IBPBII/1/415-1058/12/MK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 listopada 2012 r. (wpływ do Organu – 23 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekazywania uczestnikom programu partnerskiego, w zamian za zgromadzone punkty, nagród o charakterze rzeczowym lub pieniężnym – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 23 listopada 2012 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekazywania uczestnikom programu partnerskiego, w zamian za zgromadzone punkty, nagród o charakterze rzeczowym lub pieniężnym. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: Wnioskodawca, będący osobą prawną, planuje rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży graficznych plików za pośrednictwem witryny internetowej, tworząc tzw. internetowy program partnerski. Ogólne założenia ww. programu przedstawiają się następująco: Kupno i sprzedaż graficznych plików odbywałaby się za pośrednictwem witryny internetowej stworzonej przez Wnioskodawcę (organizatora internetowego programu partnerskiego). Każdy kupujący miałby możliwość przystąpienia do internetowego programu partnerskiego poprzez zaakceptowanie warunków regulaminu programu w drodze elektronicznej. Program partnerski dawałby osobom przystępującym do programu (uczestnik programu) określone przywileje, w tym możliwość gromadzenia tzw. wirtualnych „punktów”. Punkty takie przyznawane byłyby m.in. z tytułu zakupu przez innego, „nowego” uczestnika plików graficznych od organizatora programu, w sytuacji w której uczestnik ten uzyskał informację o możliwości uczestnictwa w programie partnerskim (i dokonaniu zakupu interesujących go plików) od dotychczasowego uczestnika programu. Odbywałoby się to poprzez ewentualne podanie przez „nowego” uczestnika przy zakupie indywidualnego numeru (kodu) dotychczasowego uczestnika programu, który polecił mu witrynę internetową organizatora programu. Zgromadzone przez uczestnika programu punkty mogą zostać przez niego wymienione na przysporzenia o charakterze rzeczowym (np. upominki, nagrody), lub pieniężnym (kwoty pieniężne), bądź też na możliwość zakupu plików graficznych po obniżonej cenie (w zależności od ilości uzbieranych punktów). W związku z powyższym zadano następujące pytania: Do którego źródła przychodów na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zakwalifikować powstałe w wyniku wymiany punktów, przekazywane przez Wnioskodawcę uczestnikom programu przysporzenia o charakterze rzeczowym lub pieniężnym? Mając na uwadze prawidłową kwalifikację podatkową przychody, czy w związku z powyższą działalnością, na Wnioskodawcy jako organizatorze programu ciążą jakieś obowiązki wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? Zdaniem Wnioskodawcy, przychód osiągany przez uczestników programu nie będzie przychodem z działalności gospodarczej, gdyż uczestniczenie przez podatników w programie partnerskim w charakterze uczestnika nie jest uzależnione od prowadzenia przez nich działalności gospodarczej, a brak kryteriów zorganizowania i ciągłości w ich działalności, a także niewielka jej skala nie wskazuje na powyższą kwalifikację przychodów. Zdaniem Wnioskodawcy, na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego brak jest również podstaw do uznania, że uczestnik uzyska przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 8 lit. a) ww. ustawy. Stosunkowi prawnemu zachodzącemu pomiędzy organizatorem a uczestnikiem programu nie można bowiem przypisać w żaden sposób cech umowy zlecenia lub umowy o dzieło. Za błędne należy także uznać kwalifikowanie przychodów z programów partnerskich do źródła przychodów z umów najmu i innych umów o podobnym charakterze zawieranych poza działalnością gospodarczą (art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy). Uzyskiwanie informacji o możliwości uczestnictwa w programie partnerskim (i możliwości dokonania zakupu) może odbywać się w sposób dowolny, w szczególności nie musi następować za pośrednictwem strony internetowej uczestnika programu (jak również jego newslettera czy komunikatora internetowego). Podsumowując, w ocenie podatnika, przychód z uczestnictwa w internetowym programie partnerskim (w postaci przysporzenia o charakterze rzeczowym lub pieniężnym), osiągany przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, należy zakwalifikować do przychodów z tzw. innych źródeł, wymienionych w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kierując się powyższym stanowiskiem, należałoby uznać, że obowiązkiem podatnika jako organizatora programu partnerskiego byłoby wyłącznie sporządzenie i przekazanie podatnikom oraz właściwym urzędom skarbowym, w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, informacji o przychodach z innych źródeł oraz o niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych (PIT-8C). Przedstawiając powyższe Wnioskodawca powołał się na stanowisko Organów podatkowych, wg którego przychody z internetowych programów partnerskich osiągane przez podatników (osoby fizyczne) nieprowadzących działalności gospodarczej należy kwalifikować do przychodów z tzw. innych źródeł, wyróżnionych w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody należące do tego źródła wymienia natomiast art. 20 ww. ustawy. Zawarte w treści tego przepisu wyrażenie „w szczególności” oznacza, że zawarty w nim katalog przychodów nie jest wyczerpujący. Oznacza to, że dochody ze źródeł niewymienionych bezpośrednio w ustawie również podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Taką wykładnię zaprezentował m.in. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 27 maja 2010 r. nr DD3/033/79/CRS/10/277 uznając jednocześnie za błędne kwalifikowanie przychodów z programów partnerskich do źródła przychodów z umów najmu i innych umów o podobnym charakterze zawieranych poza działalnością gospodarczą (art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy). Prezentują ją także inne organy podatkowe, jak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 18 maja 2011 r., nr IPTPB1/415-21/11-2/ASZ oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 października 2010 r., nr IPPB1/415-732/10-2/ES. W tej ostatniej można przeczytać, iż: „(...) przychód z tytułu udostępniania powierzchni reklamowej na stronie internetowej (jak również w newsletterze czy w komunikatorze internetowym) zarządzanej przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej - jeżeli czynność ta nie wypełnia przesłanek działalności gospodarczej określonej w art. 5a pkt 6 ustawy (updof - przyp. red.) - należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy”. W powołanej interpretacji organ podatkowy nie zgodził się ze stanowiskiem podatnika, iż przychody osiągane w ramach uczestnictwa w programie partnerskim mogą być klasyfikowane jako przychody z działalności wykonywanej osobiście (art. 10 ust. 1 pkt 2 i art. 13 pkt 9 ww. ustawy). Wnioskodawca wskazuje, że opis stanu przyszłego jest bardzo zbliżony do stanów faktycznych opisanych w interpretacjach. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Przepis art. 11 ust. 1 ww. ustawy, stanowi, że przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Zgodnie z art. 10 ust. 1 ww. ustawy źródłem przychodów są m.in. przychody: w pkt 2 – z działalności wykonywanej osobiście; w pkt 3 – z pozarolniczej działalności gospodarczej; w pkt 6 – z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innej umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawy, poddzierżawy działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą; w pkt 9 – z innych źródeł. Definicja działalności gospodarczej zawarta jest w art. 5a pkt 6 tejże ustawy. Zgodnie z tą definicją, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową: wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych -prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uważa się m.in. przychody, o których mowa w art. 13 pkt 8 ww. ustawy, tj. przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od: osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością -z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9. W przypadku niemożności jednoznacznego zaliczenia danego przychodu do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ustawy, przychód ten należy kwalifikować jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w pkt 9 tegoż przepisu. Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Sformułowanie „w szczególności” wskazuje, iż definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe. Do przychodów z innych źródeł należy zatem zaliczyć każdy przychód, który spełnia łącznie dwa warunki: po pierwsze – nie jest zaliczany do źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ustawy, a po drugie – nie jest wyłączony z przedmiotowego zakresu podatku dochodowego od osób fizycznych. Przenosząc przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na grunt opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego, w celu właściwego zakwalifikowania przychodu (w postaci przysporzenia o charakterze rzeczowym lub pieniężnym) uzyskiwanego przez osoby fizyczne będące uczestnikami internetowego programu partnerskiego prowadzonego przez Wnioskodawcę do źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy ocenić, czy ze względu na jego charakter i specyfikę posiada on elementy, które pozwoliłyby go zaliczyć do źródła przychodu innego niż określony w treści art. 10 ust. 1 pkt 9 tej ustawy. Ponieważ przychód (w postaci przysporzenia o charakterze rzeczowym lub pieniężnym) z tytułu uczestnictwa w internetowym programie partnerskim – prowadzonym przez Wnioskodawcę – osiągany przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej jest uzyskiwany w związku z czynnością, która nie wypełnia przesłanek pozarolniczej działalności gospodarczej określonej w art. 5a pkt 6 ww. ustawy, jak również nie ma on cech i elementów, które kwalifikowałyby go do źródeł przychodów, wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 2 i 4-8 powołanej ustawy, w tym również do przychodów z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy czy umów o podobnym charakterze to przychód ten należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 tejże ustawy. Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika bowiem, że umowę przystąpienia do internetowego programu partnerskiego – prowadzonego przez Wnioskodawcę – należy zaliczyć do umów nienazwanych – stosunki prawne regulowane umową kreowane są przez strony w sposób dowolny oraz odpowiadający stronom i nie można jej jednoznacznie przypisać cech umowy zlecenia, umowy o dzieło czy też umowy dzierżawy (najmu), bowiem nie spełnia ona warunków istotnych i niezbędnych do kwalifikacji jej do takich umów. To oznacza, że przychody uzyskiwane z tytułu zawarcia rzeczonej umowy zakwalifikować należy do tzw. „innych źródeł”. Konsekwencją takiej klasyfikacji źródła przychodu, tj. – inne źródła, jest spoczywający na organizatorze (Wnioskodawcy) internetowego programu partnerskiego obowiązek sporządzenia informacji, o której mowa w art. 42a ww. ustawy (PIT-8C). Zgodnie bowiem z jego treścią osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych. Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, iż interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące. Nie wywołują one zatem żadnych skutków prawnych w odniesieniu do innych podatników. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.