IBPBI/2/423-946/13/MO

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 22 lipca 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 26 lipca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia wartości przychodu podlegającego opodatkowaniu w związku z otrzymaniem majątku likwidowanej spółki kapitałowej (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 26 lipca 2013 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia wartości przychodu podlegającego opodatkowaniu w związku z otrzymaniem majątku likwidowanej spółki kapitałowej. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: Spółka (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką kapitałową, polskim rezydentem dla celów podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”). Obecnie jedynym udziałowcem Spółki jest Spółka X, (spółka kapitałowa, będąca włoskim rezydentem podatkowym). Obie spółki wchodzą w skład grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”). Spółka X jest właścicielem 100% akcji Spółki Y z siedzibą w K. (dalej: „Spółka Y”). Wnioskodawcy przysługuje wierzytelność pieniężna wobec Spółki X (dalej: „Wierzytelność”). W celu zwolnienia się ze zobowiązania przez Spółkę X postanowiono, iż za zgodą Spółki, Spółka X przeniesie na Spółkę prawo własności wszystkich posiadanych akcji Spółki Y. Zatem, spełnienie świadczenia (wykonanie zobowiązania) Spółki X przyjmie formę tzw. świadczenia w miejsce wypełnienia, (z łac. datio in solutum) zgodnie z art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: „KC”, „Kodeks cywilny”). Wartość zobowiązania, z którego zostanie zwolniona Spółka X będzie równa wartości akcji otrzymanych przez Spółkę w ramach datio in solutum. Umowa o świadczenie w miejsce wypełnienia zostanie zawarta w formie wymaganej przepisami prawa cywilnego. Wskutek jej wykonania (tj. przeniesienia prawa do akcji Spółki Y) zobowiązanie Spółki X wobec Spółki wygaśnie. Spółka zaś stanie się jedynym akcjonariuszem Spółki Y. Następnie, w zależności od decyzji biznesowych Grupy, możliwe jest w przyszłości, że podjęta zostanie uchwała walnego zgromadzenia o rozwiązaniu Spółki Y, wskutek czego w stosunku do Spółki Y nastąpi otwarcie likwidacji, zgodnie z art. 461 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: „KSH”) (winno być Dz.U. z 2013 r. poz. 1030). W ramach procesu likwidacji, po spełnieniu wszelkich wymogów przewidzianych przez przepisy prawa handlowego, dojdzie do przeniesienia własności majątku należącego do Spółki Y na rzecz Spółki (akcjonariusza), stosowanie do treści art. 474 § 1 KSH. W skład majątku przekazanego w ramach likwidacji mogą wchodzić m.in. środki trwałe (w tym grunty, prawa wieczystego użytkowania gruntów, budynki, budowle, maszyny etc), wartości niematerialne i prawne oraz należności. Otrzymane środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne mogą następnie zostać zakwalifikowane, jako odpowiednio środki trwałe i wartości niematerialne i prawne w Spółce. Ponadto możliwe jest, że składnikiem otrzymanego w drodze likwidacji majątku będą środki trwałe w budowie. W takim wypadku Spółka może dokończyć ich budowę, a następnie wprowadzi je do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Jednocześnie Spółka podkreśla, że żaden ze składników majątku Spółki Y nie został wniesiony do tej spółki w drodze aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie: W jaki sposób Wnioskodawca powinien obliczyć wartość przychodu do opodatkowania z tytułu otrzymania majątku związanego z likwidacją Spółki Y? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) Zdaniem Spółki, wartość przychodu podlegającego opodatkowaniu z tytułu otrzymania majątku związanego z likwidacją Spółki Y powinna zostać obliczona, jako różnica pomiędzy: wartością rynkową otrzymanych przez Spółkę w ramach likwidacji Spółki Y składników majątkowych, a wartością Wierzytelności, która wygaśnie w ramach świadczenia w miejsce wypełnienia - datio in solutum (czyli wydatku na nabycie akcji Spółki Y). Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymując majątek w związku z likwidacją Spółki Y osiągnie dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej, zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „ustawa o CIT”). Stosownie do treści tego przepisu, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osoby prawnej (...) jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także (...) wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej. Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się: zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) oraz wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia (...). Przepis powyższy wprowadza więc zasadę, zgodnie z którą opodatkowaniu podlega przychód z tytułu otrzymania majątku likwidacyjnego, jednakże tylko w wartości, która przekracza koszt nabycia lub objęcia akcji przez wspólnika, który otrzymuje majątek likwidacyjny. W konsekwencji, zdaniem Spółki, w świetle wykładni językowej powyższych przepisów, skoro Spółka otrzyma majątek likwidacyjny, to ewentualny przychód do opodatkowania powinien zostać skalkulowany jako różnica pomiędzy: wartością rynkową otrzymanego majątku tj. jego poszczególnych aktywów a kosztem nabycia akcji w likwidowanej zależnej spółce kapitałowej (Spółki Y). Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodu wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce (...), wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, (…). W świetle powyższego za wartość „kosztu nabycia akcji”, którym posługuje się art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT, należy uznać wydatki na objęcie lub nabycie akcji. Zgodnie zaś z art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93), jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Jednakże gdy przedmiot świadczenia ma wady, dłużnik obowiązany jest do rękojmi według przepisów o rękojmi przy sprzedaży. Uregulowana w tym przepisie instytucja świadczenia w miejsce wypełnienia (datio in solutum) stanowi jeden z wyjątków od zasady realnego wykonywania zobowiązań cywilnych, znajdujący podstawę w zasadzie swobody umów. W ramach datio in solutum, dłużnik może zwolnić się ze zobowiązania spełniając, za zgodą wierzyciela, inne świadczenie niż pierwotnie umówione. Spółka X przekazując Spółce własność posiadanych akcji Spółki Y zwolni się z pierwotnego zobowiązania, a Wierzytelność, która przysługuje Spółce wobec Spółki X wygaśnie. Spółka nabędzie zatem od Spółki X własność akcji Spółki Y w zamian za wartość Wierzytelności przysługującej jej od Spółki X (zamiast otrzymać środki pieniężne otrzyma akcje). W konsekwencji za wydatki na nabycie akcji (zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT) należy uznać wartość tej Wierzytelności, która wygasa (wartość ta będzie równa wartości akcji Spółki Y otrzymanych przez Spółkę). Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 stycznia 2010 r. (znak IBPBI/2/423-1408/10/AK). W interpretacji tej Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że wydatki na nabycie nieruchomości otrzymanej w drodze datio in solutum odpowiadają sumie kwoty wierzytelności z tytułu pożyczki (kwocie głównej powiększonej o otrzymane odsetki), która wygasła na skutek uregulowania zobowiązania w trybie art. 453 Kodeksu cywilnego (...). Podsumowując, kosztem nabycia akcji, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT, będą wydatki na nabycie tych akcji, których wartość odpowiada wartości Wierzytelności wygasłej wskutek uregulowania zobowiązania poprzez datio in solutum. Zatem wartość przychodu podlegającego opodatkowaniu z tego tytułu powinna zostać obliczona, jako różnica pomiędzy wartością rynkową otrzymanych przez Spółkę w ramach likwidacji Spółki Y składników majątkowych (na dzień ich otrzymania), a wartością Wierzytelności, która wygasła w ramach datio in solutum. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Nadmienić należy, iż w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2-5 wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.