0114-KDIP1-3.4012.54.2017.2.JG

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2017 r. (data wpływu 31 marca 2017 r.), uzupełnione pismem z dnia 20 kwietnia (data wpływu 24 kwietnia 2017 r.) w odpowiedzi na wezwanie tutejszego Organu z dnia 10 kwietnia 2017 r. (skutecznie doręczone w dniu 18 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest: prawidłowe – w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT oraz w zakresie możliwości zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8% do dostawy budynków: A i B, nieprawidłowe – w zakresie możliwości zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8% do dostawy budynku C. UZASADNIENIE W dniu 31 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntu wraz z rozpoczętą budową lokali mieszkalnych. Wniosek uzupełniony został w dniu 20 kwietnia 2017 r. (data wpływu 24 kwietnia 2017 r.) na wezwanie Organu z dnia 10 kwietnia 2017 r. We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca prowadzi działalność rolniczą opodatkowaną, z której - jako rolnik ryczałtowy - opodatkowany jest podatkiem ryczałtowym wyliczanym na podstawie powierzchni upraw, dział upraw specjalnych. Ponadto Wnioskodawca aktualnie nie jest podatnikiem czynnym podatku od towarów i usług. Podstawowym przedmiotem działalności rolniczej Wnioskodawcy jest uprawa kwiatów. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej, nie prowadzi też ksiąg rachunkowych. Wnioskodawca - nieposiadający statusu podatnika czynnego VAT nigdy nie dokonywał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Gospodarstwo rolne Wnioskodawca nabył w drodze umów sprzedaży oraz darowizny. Nabycie gruntów - tak w drodze darowizny jak i sprzedaży - nastąpiło każdorazowo przed 1994 rokiem. Grunty te wykorzystywane były na potrzeby prowadzonego gospodarstwa rolnego lub stanowiły tzw „nieużytki”. Część gruntów stanowiły odrębne działki z odrębnie urządzonymi księgami wieczystymi. W styczniu 2016 r. Wnioskodawca zbył jedną z działek z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego o niskim stopniu zaawansowania. Wnioskodawca wskazuje, iż budynek ten stanowić miał dom dla jego rodziny. Nieruchomość ta miała wskazany sposób użytkowania jako grunty orne, jednak Wnioskodawca uzyskał decyzję umożliwiającą posadowienie na tej działce budynku mieszkalnego. Działka ta miała powierzchnię 0,2930 ha. Działkę tę Wnioskodawca nabył w dniu 14 marca 1980 r. na podstawie umowy sprzedaży. Aktualnie - w związku z podjęciem decyzji o ograniczeniu działalności rolniczej - Wnioskodawca planuje dokonać zbycia - na podstawie umowy sprzedaży - kolejnej z będących jego własnością nieruchomości o powierzchni 0,7026 ha i przeznaczeniu (sposobie korzystania) na tereny zabudowy mieszkalnej. Działkę tę Wnioskodawca nabył w dniu 16 lipca 1991 r. na podstawie umowy darowizny. Na działce tej istnieje możliwość wybudowania trzech budynków mieszkalnych wielorodzinnych. Wobec powyższego Wnioskodawca zamierzał wybudować budynki mieszkalne wielorodzinne, celem zbycia odrębnych lokali wraz z udziałem w gruncie osobom trzecim (nabywcom). Wnioskodawca uzyskał w związku z powyższym w dniu 27 kwietnia 2016 r. decyzję w sprawie zatwierdzenia projektu budowlanego obejmującego trzy budynki mieszkalne wielorodzinne i udzieleniu pozwolenia na budowę. Decyzja ta jest ostateczna. Wnioskodawca dokonał uzbrojenia ww. nieruchomości w media i przyłącza, wykonał wykopy i roboty przy fundamentach oraz roboty związane ze wzniesieniem dwóch kondygnacji budynku. Wnioskodawca nie jest jednak w stanie zrealizować ww. budowy w ramach tzw. systemu gospodarczego - przy użyciu jego środków finansowych. W związku z powyższym podjął decyzję o zbyciu ww. działki na rzecz profesjonalnego przedsiębiorcy zajmującego się działalnością deweloperską i budowlaną. Zaawansowanie robót budowlanych, ich zgodność z projektem i decyzją oraz zamiarem potencjalnego nabywcy do kontynuowania budowy 3 budynków mieszkalnych wielorodzinnych na przedmiotowej nieruchomości powstaną obiekty budowlane zgodne z decyzją z dnia 27 kwietnia 2016 r. w sprawie zatwierdzenia projektu budowlanego obejmującego trzy budynki mieszkalne wielorodzinne i udzieleniu pozwolenia na budowę. Budowane budynki zaliczają się do budynków o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowych i objęte są symbolem 112 wskazanym w Dziale 11 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych. Zgodnie z projektem budowlanych, wszystkie przewidziane w budynkach lokale mieszkalne będą lokalami mieszkalnymi i powierzchnia żadnego z nich nie przekroczy 150 m2. Żadna z nieruchomości Wnioskodawcy nie była wpisana do ewidencji środków trwałych (Wnioskodawca nie prowadzi ewidencji środków trwałych) i w związku z tym nie była one amortyzowana. Ponadto Wnioskodawca w uzupełnieniu do złożonego wniosku wskazał, że: W zakresie budynku A Wnioskodawca wykonał wykopy i roboty przy fundamentach oraz roboty związane ze wzniesieniem dwóch kondygnacji budynku oraz garażu. W zakresie budynku B wykonany został garaż, ściany zewnętrzne, oraz szalowany jest strop nad pierwszą kondygnacją. W zakresie budynku C wykonane zostały jedynie roboty ziemne oraz rozpoczęto wykopy (związane z przyłączeniami i fundamentami). Wszystkie roboty budowlane wykonywane są zgodnie z projektem i decyzją ws. pozwolenia na budowę. