DD9/033/310/KZU/2012/PK-1254

Zmiana interpretacji indywidualnej Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 28 grudnia 2011 r. Nr ILPB2/415-964/11-5/JK wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 września 2011 r., uzupełnionym w dniu 14 grudnia 2011 r. oraz 19 grudnia 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia obowiązku podatkowego i daty przychodów (dochodów) z tytułu dywidendy osobie fizycznej będącej akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej, jest nieprawidłowe. Uzasadnienie Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając na podstawie § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 28 grudnia 2011 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dywidendy wypłacanej ze spółki komandytowo-akcyjnej. Interpretacja wydana została na ww. wniosek z dnia 23 września 2011 r., uzupełniony w dniu 14 grudnia 2011 r. oraz 19 grudnia 2011 r. Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną posiadającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Tym samym, w świetle art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r., nr 51, poz. 307 ze zm., dalej: ustawa PIT), dochody (przychody) Wnioskodawcy podlegają opodatkowaniu w Polsce bez względu na miejsce ich położenia (nieograniczony obowiązek podatkowy). W przyszłości możliwa jest sytuacja, w której Wnioskodawca stanie się właścicielem akcji jednej lub kilku różnych polskich spółek komandytowo-akcyjnych, których rok obrotowy będzie pokrywał się z rokiem kalendarzowym (dalej: SKA). Wnioskodawca może stać się akcjonariuszem SKA w związku z odpłatnym nabyciem akcji SKA od podmiotów trzecich, czy też w wyniku objęcia nowo wyemitowanych akcji SKA w zamian za wkład wnoszony przez Wnioskodawcę do SKA. Nie jest wykluczone, że część lub wszystkie akcje SKA, które nabędzie lub obejmie Wnioskodawca będą uprzywilejowane (np. co do głosu, czy też co do dywidendy). Możliwa jest również sytuacja, w której Wnioskodawca będzie już właścicielem części akcji SKA, a następnie dojdzie do sytuacji, w której zmianie ulegnie poziom udziału w zyskach SKA przypadający na Wnioskodawcę, co może wynikać z różnych przyczyn, np. nabycie przez Niego dodatkowych akcji SKA, umorzenie części akcji SKA będących własnością innych akcjonariuszy, objęcie nowych akcji SKA przez Wnioskodawcę itd. W trakcie roku obrotowego SKA na skutek różnego rodzaju działań może dojść do zmiany udziału w zysku SKA przypadającego na poszczególnych wspólników (komplementariusza i akcjonariuszy SKA), w tym Wnioskodawcę (dalej: Zmiana Proporcji). Nie można wykluczyć sytuacji, w której do Zmiany Proporcji dojdzie kilkukrotnie w ciągu roku obrotowego. Zmiana Proporcji może powodować zarówno zwiększenie jak i zmniejszenie udziału Wnioskodawcy w zysku SKA. Możliwa jest sytuacja, w której zgodnie z zasadami wynikającymi z przepisów Kodeksu spółek handlowych, na rzecz Wnioskodawcy zostanie wypłacona dywidenda (dalej: Dywidenda). Wypłata Dywidendy na rzecz Wnioskodawcy i innych akcjonariuszy SKA może wynikać z: Uchwały Zwyczajnego Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy SKA w przedmiocie podziału zysku za miniony rok obrotowy z uwagi na przeznaczenie całości lub części zysku na wypłatę dywidendy, Uchwały Zwyczajnego Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy SKA lub Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy SKA w przedmiocie przeznaczenia środków zgromadzonych na kapitale zapasowym lub rezerwowym (fundusz dywidendowy budowany z zysków z lat ubiegłych) na wypłatę dywidendy. Z uwagi na Zmiany Proporcji może dojść do sytuacji, w której wypłacona dywidenda na rzecz Wnioskodawcy będzie wyższa niż wartość zysku przypadającego na Wnioskodawcę i stanowiącego jego dochód podatkowy z tytułu udziału w zysku spółki osobowej. Może dojść również