IBPBII/1/415-276/11/MK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2011r. (data wpływu do tut. Biura – 16 marca 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odsetek od zadośćuczynienia i odszkodowania – jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 16 marca 2011r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odsetek od zadośćuczynienia i odszkodowania. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny: W grudniu 2009r. Sąd Okręgowy wydał wyrok, w którym zasądził od Szpitala na rzecz wnioskodawczyni 106.982,01 zł tytułem zadośćuczynienia i odszkodowania wraz z ustawowymi odsetkami od kwot: 106.573,78 zł od dnia 07 lipca 2004r. do dnia zapłaty, 408,23 zł od dnia 29 sierpnia 2004r. do dnia zapłaty. Wyrok uprawomocnił się 30 kwietnia 2010r. Zapadł on po długotrwałym procesie – pozew został wniesiony w 2004r. Powyższy wyrok był wynikiem błędów i zaniedbań popełnionych w Szpitalu. W trakcie procesu leczenia doszło do trwałego uszkodzenia ciała i zdrowia wnioskodawczyni, a także spowodowania cierpienia zarówno fizycznego jak i psychicznego i z tym wiąże się wysokość zasądzonych na rzecz wnioskodawczyni kwot. W 2010r. dłużnik uiścił na rzecz wnioskodawczyni (częściowo dobrowolnie, a częściowo na skutek egzekucji komornika) należność, w tym kwotę 78.700,96 zł z tytułu odsetek ustawowych zasądzonych wyrokiem. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy wnioskodawczyni obowiązana jest (jeśli tak, to w jakiej wysokości) zapłacić podatek dochodowy od odsetek ustawowych od odszkodowania, zadośćuczynienia i renty na lekarstwa zasądzonych wyrokiem sądu, w związku z błędami i zaniechaniami popełnionymi w trakcie procesu leczenia w Szpitalu? Wnioskodawczyni uważa, że na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 21 ust. 1 pkt 3b) odszkodowanie i zadośćuczynienie do wysokości określonych w wyroku Sądu, korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych. Zdaniem wnioskodawczyni również odsetki ustawowe od tych kwot korzystać winny z tego zwolnienia albowiem odsetki są świadczeniem ubocznym ściśle związanym ze świadczeniem głównym. Odsetki ustawowe również (i to głównie) mają charakter odszkodowawczy i ta ich funkcja wysuwana jest na plan pierwszy przed funkcją waloryzacyjną, w orzecznictwie Sądu Najwyższego i doktrynie zajmujących się tym zagadnieniem. Wnioskodawczyni podkreśla, iż kwota przyznana w wyroku na jej rzecz to świadczenie główne (odszkodowanie i zadośćuczynienie) wraz z odsetkami ustawowymi. O właściwej interpretacji świadczy użyte przez ustawodawcę w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sformułowanie „do wysokości określonej w wyroku”. Aby właściwie zinterpretować wolę ustawodawcy należy zdaniem wnioskodawczyni odwołać się do pojęcia „żądania” funkcjonującego w procedurze cywilnej, gdyż określenie „do wysokości określonej w wyroku” stanowi wprost odwołanie do pojęcia „żądania”. Zgodnie z kodeksem postępowania cywilnego (art. 187 tego kodeksu) owo „żądanie” jest to żądanie jakiego rozstrzygnięcia oczekuje powód od Sądu i określa granice rozpoznania sprawy przez Sąd. Konieczność dokładnego określenia żądania dotyczy przy tym także roszczeń ubocznych, a zatem odsetek ustawowych. Wysokość określona w wyroku, o jakiej mowa w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy, która ustanawia zwolnienie podatkowe jest to kwota należności głównej wraz z odsetkami. Jednocześnie wnioskodawczyni podkreśla, iż znane są jej odmienne interpretacje podatkowe, przy czym na ich uzasadnienie przywołuje się treść art. 19 kodeksu postępowania cywilnego, który stanowi, iż odsetek nie wlicza się do wartości przedmiotu sporu. Powoływanie tego przepisu kodeksu postępowania cywilnego jest według wnioskodawczyni oczywiście błędne w rozpatrywanym przypadku, gdyż przepis ten dotyczy jedynie wartości przedmiotu sporu, a zatem nie ma znaczenia dla samego żądania („do wysokości w wyroku określonego”). Wartość przedmiotu sporu ma znaczenie jedynie dla opłaty od pozwu (czy wynagrodzenia pełnomocnika), a żądanie określone w wyroku („do wysokości określonej w wyroku”) jest kwestią zupełnie odmienną, stanowi o merytorycznym rozpoznaniu sprawy przez Sąd, i do tego pojęcia odwołuje się ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 3b. Jednocześnie w art. 30a ust. 1 ustawy wymienia się – w kontekście opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym – odsetki od pożyczek, od dywidend, w żadnym zaś punkcie nie wymienia się odsetek od odszkodowania i zadośćuczynienia przyznanych na podstawie wyroku sądu (zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3b). Reasumując – w ocenie wnioskodawczyni odsetki ustawowe winny dzielić los świadczenia głównego, czyli być zwolnionym z podatku dochodowego od osób fizycznych. Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje: Na wstępie zaznaczyć należy, iż w pytaniu zawarto sformułowanie „ … zapłacić podatek dochodowy od odsetek ustawowych od odszkodowania, zadośćuczynienia i renty.” Z przedstawionego stanu faktycznego, jak również zawartego stanowiska wynika jednakże, iż wnioskodawczyni otrzymuje świadczenia w postaci odszkodowania i zadośćuczynienia wraz z odsetkami; z wniosku nie wynika iżby otrzymywała rentę wraz z odsetkami. Tym samym w niniejszej interpretacji odniesiono się jedynie do skutków podatkowych wypłaty świadczeń w postaci odszkodowania i zadośćuczynienia wraz z odsetkami. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. z 2010r. Dz. U. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Podstawową zasadą podatku dochodowego od osób fizycznych jest zatem powszechność opodatkowania. Natomiast wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe stanowią wyjątek od tej reguły i jakakolwiek wykładania rozszerzająca przepisów normujących ich zakres, nie może być stosowana. Należy zauważyć, iż wolą ustawodawcy nie wszystkie odszkodowania zostały zwolnione z opodatkowania, podobnie jak nie wszystkie odsetki. Wolne od podatku są wyłącznie odszkodowania (zadośćuczynienia), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3-4, 29, 29a, 106 i 120, odpowiednio odsetki wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 52, 95, 119 i 130 ustawy. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy wolne od podatku są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień: otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w grudniu 2009r. Sąd Okręgowy wydał wyrok, w którym zasądził od Szpitala na rzecz wnioskodawczyni 106.982,01 zł tytułem zadośćuczynienia i odszkodowania wraz z ustawowymi odsetkami. Wyrok uprawomocnił się 30 kwietnia 2010r. Zapadł on po długotrwałym procesie – pozew został wniesiony w 2004r. Powyższy wyrok był wynikiem błędów i zaniedbań popełnionych w Szpitalu. W trakcie procesu leczenia doszło do trwałego uszkodzenia ciała i zdrowia wnioskodawczyni, a także spowodowania cierpienia zarówno fizycznego jak i psychicznego i z tym wiąże się wysokość zasądzonych na jej rzecz kwot. W 2010r. dłużnik uiścił na rzecz wnioskodawczyni (częściowo dobrowolnie, a częściowo na skutek egzekucji komornika) należność, w tym kwotę 78.700,96 zł z tytułu odsetek ustawowych zasądzonych wyrokiem. Biorąc powyższe pod uwagę stwierdza się, iż otrzymane przez wnioskodawczynię świadczenie w postaci zadośćuczynienia i odszkodowania, przyznanych wyrokiem Sądu Okręgowego, nie podlega opodatkowaniu gdyż mieści się w dyspozycji przytoczonego art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy. Z kolei instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje art. 481 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), zgodnie z którym jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była z góry oznaczona, należą się odsetki ustawowe. Odsetki wypłacone za okres pomiędzy datą zasądzenia i datą wypłaty odszkodowania nie są wliczane do wartości odszkodowania. Zgodnie bowiem z treścią art. 20 ustawy z dnia 17 listopada 1964r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. Nr 43, poz. 296 ze zm.) do wartości przedmiotu sporu nie wlicza się odsetek, pożytków i kosztów, żądanych obok roszczenia głównego. Przepis ten ma zastosowanie do odsetek ustawowych, z którymi zasądzono świadczenia główne – co miało miejsce w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Analizując treść powyższych przepisów należy zauważyć, iż nie można utożsamiać odsetek za zwłokę z odszkodowaniem czy też innym świadczeniem (naprawieniem szkody). Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego – są skutkiem nie wykonania zobowiązań. Z tych względów wyłączenie z opodatkowania należności głównej nie oznacza, iż wolne od podatku są także odsetki od niej naliczone. Nie można bowiem przyjąć, iż odsetki są odszkodowaniem/zadośćuczynieniem sensu stricte i jako takie objęte są zwolnieniem od podatku dochodowego od osób fizycznych przewidzianym dla odszkodowań. Okoliczność, że odsetki stanowią swoistą rekompensatę wynikającą z czasokresu jaki upłynął pomiędzy zaistnieniem zdarzeń skutkujących wypłatą odszkodowania, zadośćuczynienia a skonkretyzowaniem obowiązku naprawienia szkody (krzywdy) w wyroku sądu powszechnego, nie jest wystarczająca do objęcia zwolnieniem z opodatkowania przedmiotowych odsetek na tej samej podstawie prawnej co należności głównej. Ponadto podkreślić należy, jak słusznie stwierdziła wnioskodawczyni, w analizowanym przepisie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca użył sformułowania „do wysokości określonej w wyroku”. Kwota odsetek nie jest określona w wyroku i nie może być określona, gdyż jej wysokość jest znana dopiero na dzień zapłaty. Tym samym nie można zgodzić się z wnioskodawczynią, że kwota odsetek winna – dla celów opodatkowania (zwolnienia z opodatkowania) – dzielić los świadczenia głównego. Zatem ustawowe odsetki od zadośćuczynienia i odszkodowania stanowią przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, z wyjątkiem alimentów na rzecz dzieci, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12 – 14 i 17 oraz przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, iż definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe. Mając na uwadze powyższe, wypłacone odsetki zgodnie z dyspozycją art. 9 ust. 1 w związku z art. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowią przychód podlegający opodatkowaniu, który zgodnie z treścią art. 45 ust. 1 cytowanej ustawy należy wykazać w zeznaniu za rok podatkowy, w którym nastąpiła wypłata odsetek. W przedmiotowej sprawie ze stanu faktycznego wynika, iż w 2010r. dłużnik uiścił na rzecz wnioskodawczyni należność, w tym kwotę 78.700,96 zł z tytułu odsetek ustawowych zasądzonych wyrokiem. Zatem wartość tych odsetek należy wykazać w zeznaniu podatkowym za 2010r. i opodatkować łącznie z innymi przychodami/dochodami uzyskanymi w 2010r. Dodatkowo należy wskazać – odnosząc się do sformułowania wnioskodawczyni, iż ustawodawca w żadnym przepisie nie wskazał zasad opodatkowania omawianych odsetek, mimo że w treści art. 30a ust. 1 wymienił wprost odsetki podlegające opodatkowaniu zryczałtowanemu – że, jak wyżej wykazano odsetki stanowią przychód z innych źródeł, a skoro ustawodawca dla tego rodzaju odsetek (wymienionych we wniosku) nie przewidział odrębnych zasad opodatkowania, to zgodnie z ogólną regułą podlegają one opodatkowaniu łącznie z innymi dochodami na tzw. zasadach ogólnych, czyli wg skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 usatwy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tym miejscu należy jeszcze raz podkreślić, iż odsetki za zwłokę (opóźnienie) stanowią świadczenie uboczne, niezależne od tego, czy i w jakim rozmiarze podatnik poniósł szkodę (krzywdę), a co za tym idzie odsetek za zwłokę nie można utożsamiać z naprawieniem szkody lub krzywdy. Potwierdza to orzecznictwo sądów powszechnych, zgodnie z którym „Roszczenie odsetkowe nie jest częścią składową roszczenia głównego, gdyż opiera się na odrębnym stanie faktycznym oraz odrębnej podstawie materialnoprawnej. Roszczenie o odsetki za opóźnienie (art. 481 k.c.) jest więc roszczeniem innym niż roszczenie deliktowe” (por. uchwała SN z dnia 31 stycznia 1994r. III CZP 184/93, publ. OSNC 1994/7-8/155). „Odsetki za opóźnienie są skonstruowane przez ustawodawcę niezależnie od faktu poniesienia szkody przez wierzyciela, są w pewnym sensie elementem waloryzacji, ale spełniają również rolę kompensacji tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej" (por. Izabella Dyka, glosa do przywołanej powyżej uchwały SN z dnia 31 stycznia 1994r., PS 1997/9/72). Wobec powyższego, stanowisko wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.