IBPBI/1/415-1029/12/BK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 22 sierpnia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 30 sierpnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości proporcjonalnego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej prowadzonej przez podmiot przekształcany wydatków z tytułu wyłączenia gruntu z produkcji rolniczej na cele nierolnicze pod budowę hali oraz rocznej opłaty za dozór techniczny, zafakturowanych po dniu przekształcenia – jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 30 sierpnia 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie możliwości proporcjonalnego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej prowadzonej przez podmiot przekształcany wydatków z tytułu wyłączenia gruntu z produkcji rolniczej na cele nierolnicze pod budowę hali oraz rocznej opłaty za dozór techniczny, zafakturowanych po dniu przekształcenia. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny: Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą wykonywaną we własnym imieniu, na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji Działalności Gospodarczej. Z dniem 1 marca 2012 r. na podstawie art. 5841-58413 Kodeksu spółek handlowych (Dz.U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm. – dalej „K.s.h”), Wnioskodawca przekształcił prowadzoną jednoosobowo działalność gospodarczą w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. W myśl art. 5841 K.s.h., przedsiębiorca przekształcony (winno być przekształcany) staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie właściwy organ ewidencyjny z urzędu wykreśla przedsiębiorcę przekształconego (winno być przekształcanego) z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Zgodnie z art. 5822 K.s.h., spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego. Natomiast w myśl art. 5844 K.s.h., do przekształcenia przedsiębiorcy stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania spółki przekształconej, jeżeli przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. W myśl art. 5841 K.s.h. dniem przekształcenia jest dzień wpisania spółki przekształconej do rejestru przedsiębiorców KRS. Z tym też dniem następują wszelkie skutki przekształcenia. W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie: Czy koszty dotyczące opłaty rocznej z tytułu wyłączenia gruntu z produkcji rolniczej na cele nierolnicze pod budowę hali oraz rocznej opłaty za dozór, zafakturowane po dniu przekształcenia za cały 2012 r., można proporcjonalnie zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej prowadzonej przez podmiot przekształcany w części przypadającej na styczeń i luty 2012 r.? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) Zdaniem Wnioskodawcy, koszty związane z opłatą roczną z tytułu wyłączenia gruntu z produkcji rolniczej na cele nierolnicze pod budowę hali oraz roczną opłatą za dozór techniczny zafakturowane po dniu przekształcenia za cały 2012 r. można proporcjonalnie zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów przedsiębiorcy przekształcanego, w części przypadającej na styczeń i luty 2012 r., ponieważ w części przypadającej na styczeń i luty 2012 r. były związane z osiągniętym przychodem przedsiębiorcy przekształcanego, przed przekształceniem. Wg Wnioskodawcy, przepisy Kodeksu spółek handlowych stanowią, że spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształconego (winno być przekształcanego). Mimo, że ww. Kodeks zawiera zastrzeżenie - „przepisu nie stosuje się do ulg podatkowych przewidzianych w przepisach prawa podatkowego”, to należy podkreślić, iż przedstawione w pytaniach kwestie nie dotyczą ulg podatkowych, ale praw i obowiązków wynikających z przepisów podatkowych. Powstała w wyniku przekształcenia spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest tym samym podmiotem gospodarczym, który działał przed dniem przekształcenia. Zmieniła się tylko forma prawna podmiotu. Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje: Ustawa z dnia 25 marca 2011 r. o ograniczaniu barier administracyjnych dla obywateli i przedsiębiorców (Dz. U. z 2011 r., Nr 106, poz. 622), wprowadziła zmianę w Kodeksie spółek handlowych, polegającą na stworzeniu możliwości przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową. Nowelizacja weszła w życie w dniu 01 lipca 2011 r. Zgodnie z art. 551 § 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm. dalej „k.s.h”), przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 i Nr 239, poz. 1593 oraz z 2011 r. Nr 85, poz. 459) – (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową.). W myśl art. 5841 § 1 k.s.h, przedsiębiorca przekształcany staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie właściwy organ ewidencyjny z urzędu wykreśla przedsiębiorcę przekształcanego z Centralnej ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Zauważyć należy, iż kwestię sukcesji podatkowych praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), która nie zawiera regulacji dotyczących przekształcenia działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie przez osobę fizyczną w spółkę kapitałową. W ww. zakresie, sukcesję praw na gruncie prawa podatkowego można wywodzić z treści normy prawnej wyrażonej w art. 5842 k.s.h, w myśl którego, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego. Przy czym, stosownie do treści § 2 ww. przepisu, spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Przepisu nie stosuje się do ulg podatkowych przewidzianych w przepisach prawa podatkowego. Natomiast, osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5, staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej (art. 5842 § 3 Kodeksu). Powyższe oznacza, że sukcesją podatkową nie są objęte tylko te prawa podmiotu, które, co do zasady, związane są z przyznaniem przedsiębiorcy przekształcanemu zezwoleń, koncesji albo ulg. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki: pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, nie znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, być właściwie udokumentowany. Niespełnienie którejkolwiek z wyżej wskazanych przesłanek wyklucza możliwość zaliczenia wydatku w ciężar kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty. Należy jednak pamiętać o tym, iż wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie, bądź zabezpieczenie źródła przychodów) spoczywa na podatniku. Zauważyć jednocześnie należy, iż niezależnie od rodzaju prowadzonych przez podmiot gospodarczy ksiąg podatkowych, dokumentem umożliwiającym zaliczenie określonych wydatków do kosztów podatkowych jest, co do zasady, faktura VAT. W myśl bowiem art. 22 ust. 5d cyt. ustawy, w przypadku podatników ewidencjonujących zdarzenia gospodarcze w księgach rachunkowych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Natomiast w myśl art. 22 ust. 6b ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6 (prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów), z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu. Z treści złożonego wniosku wynika m.in., iż spółka z o.o., powstała z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej osoby fizycznej, poniosła wydatki związane z opłatą roczną z tytułu wyłączenia gruntu z produkcji rolniczej na cele nierolnicze pod budowę hali oraz roczną opłata za dozór techniczny. Przy czym, wydatki te w marcu 2012 r. zostały zafakturowane na spółkę z o.o. za cały 2012 r. W konsekwencji powyższych działań Wnioskodawca (osoba fizyczna) nie dysponuje dowodami księgowymi (fakturami), umożliwiającymi ujęcie tych wydatków w prowadzonych dla celów ewidencyjnych księgach podatkowych. Tym samym, nie został spełniony podstawowy warunek wynikający z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (właściwe udokumentowanie), umożliwiający zaliczenie przez Wnioskodawcę wydatków, o których mowa we wniosku, do kosztów podatkowych działalności gospodarczej prowadzonej indywidualnie. W istocie wydatki te nie zostały również poniesione przez osobę fizyczną, a sam fakt, iż odnoszą się one do okresu poprzedzającego przekształcenie jest niewystarczający dla możliwości ujęcia ich, jako kosztów podatkowych. Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia Jednocześnie nadmienić należy, iż w pozostałym zakresie objętym wnioskiem wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.