do sytuacji, w której Wnioskodawca obejmie/nabędzie akcje krótko przed podjęciem uchwał o podziale zysku za rok poprzedni i tym samym uzyska dywidendę stanowiącą wypłatę zysku za okres, w którym w ogóle nie był akcjonariuszem spółki. Należy bowiem mieć na uwadze, iż dywidenda jest wypłacana na rzecz akcjonariuszy zgodnie z udziałem w zysku na dzień podjęcia uchwały o wypłacie dywidendy niezależnie od tego na jakim poziomie kształtował się udział w zysku w trakcie roku obrotowego. W związku z powyższym Wnioskodawca zadał pytania: W jaki sposób Wnioskodawca będzie zobowiązany do ustalenia dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu Jego udziału w SKA w związku ze Zmianami Proporcji? Czy wypłata na rzecz Wnioskodawcy Dywidendy z SKA będzie generowała po stronie Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych? Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał, iż (…) przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2 przedstawione we wniosku. Natomiast w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 1 w dniu 28 grudnia 2011 r. wydano odrębne rozstrzygnięcie – interpretację indywidualną nr ILPB2/415-964/11-4/JK (…). Odnosząc się do pytania drugiego przedstawionego we wniosku, zdaniem Wnioskodawcy, (…) wypłata (…) Dywidendy ze SKA nie będzie generowała po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Jak zostało już wskazane, stosownie do art. 126 § 1 KSH, w sprawach nieuregulowanych w rozdziale o spółce komandytowo-akcyjnej stosuje się: w zakresie stosunku prawnego komplementariuszy, zarówno między sobą, wobec wszystkich akcjonariuszy, jak i wobec osób trzecich, a także do wkładów tychże wspólników do spółki, z wyłączeniem wkładów na kapitał zakładowy – odpowiednio przepisy dotyczące spółki jawnej, w pozostałych sprawach – odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej, a w szczególności przepisy dotyczące kapitału zakładowego, wkładów akcjonariuszy, akcji, rady nadzorczej i walnego zgromadzenia. Na mocy powyższego odesłania, zawartego w art. 126 § 1 KSH, do spółki komandytowo-akcyjnej stosuje się m.in. przepisy art. 347 i 348 KSH, które regulują podstawowe zasady uczestnictwa akcjonariuszy w zysku spółki. Zgodnie z art. 347 § 1 KSH, akcjonariusze mają prawo do udziału w zysku wykazanym w sprawozdaniu finansowym, zbadanym przez biegłego rewidenta, który został przeznaczony przez walne zgromadzenie do wypłaty akcjonariuszom. Uprawnionymi do dywidendy są akcjonariusze, którym akcje przysługują w dniu powzięcia uchwały o wypłacie dywidendy. Kwota przeznaczona do podziału między akcjonariuszy nie może przekraczać zysku za ostatni rok obrotowy, powiększonego o niepodzielone zyski z lat ubiegłych oraz o kwoty przeniesione z utworzonych z zysku kapitałów zapasowego i rezerwowych, które mogą być przeznaczone na wypłatę dywidendy. Kwotę tę należy pomniejszyć o niepokryte straty, akcje własne oraz o kwoty, które zgodnie z ustawą lub statutem powinny być przeznaczone z zysku za ostatni rok obrotowy na kapitały zapasowy lub rezerwowe. Źródłem wypłaty dywidendy mogą być zatem zarówno zyski wygenerowane w roku poprzedzającym wypłatę dywidendy, jak również zyski z lat poprzednich pierwotnie przekazane na kapitały zapasowe, czy też rezerwowe. Co istotne, w świetle przepisów KSH udział w zysku przypadający na danego akcjonariusza/komplementariusza ustala się według stanu prawnego i faktycznego na dzień podjęcia odpowiedniej uchwały, niezależnie od ewentualnych zmian tego stanu w okresie, w którym wypłacane zyski były generowane. W rezultacie w skrajnej sytuacji, Wnioskodawcy może być wypłacona dywidenda, której źródłem będą zyski wygenerowane z działalności SKA w okresie, w którym Wnioskodawca nie będzie jej wspólnikiem. Możliwa jest również sytuacja, w której zyski wygenerowane z