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania. Czy w przypadku realizacji transakcji sprzedaży na rzecz profesjonalnego przedsiębiorcy zajmującego się działalnością deweloperską i budowlaną nieruchomości o powierzchni 0,7026 ha i przeznaczeniu (sposobie korzystania) na tereny zabudowy mieszkalnej z rozpoczętą przez Wnioskodawcę realizacją budowy trzech budynków mieszkalnych wielorodzinnych transakcja taka będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług a Wnioskodawca będzie podatnikiem tego podatku? Jaką stawką podatku od towarów i usług powinna być opodatkowana dostawa nieruchomości o powierzchni 0,7026 ha i przeznaczeniu (sposobie korzystania) na tereny zabudowy mieszkalnej z rozpoczętą przez Wnioskodawcę realizacją budowy trzech budynków mieszkalnych wielorodzinnych? Zdaniem Wnioskodawcy: Ad 1 Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku realizacji transakcji zbycia nieruchomości o powierzchni 0,7026 ha i przeznaczeniu (sposobie korzystania) na tereny zabudowy mieszkalnej z rozpoczętą przez Wnioskodawcę realizacją budowy trzech budynków mieszkalnych wielorodzinnych Wnioskodawca stanie się podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Następnie, zgodnie z ust. 2 ww. art. działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Wnioskodawca wskazuje, iż podjęte przez niego czynności w związku z próbą posadowienia na przedmiotowej nieruchomości 3 budynków mieszkalnych wielorodzinnych wskazuje, iż przygotowywał się On do zbywania własności odrębnych lokali mieszkalnych wraz z udziałem w gruncie, co w istocie stanowić miało dostawę towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Czynności te miały mieć charakter powtarzalny, a cały proces budowlany realizowany był przez Wnioskodawcę - w zakresie przedmiotowej nieruchomości - w taki sposób aby samodzielnie przeprowadzić budowę i sprzedaż lokali w wybudowanych budynkach. Wnioskodawca doprowadził do uzyskania wszelkich wymaganych zgód i pozwoleń, które umożliwiały zgodną z prawem budowlanym realizację budowy. Ponadto Wnioskodawca podjął się czynności związanych z doprowadzeniem mediów i przyłączeniem ich do nieruchomości oraz wykonał wstępne roboty budowlane związane z organizacją placu budowy oraz robotami ziemnymi oraz roboty budowlane związane z wybudowaniem dwóch kondygnacji. Powyższy stan faktyczny ewidentnie wskazuje, iż zamierzenie inwestycyjne Wnioskodawcy - w przypadku zbywania lokali mieszkalnych - stanowiłoby działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług i w przypadku dokonywania dostaw lokali odrębnych zostałby z tego tytułu uznany za podatnika czynnego podatku od towarów i usług. Ad 2 Sprzedaż na rzecz profesjonalnego przedsiębiorcy zajmującego się działalnością deweloperską i budowlaną nieruchomości o powierzchni 0,7026 ha i przeznaczeniu (sposobie korzystania) na tereny zabudowy mieszkalnej z rozpoczętą przez Wnioskodawcę realizacją budowy trzech budynków mieszkalnych wielorodzinnych będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem 8% stawki podatku. Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione są budynki rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli zatem dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta z preferencyjnej stawki podatku, bądź też ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, to z preferencji takiej lub też ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym budynek jest posadowiony. Z treści art. 41 ust. 2 ustawy wynika, iż dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%. Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT stawkę podatku, o której mowa w ust. 2 (tzn. 8%), stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy, obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. W myśl art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. W myśl tego zastrzeżenia, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się: budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2; lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2. Z powyższego wynika, że prawo do zastosowania obniżonej do wysokości 8% stawki podatku VAT wystąpi wówczas, gdy inwestycja będzie uznana za obiekt budownictwa mieszkaniowego, zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych. Wnioskodawca zauważa, że dla celów podatku VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (DzU. Nr 112 poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zgodnie zatem z PKOB przez obiekt budowlany rozumie się konstrukcję połączoną z gruntem w sposób trwały, wykonany z materiałów budowlanych i elementów składowych, będący wynikiem prac budowlanych. Budynki natomiast to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów. Wobec powyższego rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej. Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) zawiera usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych rozumianych jako produkty finalne działalności budowlanej. W chwili sprzedaży obiekt budowlany wznoszony na podstawie wydanej decyzji administracyjnej zezwalającej na budowę określonego budynku jest tym budynkiem w określonym stopniu zaawansowania robót budowlanych. Budowane budynki mieszkalne będące na niskim stopniu zaawansowania tj. realizacji wykopów i fundamentów, sprzedane w trakcie ich budowy (istniejące wykopy i fundamenty, przyłącza mediów) - zaliczone są do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Pozwolenie na budowę uzyskane przez Wnioskodawcę dotyczyło budowy budynków mieszkalnych wielorodzinnych sklasyfikowanych według PKOB 11 i i objętych symbolem 112. Nabywca nieruchomości, o której mowa we wniosku będzie kontynuował budowę budynków zgodnie z ich przeznaczeniem wynikającym z wydanego w decyzji pozwolenia i zgodnie z projektem budowlanym. Uwzględniając przedstawione zdarzenie przyszłe oraz przytoczone przepisy i definicje należy stwierdzić, że co do zasady dostawa gruntu wraz z budynkami mieszkalnymi wielorodzinnymi zaklasyfikowanymi do grupy PKOB 11 - na wskazanym we wniosku etapie budowy (fundamenty budynków) - podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według obniżonej stawki podatku 8%. Bez znaczenia pozostaje, iż wskazane czynności dotyczą obiektów znajdujących się w początkowym etapie prac budowlanych. O zastosowaniu właściwej stawki podatku przesądza bowiem każdorazowo całokształt okoliczności faktycznych i prawnych, z którego dla potrzeb analizowanej sprawy wynika, że przedmiotem dostawy będą budynki mieszkalne wielorodzinne w fazie budowy, co przesądza o zastosowaniu ww. stawki 8% podatku od towarów i usług. Preferencyjną stawką podatku w wysokości 8% opodatkowany będzie, stosownie do zapisu art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, również grunt, z którym trwale związane są ww. budynki. Podsumowując, w świetle przedstawionych powyżej argumentów, zdaniem Wnioskodawcy, objęta niniejszym wnioskiem czynność objęta będzie preferencyjną stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe – w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT oraz w zakresie możliwości zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8% do dostawy budynków: A i B, nieprawidłowe – w zakresie możliwości zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8% do dostawy budynku C. Ad 1 Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Natomiast przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, zgodnie z którym przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Zatem grunt spełnia definicję towaru określoną art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Jednakże należy zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika. Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zgodnie z art. 2 pkt 15 ustawy przez działalność rolniczą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą (...) a także świadczenie usług rolniczych. Natomiast w myśl art. 2 pkt 19 ustawy przez rolnika ryczałtowego rozumie się rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Należy wskazać, że dla celów podatku VAT definicję działalności gospodarczej wypełnia również rolnik ryczałtowy dokonujący dostaw produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczący usługi rolnicze. Jednakże na mocy art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy rolnik ryczałtowy korzysta tylko ze zwolnienia od podatku w zakresie dostaw produktów rolnych pochodzących z własnej działalności oraz w zakresie świadczenia usług rolniczych. W świetle przytoczonych wyżej przepisów należy zatem zauważyć, że status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Zatem osoby fizyczne dokonujące sprzedaży, przekazania lub darowizny towarów stanowiących część ich majątku osobistego (takiego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), nie są zaliczane do grona podatników podatku od towarów i usług. Konsekwentnie nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sfera prowadzonej działalności gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. W efekcie, uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. W podobny sposób rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT. Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C 181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia miedzy czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność rolniczą jako rolnik ryczałtowy. Gospodarstwo rolne nabył w drodze umów sprzedaży i darowizny. Grunty Wnioskodawca wykorzystywał na potrzeby prowadzenia gospodarstwa rolnego lub stanowiły tzw. „nieużytki”. W 2016 r. Wnioskodawca zbył jedną działkę z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, budynek ten jak wskazuje Strona miał stanowić dom dla jego rodziny. Aktualnie w związku z decyzją o ograniczeniu działalności rolniczej Wnioskodawca planuje dokonać zbycia na podstawie umowy sprzedaży kolejnej z będących jego własnością nieruchomości o powierzchni 0,7026 ha z przeznaczeniem na tereny zabudowy mieszkaniowej. Działka ta została przez Wnioskodawcę nabyta na podstawie umowy darowizny w 1991 r. Na opisywanej działce istnieje możliwość wybudowania trzech budynków mieszkalnych wielorodzinnych. Wnioskodawca zamierzał wybudować budynki mieszkalne wielorodzinne celem ich zbycia osobom trzecim, uzyskał w związku z tym w dniu 27 kwietnia 2016 r. decyzję w sprawie zatwierdzenia projektu budowlanego obejmującego trzy budynki mieszkalne wielorodzinne, zostało także udzielone pozwolenie na budowę. Wnioskodawca dokonał uzbrojenia ww. nieruchomości w media i przyłącza, oraz dokonał wzniesienia dwóch kondygnacji budynku. Wszystkie roboty budowlane wykonywane są zgodnie z projektem i decyzją ws. pozwolenia na budowę. Wnioskodawca z przyczyn finansowych podjął decyzje o zbyciu ww. działki na rzecz profesjonalnego odbiorcy zajmującego się działalnością deweloperską i budowlaną. Nabywca zamierza kontynuować budowę budynków mieszkalnych zgodnie z projektem. Powierzchnia każdego z przewidzianych lokali mieszkalnych nie przekroczy 150 m2. Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca dokonał wielu czynności, które wykraczały poza ramy rozporządzania własnym majątkiem. Wnioskodawca podjął ciąg działań, które wskazywały na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami (doprowadził do uzyskania wszelkich wymaganych zgód i pozwoleń na budowę, podjął czynności związane z doprowadzeniem mediów i przyłączeniem ich do nieruchomości oraz wykonał wstępne roboty budowlane związane z organizacją placu budowy, robotami ziemnymi, oraz robotami budowlanymi związanymi ze wzniesieniem budynków mieszkalnych celem ich dostawy osobom trzecim). Zatem należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że podjęte przez Niego działania wykraczają poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa w tym zakresie należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę dostawa działki będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca będzie działał dla tej transakcji jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy wykonując działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 należało uznać za prawidłowe. Ad 2 Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, do towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 8%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. W świetle art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Stosownie do art. 146a pkt 2 ustawy stawka podatku o której mowa w art. 41 ust. 2. art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%. Jak stanowi art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – według art. 41 ust. 12a ustawy – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. Art. 2 pkt 12 ustawy określa, że przez obiekty budownictwa mieszkaniowego, rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. W myśl art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się: budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2, lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2. Zgodnie z brzmieniem ust. 12c cyt. artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej. Kwestie opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione są budynki rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Stosownie do treści art. 3 pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r., poz. 290), przez obiekt budowlany należy rozumieć: budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, budowle stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, obiekt małej architektury. Natomiast przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Analogicznie definiuje budynek Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych wprowadzona do stosowania rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.) stanowiąc, że przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Zaś budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów. Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane przez budowle należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Wskazać należy, że z uwagi na to, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawce w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku ma zastosowanie jedynie do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji i przebudowy obiektów budowlanych lub ich części, zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, z uwzględnieniem ich powierzchni użytkowej. Należy zauważyć, że do zastosowaniu właściwej stawki podatku przesądza każdorazowo całokształt okoliczności faktycznych i prawnych. Przy czym, rodzaj obiektu wynika z zatwierdzonego projektu budowlanego. Do dokonania właściwej interpretacji przedmiotowej sprawy istotne jest ustalenie przedmiotu sprzedaży. Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca dokonuje dostawy gruntu wraz z rozpoczętą budową trzech budynków mieszkalnych wielorodzinnych objętych symbolem 112 wskazanych w Dziale 11 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w różnym stanie zaawansowania budowy. W zakresie budynku A Wnioskodawca wykonał wykopy i roboty przy fundamentach oraz roboty związane ze wzniesieniem dwóch kondygnacji budynku oraz garażu. W zakresie budynku B wykonany został garaż, ściany zewnętrzne, oraz szalowany jest strop nad pierwszą kondygnacją. W zakresie budynku C wykonane zostały jedynie roboty ziemne oraz rozpoczęto wykopy (związane z przyłączeniami i fundamentami). W odniesieniu do przedstawionej we wniosku sytuacji, w kontekście powołanych wyżej regulacji prawnych stwierdzić należy, że dostawa działki wraz z rozpoczętą inwestycją budowlaną na opisanym etapie zaawansowania robót: w zakresie budynku A, gdzie wykonane zostały fundamenty, garaż i dwie kondygnacje budynku i w zakresie budynku B, gdzie został wykonany garaż oraz ściany zewnętrzne i szalowany jest strop nad pierwszą kondygnacją stanowi dostawę nieruchomości zabudowanej, natomiast w odniesieniu do budynku C, gdzie zostały wykonane jedynie roboty ziemne stanowi wyłącznie dostawę nieruchomości niezabudowanej, ponieważ konstrukcja ta nie wypełnia definicji budynku, oraz nie nosi cech budowli. Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 12 lipca 2012 r. w sprawie C-326/11 J.J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard BV: „Komisja Europejska ze swej strony uważa, że kwestia dostawy nowego budynku może pojawić się tylko w wypadku ukończenia przebudowy lub przynajmniej dostatecznego zaawansowania robót, aby powstał budynek istotnie odmienny, który może zostać zasiedlony” (pkt 31). Zatem w przypadku, gdy przedmiotem dostawy jest nieruchomość z rozpoczętą inwestycją budowlaną, która w myśl przepisów prawa budowlanego nie wypełnia definicji budynku, budowli lub ich części, należy dla potrzeb klasyfikacji prawnopodatkowej taką transakcję traktować jako jednolitą transakcję dostawy niezabudowanego terenu budowlanego. Jak już wskazano, z opisu sprawy wynika, że budynki A i B, których sprzedaż planuje Wnioskodawca będą na moment sprzedaży na wystarczającym etapie zaawansowania prac budowlanych, aby powstały budynki mieszkalne wielorodzinne sklasyfikowane w PKOB 11- zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, które zostały przewidziane w projekcie budowlanym tak, aby dostawa tych budynków korzystała z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 i art. 29a ust. 8 ustawy. Rozpoczęta inwestycja budowlana budynku C natomiast, gdy prace budowlane na moment dostawy będą na etapie robót ziemnych i wykopów związanych z przyłączeniami i fundamentami nie może determinować dla ww. sprzedaży obniżonej na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy stawki podatku, ponieważ konstrukcja ta nie wypełnia definicji budynku oraz nie nosi cech budowli. Wnioskodawca na moment sprzedaży poczyni dopiero wstępne prace budowlane mające na celu wybudowanie budynku. Trudno uznać, że wyżej wskazane prace na tak wstępnym etapie budowy stanowią budynek, budowle lub ich część. Opisane konstrukcje nie będą posiadać fundamentów, ścian, ani zadaszenia, które składają się na definicję budynku. Bez znaczenia w takiej sytuacji jest fakt, że nabywca zobowiąże się do kontynuowania rozpoczętej inwestycji budowlanej. Skutki prawnopodatkowe konkretnego zdarzenia powstają w momencie dokonanej dostawy nieruchomości, w której Wnioskodawca będzie posiadał jedynie grunt z rozpoczętą budowa budynku, który nie może być zakwalifikowany ani w świetle prawa budowlanego ani według Klasyfikacji Obiektów Budowlanych jako budynek, budowla lub ich część. Samo prowadzenie procesu budowlanego nie może uprawniać do skorzystania w myśl art. 41 ust. 12 ustawy, z obniżonej stawki podatku. W konsekwencji dostawa gruntu wraz z inwestycją budowlaną budynku C na opisanym etapie zaawansowania robót podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku w wysokości 23% stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ust. 1 ustawy. A zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8% do dostawy budynków A i B należało uznać za prawidłowe, natomiast do dostawy budynku C za nieprawidłowe. Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej: z zastosowaniem art. 119a; w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.