IBPBI/1/415-1059/10/ZK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2010r. (data wpływu do tut. Biura 30 sierpnia 2010r.), uzupełnionym w dniach 29 i 30 listopada 2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia, w jakiej proporcji nakłady poniesione na wskazaną we wniosku nieruchomość gruntową będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy z tytułu realizacji prawa do zwrotu tych nakładów (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 30 sierpnia 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie określenia, w jakiej proporcji nakłady poniesione na wskazaną we wniosku nieruchomość gruntową będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy z tytułu realizacji prawa do zwrotu tych nakładów. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 02 listopada 2010r. Znak: IBPBI/1/415-827/10/ZK, IBPBI/1/415-1059/10/ZK, IBPBI/1/415-1060/10/ZK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniach 29 i 30 listopada 2010r. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą, początkowo w formie spółki cywilnej, następnie przekształconej w dniu 09 czerwca 2001r. w spółkę jawną, w trybie art. 26 § 4 kodeksu spółek handlowych, która w konsekwencji w dniu 15 października 2007r. przekształciła się w spółkę komandytowo-akcyjną. Obecnie funkcjonująca spółka komandytowo-akcyjna jest następcą prawnym spółki cywilnej i jawnej, a tym samym spółce komandytowej przysługują wszelkie prawa i obowiązki, jakie przysługiwały jej poprzednikom prawnym. Zakładając sukcesję prawną spółki komandytowo-akcyjnej w dalszej części wniosku Wnioskodawca na określenie podmiotu, w ramach którego prowadził działalność gospodarczą będzie używał określenia „Spółka”. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka, w której Wnioskodawca uczestniczył kolejno jako: wspólnik spółki cywilnej (udział 50%), wspólnik spółki jawnej (udział 50%) oraz wspólnik-akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej (udziały: 2007r. - 47%, 2008r. - 0%), w latach 1998-2008 dokonywała na nieruchomości gruntowej nakładów inwestycyjnych obejmujących wzniesienie budynku, który miał być przeznaczony na budynek usługowo-handlowy wykorzystywany na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca, jako osoba fizyczna, na zasadzie małżeńskiej wspólności majątkowej dysponował 50% udziałem w przedmiotowej nieruchomości gruntowej. Ww. nieruchomość tym samym nie stanowiła składnika majątku spółki cywilnej, spółki jawnej oraz spółki komandytowo-akcyjnej, w której uczestniczył Wnioskodawca i nie była włączona do składników majątkowych prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Spółka, w której uczestniczył Wnioskodawca dokonywała nakładów w dobrej wierze planując w przyszłości wykorzystanie budynku w celu prowadzenia działalności gospodarczej. W dniu 28 października 2008r. przedmiotowa nieruchomość gruntowa została wniesiona przez Wnioskodawcę w postaci aportu do nowoutworzonej spółki jawnej, w której objął 50% udziałów. Nowoutworzona spółka jawna jest na mocy porozumienia zawartego z Wnioskodawcą i drugim współwłaścicielem nieruchomości obowiązana do zwrotu Spółce nakładów. Ponoszone nakłady zostały odpowiednio zaewidencjonowane w księgach rachunkowych Spółki, w której uczestniczył Wnioskodawca. Wnioskodawca w dniu 01 stycznia 2008r. darował swoje udziały i w związku z tym od tej daty nie jest już wspólnikiem-akcjonariuszem w spółce komandytowo-akcyjnej. Inwestycja nie została do chwiii obecnej zakończona, a tym samym nie została wpisana zarówno do ewidencji środków trwałych spółki, w której Wnioskodawca obecnie uczestniczy, jak i do ewidencji poprzednich form prawnych tej spółki. Mając na uwadze fakt, że finalizacja przedmiotowej inwestycji nie leży w interesie ekonomicznym spółki komandytowo-akcyjnej, której Wnioskodawca był do końca 2007r. wspólnikiem-akcjonariuszem, jej wspólnicy podjęli decyzję o zaniechaniu inwestycji. Celem zaniechania inwestycji spółka, w której Wnioskodawca uczestniczył zamierza zbyć tę inwestycję. Przed dokonaniem transakcji Wnioskodawca zamierza ponownie objąć udziały spółki komandytowo-akcyjnej w wysokości 47% i uczestniczyć w niej jako wspólnik-akcjonariusz. Planowana transakcja zbycia inwestycji będzie polegała na „sprzedaży” prawa majątkowego w postaci nakładów obecnemu właścicielowi nieruchomości gruntowej, tj. nowoutworzonej spółce jawnej, do której nieruchomość gruntowa, na której zostały poczynione nakłady inwestycyjne została