działalności SKA w okresie, w którym Wnioskodawca będzie jej wspólnikiem, w ogóle nie zostaną Mu wypłacone w formie dywidendy. Taka sytuacja nie jest przy tym sytuacją nadzwyczajną, lecz powszechnie występująca w praktyce i możliwą praktycznie w przypadku każdej formy prawnej spółki prawa handlowego. Oceniając skutki podatkowe wypłaty dywidendy z SKA należy ponownie odwołać się do specyfiki opodatkowania dochodów generowanych w ramach działalności SKA. SKA będąc spółką osobową nie jest bowiem podatnikiem podatku dochodowego. Z uwagi na transparentność podatkową spółki osobowej, przychód należny jest alokowany na poszczególnych wspólników w takiej proporcji, w jakiej wspólnicy partycypują w jej zyskach na podstawie umowy spółki. Podobnie ustala się wysokość kosztów uzyskania przychodów u każdego wspólnika, uwzględniając przy tym te wydatki, które nie mogą stanowić kosztu podatkowego u danego wspólnika. Dopiero dochód określony na podstawie tak ustalonych kwot przychodu oraz kosztów uzyskania przychodu podlega opodatkowaniu u wspólnika podatkiem dochodowym. Co istotne, przyjmuje się przy tym, że dochody z udziału w SKA powinny być opodatkowywane w ten sam sposób co dochody z innych spółek osobowych (spółki jawnej, partnerskiej czy komandytowej). Z tego też względu Wnioskodawca dochody z tytułu udziału w zysku SKA będzie kwalifikował do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT i z tytułu uzyskiwanych dochodów z SKA będzie w trakcie roku płacił zaliczki na podatek dochodowy zgodnie z przepisami ustawy PIT. Wnioskodawca stoi przy tym na stanowisku, iż będąc akcjonariuszem SKA i ustalając podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, powinien rozpoznawać poszczególne przychody i koszty podatkowe wynikające z działalności SKA proporcjonalnie do posiadanego przez Niego - na moment uzyskania danego przychodu i rozpoznania danego kosztu - udziału w zyskach SKA uwzględniając przy tym każdorazową Zmianę Proporcji udziału w zyskach SKA (kwestia wskazywana we wniosku oznaczona jako pytanie nr 1). Ustalając zasady opodatkowania dochodów z działalności spółek osobowych ustawodawca przyjął konstrukcję, zgodnie z którą podatnikami są wspólnicy, a nie spółka. Kluczem według jakiego przypisuje się dochód poszczególnym wspólnikom jest z kolei udział w zyskach. Z tego też względu tak istotne są wskazywane przez Wnioskodawcę Zmiany Proporcji (udziału w zyskach). Przyjęte przez ustawodawcę rozwiązanie całkowicie uniezależnia przy tym kwestię opodatkowania dochodów od udziału z zyskach na moment podziału zysku SKA za dany rok obrotowy, jak również faktycznej wypłaty dywidendy z SKA. Należy przyjąć, że dochody z działalności spółki osobowej - w tym SKA - są opodatkowywane przez wspólników sukcesywnie w trakcie roku, kiedy są one generowane, a ewentualna wypłata zysków ze spółki na rzecz wspólników realizowana zgodnie z postanowieniami KSH i umową/statutem nie generuje już żadnych skutków podatkowych na gruncie podatku dochodowego (w przeciwnym razie dochodziłoby do podwójnego opodatkowania zysków - na moment ich powstania oraz na moment ich wypłaty w formie dywidendy). W ocenie Wnioskodawcy na brak opodatkowania podatkiem dochodowym wypłaty zysku ze spółki osobowej nie powinna mieć żadnego wpływu relacja poziomu Dywidendy uzyskanej przez Wnioskodawcę w stosunku do wysokości dochodu opodatkowanego przez Wnioskodawcę z tytułu udziału w SKA (sposób opodatkowania dochodów z udziału SKA jest przedmiotem pytania oznaczonego nr 1). W szczególności, fakt uzyskania Dywidendy w wysokości niższej niż dochód przypisany Wnioskodawcy z tytułu udziału w SKA nie będzie oznaczał prawa do uzyskania zwrotu całości lub części zapłaconego przez Niego podatku. Sytuacja odwrotna, w której Dywidenda będzie wyższa aniżeli dochód opodatkowany przez