa, w drodze decyzji, wysokość opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, biorąc pod uwagę dostępne dane właściwe dla wybranej przez radę gminy metody, a w przypadku ich braku – uzasadnione szacunki, w tym w przypadku nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, średnią ilość odpadów komunalnych powstających na nieruchomościach o podobnym charakterze – art. 6o cyt. ustawy.   Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 4 wskazanej ustawy, przez właścicieli nieruchomości rozumie się także współwłaścicieli, użytkowników wieczystych oraz jednostki organizacyjne i osoby posiadające nieruchomości w zarządzie lub użytkowaniu, a także inne podmioty władające nieruchomością.   Z powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że obowiązek uiszczania opłat za wywóz śmieci ciąży na właścicielu nieruchomości lub innych podmiotach władających nieruchomością.   W świetle przepisów ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, zarówno wynajmujący, jak i najemca nie mają możliwości dokonania wyboru świadczeniodawcy tych usług. Zobowiązanie do uiszczenia opłat z tytułu wywozu śmieci ciąży na właścicielu nieruchomości i nie może być w drodze umowy przeniesione na najemcę ze skutkiem zwalniającym wynajmującego z obowiązku jej zapłaty. Zapłata ta stanowi zatem nieodłączny element usługi najmu i powinna być traktowana jako jedna usługa z najmem.   Zatem należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie podmiotem zobowiązanym do uiszczenia opłaty za wywóz śmieci jest Wnioskodawca jako właściciel przedmiotowych lokali/Jednostek. Nawet jeśli właściciel nieruchomości (Wnioskodawca) „obciąża” kosztami opłaty za gospodarowanie odpadami Korzystającego, koszt ten (opłata) stanowi nieodłączny element świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę na rzecz tego Podmiotu (element cenotwórczy). Należy więc wskazać, że opłata za gospodarowanie odpadami powinna być traktowana jako jedna usługa ze świadczeniem głównym – usługą najmu, i opodatkowana według stawki właściwej dla usługi najmu, bowiem nie jest ona odrębnym, niezależnym świadczeniem podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.   W tym miejscu jeszcze raz należy podkreślić, że z analizy treści art. 42a pkt 2 ustawy wynika, że rolą postępowania w zakresie wydawania WIS jest dokonanie klasyfikacji towaru albo usługi, albo świadczenia złożonego w oparciu o odpowiednie klasyfikacje, na potrzeby opodatkowania podatkiem od towarów i usług.   Przy czym jak wynika z art. 42b ust. 5 ustawy – WIS może dotyczyć wyłącznie jednego towaru albo jednej usługi, albo jednego świadczenia złożonego (składającego się z kilku towarów i/lub usług, które w ocenie wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność kompleksową podlegającą opodatkowaniu).   Tym samym w sytuacji, gdy przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy są w istocie różne towary, różne usługi albo towary i/lub usługi nieskładające się na jedno świadczenie kompleksowe, powinny zostać złożone odrębne wnioski, tj.: -        odrębny wniosek dla każdego jednego towaru, -        odrębny wniosek dla każdej jednej usługi, -        odrębny wniosek dla każdego jednego świadczenia kompleksowego.   Zgodnie z art. 42g ust. 3 ustawy, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje decyzję o odmowie wydania WIS, jeżeli wniosek o wydanie WIS, którego przedmiotem są towary lub usługi, o których mowa w art. 42b ust. 5 pkt 2, nie dotyczy towarów lub usług, które razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu.   Wobec powyższego, w analizowanym przypadku wszystkie czynności będące przedmiotem wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej razem nie składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu, a tym samym świadczenia opisanego we wniosku nie można uznać za świadczenie kompleksowe.   Zatem skoro zakres żądania, z którym wystąpił Wnioskodawca dotyczy klasyfikacji świadczeń, które łącznie nie składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu, to przedmiotowy wniosek o wydanie WIS wykracza poza zakres wskazany w treści art. 42b ust. 5 pkt 2 ustawy, tym samym nie spełnia warunków do uzyskania WIS.   W związku z powyższym, stosownie do art. 42g ust. 3 ustawy, postanowiono jak w sentencji.   Informuje się, że w sytuacji gdy przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy nie jest jedno świadczenie kompleksowe, tylko w istocie różne odrębne świadczenia (towary/usługi), Wnioskodawca powinien złożyć wnioski o wydanie wiążącej informacji stawkowej dla każdego z tych świadczeń odrębnie.   Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę w treści wniosku wiążących informacji stawkowych wskazać należy, że rozstrzygnięcia te zostały wydane w indywidualnych sprawach w odniesieniu do świadczeń, których opis, charakter, przeznaczenie został przedstawiony we wnioskach, które stanowiły podstawę ich wydania. Postępowanie w zakresie wydania WIS oparte jest na szczegółowym opisie przedmiotu wniosku, dodatkowych wyjaśnieniach wnioskodawcy, analizie dokumentów odnoszących się do świadczenia będącego przedmiotem wniosku oraz załączonych próbek. Organ podatkowy wydając WIS jest obowiązany wykazać istnienie poszczególnych faktów, dokonując ich oceny w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy. W związku z powyższym, w odniesieniu do powołanych w treści wniosku rozstrzygnięć zauważyć należy, że nie mogą one stanowić podstawy do wydania rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.   POUCZENIE   Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej - służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.   Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłączne za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym.   Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).