wniesiona aportem. Przedmiotem „sprzedaży/zbycia” będzie prawo majątkowe w postaci nakładów inwestycyjnych poniesionych na cudzym gruncie przez spółkę cywilną, jawną i komandytowo-akcyjną, jako posiadacza samoistnego. Celem ekonomicznym transakcji będzie zwrot spółce komadytowo-akcyjnej poczynionych na nieruchomosci gruntowej nakładów. W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż: Małżonka Wnioskodawcy nigdy nie była wspólnikiem spółki komandytowo-akcyjnej (a także jej poprzedników prawnych, tj. spółki cywilnej oraz jawnej). Małżonka Wnioskodawcy nie jest wspólnikiem nowoutworzonej spółki jawnej, będącej aktualnie właścicielem nieruchomości, o której mowa w treści wniosku o wydanie interpretacji. Przedmiotowa nieruchomość gruntowa nigdy nie stanowiła własności spółki komandytowo-akcyjnej (ani jej poprzedników prawnych tj. spółki cywilnej oraz jawnej). Tym samym nieruchomość gruntowa nigdy nie została wniesiona do spółki komandytowej (i do majątku jej poprzedników prawnych). Nieruchomość gruntowa stanowiąca w 50% współwłasność Wnioskodawcy i jego małżonki została w dniu 28 października 2008r. wniesiona do innej nowoutworzonej spółki jawnej (która nie jest poprzednikiem prawnym spółki komandytowo-akcyjnej) w formie wkładu niepieniężnego (aportu). Spółka jawna, do której została wniesiona nieruchomość gruntowa jest spółką celową, której zadaniem jest dokończenie realizacji inwestycji. Przeniesienie własności nieruchomości gruntowej nastąpiło w formie aktu notarialnego zawierającego oświadczenie Wnioskodawcy oraz jego małżonki i drugiego współwłaściciela (który również jest wspólnikiem nowoutworzonej spółki jawnej) o wniesieniu przedmiotowej nieruchomości gruntowej do spółki jawnej. Przedmiotowa nieruchomość gruntowa nigdy nie została oddana spółce komandytowo- akcyjnej, ani jej poprzednikom prawnym tj. spółce cywilnej lub spółce jawnej do użytkowania. Spółka komandytowo-akcyjna oraz jej poprzednicy prawni dokonywali nakładów na cudzej nieruchomości gruntowej bez podstawy prawnej. Nieruchomość gruntowa nigdy nie była oddana do faktycznego użytkowania również spółce jawnej (spółka celowa opisana w odpowiedzi do pytania 3), aczkolwiek w dniu 28 października 2008r. ta spółka jawna (spółka celowa opisana w odpowiedzi do pytania 3) stała się jedynym właścicielem nieruchomości gruntowej. W chwili obecnej jedynym właścicielem nieruchomości gruntowej jest spółka jawna (spółka celowa opisana w odpowiedzi do pytania 3). Drugim współwłaścicielem nieruchomości gruntowej obok Wnioskodawcy aż do dnia wniesienia nieruchomości gruntowej do spółki jawnej (spółki celowej opisanej w odpowiedzi do pytania 3) w dniu 28 października 2008r. była osoba fizyczna (podobnie jak Wnioskodawca również będąca obecnie w 50% wspólnikiem tej spółki jawnej - spółki celowej opisanej w odpowiedzi do pytania 3). Nakłady dokonane przez spółkę komandytowo-akcyjną nigdy nie zostały nikomu darowane. Wnioskodawca zbył swoje udziały w spółce, ale czynności zbycia udziałów nie można utożsamiać z darowaniem nakładów. Nakład ma bowiem charakter roszczenia majątkowego spółki komandytowo-akcyjnej wobec każdorazowego właściciela nieruchomości. Wnioskodawca zamierza objąć 47% udziałów w spółce komandytowo-akcyjnej poprzez otrzymanie w drodze darowizny 37,6% udziałów od osoby fizycznej, która jest obecne również wspólnikiem spółki jawnej (spółki celowej opisanej do pytania 3) w 50% i była wcześniej współwłaścicielem nieruchomości gruntowej w 50%, przed jej wniesieniem aportem do tej spółki jawnej (spółki celowej opisanej w odpowiedzi do pytania 3) oraz poprzez otrzymanie w drodze darowizny 9,4% udziałów od osoby fizycznej niebędącej wspólnikiem spółki jawnej (spółki celowej opisanej do pytania 3). Nakłady inwestycyjne nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów rozliczanych przez wspólników w ramach spółki komandytowo-akcyjnej, ani jej poprzedników prawnych, tj. spółki cywilnej i spółki jawnej. W celu bardziej precyzyjnego wyjaśnienia zdarzeń przyszłych dodatkowo Wnioskodawca wyjaśnił, iż korzyść majątkową związaną z poczynionymi przez spółką komandytowo-akcyjną (i jej poprzednikami prawnymi) nakładami ponieśli pierwotnie współwłaściciele nieruchomości gruntowej, którzy nie zwrócili nigdy spółce komandytowo-akcyjnej oraz jej poprzednikom prawnym poczynionych nakładów. W związku z wniesieniem nieruchomości gruntowej aportem do spółki jawnej (spółki celowej opisanej w odpowiedzi do pytania 1) oraz