Wnioskodawcę z tytułu udziału w SKA nie powinna oznaczać z kolei konieczności zapłaty przez Wnioskodawcę podatku dochodowego od tej nadwyżki. W przeciwnym razie doszłoby bowiem do podwójnego opodatkowania podatkiem dochodowym tego samego dochodu. W rezultacie, biorąc powyższe pod uwagę Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wypłata na rzecz Wnioskodawcy Dywidendy ze SKA nie będzie generowała po stronie Wnioskodawcy przychodu z jakiegokolwiek ze źródeł, które podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, w szczególności przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, przychodu z kapitałów pieniężnych, jak również przychodu z innych źródeł. Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 28 grudnia 2011 r., Nr ILPB2/415-964/11-5/JK, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał stanowisko Wnioskodawcy odnoszące się do drugiego pytania za prawidłowe. Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje. Jak wynika z przepisów art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych – Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm. (dalej: „Ksh”) – spółka komandytowo-akcyjna, podobnie jak spółka jawna, spółka partnerska i spółka komandytowa, jest nieposiadającą osobowości prawnej spółką osobową. Stosownie do art. 147 § 1 Ksh komplementariusz oraz akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej. Zasady funkcjonowania spółki komandytowo-akcyjnej regulują przepisy Kodeksu spółek handlowych zarówno dotyczące spółek osobowych, jak i spółki akcyjnej (spółki kapitałowej). W szczególności do spółki komandytowo-akcyjnej mają odpowiednie zastosowanie regulacje przepisu art. 347 § 1 Ksh, który przyznaje akcjonariuszom prawo do udziału w zysku wykazanym w sprawozdaniu finansowym, zbadanym przez biegłego rewidenta, który został przeznaczony przez walne zgromadzenie do wypłaty akcjonariuszom, przy czym zgodnie z art. 348 § 2 Ksh uprawnionymi do dywidendy za dany rok podatkowy są na mocy wyżej wskazanych przepisów akcjonariusze, którym przysługiwało prawo do akcji w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku lub akcjonariusze którym przysługiwały akcje na dzień dywidendy. Ponadto stosownie do art. 146 § 2 pkt 2 Ksh uchwały walnego zgromadzenia w sprawach podziału zysku za rok obrotowy w części przypadającej akcjonariuszom wymagają zgody wszystkich komplementariuszy. W przypadku, gdy uchwała walnego zgromadzenia w dniu jej faktycznego podjęcia nie została zaakceptowana przez komplementariuszy, to prawnym dniem podjęcia uchwały o podziale zysku (wypłacie dywidendy), jako czynności prawnej spółki, jest dzień w którym komplementariusze wyrazili zgodę na taką uchwałę walnego zgromadzenia. W świetle powyższego zauważyć należy, że w przypadku komplementariusza zysk z udziału w spółce przysługuje z mocy prawa, o ile wspólnicy nie podejmą odmiennej uchwały. Natomiast akcjonariuszowi przysługuje zysk ze spółki tylko wtedy, gdy komplementariusze podejmą odpowiednią uchwałę o jego podziale. Przechodząc na grunt przepisów prawa podatkowego wskazać należy, iż spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej. Dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Podlegają natomiast opodatkowaniu dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka komandytowo-akcyjna, zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, czyli z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przepis art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Odrębnym źródłem przychodów, stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy, jest to działalność zarobkowa: wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa, polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Za przychody z działalności gospodarczej, zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uważa się kwoty należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Przepisy ustawy nie definiują pojęcia „przychód należny”. Zatem konieczne jest określenie znaczenia tego pojęcia na gruncie wykładni językowej z uwzględnieniem analizy norm prawa podatkowego, prawa cywilnego i prawa handlowego w szczególności przepisów kształtujących relacje akcjonariusza ze spółką komandytowo-akcyjną w zakresie jego prawa do udziału w zyskach oraz orzecznictwa sądów administracyjnych. Biorąc pod uwagę, że akcjonariuszowi spółki komandytowo-akcyjnej, jak wyżej wskazano, przysługuje zysk tylko wtedy, gdy wszyscy komplementariusze podejmą uchwałę o jego podziale i z tą chwilą akcjonariusz nabywa wierzytelność (roszczenie) o wypłatę należnej mu części zysku (dywidendy), to momentem powstania przychodu należnego, o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest dzień podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie o wypłacie dywidendy albo dzień dywidendy jeżeli został określony. W przypadku, gdy uchwała walnego zgromadzenia w dniu jej faktycznego podjęcia nie została zaakceptowana przez komplementariuszy, lecz w terminie późniejszym (czemu nie sprzeciwiają się przepisy Ksh), to prawnym dniem podjęcia uchwały o podziale zysku (wypłacie dywidendy), jako czynności prawnej spółki, jest dzień w którym komplementariusze wyrazili zgodę na taką uchwałę walnego zgromadzenia. Stosownie więc do powyższego dywidenda przyznana akcjonariuszowi, będącemu osobą fizyczną, przez walne zgromadzenie spółki komandytowo-akcyjnej na podstawie uchwały o podziale zysku tej spółki, stanowi jego przychód z działalności gospodarczej, co znajduje potwierdzenie w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego np.: wyrok z dnia 10 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1326/10, uchwała z dnia 16 stycznia 2012 r. sygn. akt II FPS 1/11, wyrok z dnia 26 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FSK 1070/10, jak również w interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 11 maja 2012 r. DD5/033/1/12/KSM/DD-125. W związku z powyższym, kwota dywidendy, będąca co do zasady udziałem w zysku spółki komandytowo-akcyjnej, przyznana niebędącemu komplementariuszem akcjonariuszowi spółki komandytowo-akcyjnej stanowi przychód tego akcjonariusza. Dla celów obliczenia podstawy opodatkowania przychodu z tego tytułu nie pomniejsza się o koszty jego uzyskania, gdyż wszystkie koszty związane z pozarolniczą działalnością gospodarczą spółki komandytowo-akcyjnej zostały już uwzględnione, przy obliczaniu zysku tej spółki. Jeżeli akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej (niebędący komplementariuszem tej spółki) nie uzyskuje innych przychodów z działalności gospodarczej to jedynym jego przychodem (dochodem) z tej działalności jest dywidenda. Stosownie więc do art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy akcjonariusz spółki obowiązany będzie bez wezwania wpłacić w ciągu roku podatkowego zaliczkę na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h. Obowiązek wpłacenia zaliczki powstaje, poczynając od miesiąca, w którym dochód z tytułu dywidendy przekroczył kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku (art. 44 ust. 3 pkt 1 ustawy). Natomiast po zakończeniu roku podatkowego, dochód z tego tytułu należy wykazać w zeznaniu podatkowym. Stwierdza się zatem, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe. Minister Finansów, jeżeli stwierdzi nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej to, stosownie do art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej dokonuje, z urzędu, jej zmiany, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów administracyjnych. W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość. Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.