zawartym przez tych współwłaścicieli z tą spółką jawną (spółką celową opisaną w odpowiedzi do pytania 1) porozumieniem, nakłady poczynione na nieruchomości gruntowej winny być zwrócone spółce komandytowo-akcyjnej przez spółkę jawną (spółkę celową opisaną w odpowiedzi do pytania 1) jako obecnie jedynego właściciela nieruchomości gruntowej. Tym samym spółka komandytowo-akcyjna ma roszczenie o zwrot nakładów wobec spółki jawnej (spółki celowej opisanej w odpowiedzi do pytania 1), a ta spółka jawna roszczenie to zamierza zrealizować nabywając od spółki komandytowo-akcyjnej nakłady inwestycyjne poczynione na przedmiotowej nieruchomości gruntowej. W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie: W jakiej proporcji wydatki w postaci nakładów inwestycyjnych na przedmiotową nieruchomość poniesione przez Wnioskodawcę w związku z udziałem w spółce cywilnej, jawnej (poprzedniku prawnym spółki komandytowo-akcyjnej) i komandytowo-akcyjnej będą stanowiły koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy z tytułu planowego „zbycia” poniesionych nakładów na nieruchomości gruntowej w sytuacji, gdy „zbycie” tych nakładów nastąpi w momencie, w którym Wnioskodawca będzie posiadał 47% udziałów w spółce komandytowo-akcyjnej? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) Zdaniem Wnioskodawcy, poniesione przez Niego nakłady będą mogły być potrącone w proporcji stanowiącej 47% łącznej kwoty wszystkich wydatków w formie nakładów inwestycyjnych, poniesionych przez Spółkę (jawną, cywilną i komandytowo-akcyjną) w latach 1998-2007. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.- dalej K.s.h.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo- akcyjna. W myśl art. 125 K.s.h., spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem. Komplementariusz oraz akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej (art. 147 § 1 K.s.h.). Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej. Dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem (w tym akcjonariuszem) spółki komandytowo-akcyjnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu wg skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Stosownie do treści art. 8 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do: rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat; ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną. Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in., iż Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą początkowo w formie spółki cywilnej, następnie przekształconej w dniu 09 czerwca 2001r. w spółkę jawną, w trybie art. 26 § 4 kodeksu spółek handlowych, która w konsekwencji w dniu 15 października 2007r. przekształciła się w spółkę komandytowo-akcyjną. Obecnie funkcjonująca spółka komandytowo-akcyjna jest następcą prawnym spółki cywilnej i jawnej. Spółka komandytowo-akcyjna zamierza „sprzedać” nowoutworzonej spółce jawnej, której wspólnikiem jest Wnioskodawca, prawo majatkowe w postaci nakładów inwestycyjnych poniesionych na nieruchomości gruntowej stanowiącej współwłasność Wnioskodawcy, wniesionej aportem do tej spółki jawnej. Nakłady inwestycyjne zostały poniesione w latach 1998-2008 przez spółkę cywilną, spółkę jawną i spółkę komandytowo-akcyjną, będącą następcą prawnym tych spółek, których wspólnikiem był Wnioskodawca i nie były zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Udział Wnioskodawcy w zysku spółki komandytowo-akcyjnej będzie wynosił 47%. Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, iż jak wynika z wydanej Wnioskodawcy interpretacji indywidualnej z dnia 20 grudnia 2010r. Znak: IBPBI/1/415-827/10/ZK, Wnioskodawca w momencie realizacji roszczenia o zwrot przedmiotowych nakładów na nieruchomości gruntowej, będzie miał prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów nakłady inwestycyjne poniesione przez spółkę cywilną, jawną i spółkę komandytowo-akcyjną, o których mowa we wniosku, proporcjonalnie do posiadanego przez niego udziału w zysku spółki komandytowo-akcyjnej. Jeżeli zatem w dniu realizacji ww. prawa, Wnioskodawca w istocie będzie posiadał 47% udziałów w spółce komandytowo-akcyjnej, to w tej samej proporcji będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, wskazane we wniosku nakłady inwestycyjne. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Nadmienić należy, iż w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 i 3, wydano odrębne interpretacje. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.