IBPBII/1/436-258/12/MZ

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 17 lipca 2012 r. (data wpływu do tut. Biura – 19 lipca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych umowy linii kredytowej zawieranej za granicą - jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 19 lipca 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych umowy linii kredytowej zawieranej za granicą. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: Wnioskodawca (Spółka z o.o.) w dniu 26 lutego 2007 r. zawarł z mającą siedzibę w Niemczech Spółką X umowę linii kredytowej, na podstawie której Spółka X przyznała Wnioskodawcy linię kredytową o wartości do 10.000.000 EUR. Przy czym, na podstawie odpowiednich zapisów umownych Spółka X została uprawniona do obniżania bądź podwyższania przyznanej Wnioskodawcy kwoty linii kredytowej. Spółka X korzystała z tej możliwości podwyższając rokrocznie kwotę linii kredytowej przysługującej Wnioskodawcy. Na podstawie porozumienia z dnia 02 maja 2011 r., z dniem 01 czerwca 2011 r. Spółka X przeniosła na Spółkę Y z siedzibą w Austrii ogół praw i obowiązków wynikających z zawartej z Wnioskodawcą umowy linii kredytowej. Zatem w dniu 01 czerwca 2011 r. Spółka Y wstąpiła we wszelkie prawa i obowiązki Spółki X, wynikające z umowy linii kredytowej. Przeniesienie praw i obowiązków było bezpłatne - żadna ze stron nie poniosła dodatkowych opłat, prowizji ani też, w zamian za dokonane na rzecz drugiej strony przysporzenie majątkowe, nie osiągnęła korzyści majątkowej. W związku z planowanymi zmianami w ramach koncernu rozważana jest możliwość zawierania w każdym nowym roku obrachunkowym nowej umowy linii kredytowej. Umowa taka miałaby być podpisywana w Austrii, zaś jej treść, interpretacja oraz wykonanie nie będą podlegać, podobnie jak w przypadku umów z dnia 26 lutego 2007 r. oraz 02 maja 2011 r. przepisom prawa polskiego. Przy czym zakłada się, iż jedynie limity linii kredytowej wskazane w następujących po sobie nowych umowach linii kredytowej mogą się od siebie różnić, natomiast pozostałe postanowienia umowne winny pozostać co do zasady bez zmian - stanowić mają powtórzenie postanowień z poprzedniej umowy linii kredytowej. Pobrana i niespłacona przez Wnioskodawcę na podstawie poprzedniej umowy linii kredytowej kwota kredytu stanowić ma kwotę kredytu już pobraną na pierwszy dzień obowiązywania nowej umowy linii kredytowej - nie ma bowiem podlegać zwrotowi Spółce Y z chwilą wygaśnięcia „starej” umowy, lecz zaliczana ma być na poczet przyznanego w „nowej” umowie linii kredytowej limitu kredytu, a Wnioskodawca może pobierać dalsze transze kredytu do wysokości określonej w „nowej” umowie linii kredytowej. W świetle powyższych ustaleń możliwa do pobrania w danym roku kwota kredytu stanowić ma zatem różnicę pomiędzy wartością limitu wynikającą z „nowej” umowy linii kredytowej a kwotą kredytu już pobranego, a niespłaconego, na podstawie umowy obowiązującej w roku poprzednim. Przy czym tak postawiona do dyspozycji kredytobiorcy, tj. Wnioskodawcy, kwota środków pieniężnych, w przypadku żądania przez niego wypłaty kwoty kredytu przelewana będzie na rachunek kredytobiorcy z posiadanego przez kredytodawcę rachunku bankowego w banku z siedzibą w Austrii. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy przedstawione zdarzenie przyszłe, polegające na rokrocznym zawieraniu nowej umowy linii kredytowej, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych? Wnioskodawca, przytaczając art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, z którego wynika, iż podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku stwierdził, iż elementami przedmiotowo istotnymi określonej w Kodeksie cywilnym umowy pożyczki są: obowiązek pożyczkodawcy przeniesienia na własność pożyczkobiorcy określonej ilości pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku oraz obowiązek pożyczkobiorcy zwrotu tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Zdaniem Wnioskodawcy, umowy pożyczki podlegają omawianemu podatkowi od czynności cywilnoprawnych, o ile spełniają przesłanki zawarte w art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Następnie Wnioskodawca przytoczył art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że umowa pożyczki podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli w chwili zawarcia umowy jej przedmiot, tj. pieniądze znajdują się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa została zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy. Według Wnioskodawcy, pożyczka podlega również podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeśli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili jej zawarcia znajdują się za granicą oraz nabywca - pożyczkobiorca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność dokonana jest na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zdaniem Wnioskodawcy, regulacja ta nie ma zastosowania w omawianym przypadku. „Nowa” umowa linii kredytowej - stanowiąca de facto kontynuację poprzedniej umowy linii kredytowej, podwyższać ma jedynie limit linii kredytowej. Zatem na podstawie tej umowy Wnioskodawca będzie uprawniony do pobrania kwoty kredytu w wysokości różnicy pomiędzy nowo przyznanym limitem linii kredytowej a kwotą pobranego, a niespłaconego jeszcze kredytu. Wprawdzie nabywca (Wnioskodawca) ma siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a środki w wysokości tej różnicy znajdować się będą poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, lecz czynność prawna jaką stanowi złożenie przez strony zgodnych oświadczeń woli dokonywana ma być poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej - tj. w Austrii. Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, w świetle powyższych przepisów nie może podlegać wszelkim wątpliwościom, że w zakresie wynikającego z podpisania „nowej” umowy linii kredytowej podwyższenia maksymalnego limitu zadłużenia Wnioskodawcy względem Spółki Y, „nowa” umowa linii kredytowej nie będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Według Wnioskodawcy, jednocześnie wskazać należy, iż także już pobrana przez niego kwota kredytu nie może stanowić podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Kredyt ten został bowiem przez Wnioskodawcę pobrany w wyniku dokonanej w przeszłości czynności cywilnoprawnej, która na dzień jej dokonania korzystała z wynikającego z przepisów prawa wyłączenia od opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnej. Co ważne, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwać prawo do żądania od Spółki Y ponownej wypłaty już pobranych środków pieniężnych - w przypadku zawarcia nowych umów linii kredytowej kwota pobranych środków pieniężnych zmniejszać będzie jedynie limit kredytu postawionego Wnioskodawcy do dyspozycji w danym kolejnym roku obrachunkowym. Dodatkowo, środki pobrane przez Wnioskodawcę na podstawie poprzedniej umowy linii kredytowej nie będą podlegać zwrotowi przed zawarciem umowy linii kredytowej na kolejny rok. Uwzględnienie w nowej umowie linii kredytowej kwoty pobranego już kredytu - a niespłaconego na dzień zawarcia „nowej” umowy linii kredytowej i zarachowanie tej kwoty na poczet stopnia wykorzystania nowo przydzielonego limitu linii kredytowej nie będzie zatem, zdaniem Wnioskodawcy, spełniać wskazanej już ustawowej definicji pożyczki, wszak Spółka Y nie jest zobowiązana do ponownego przeniesienia na własność pożyczkobiorcy przeniesionej na niego już raz określonej ilości pieniędzy. W ocenie Wnioskodawcy, nie można zatem mówić, iż wraz z podpisaniem „nowej” umowy linii kredytowej Wnioskodawcy udzielana będzie pożyczka na kwotę kredytu już pobranego. Kwota ta stanowić bowiem będzie należność Spółki Y względem Wnioskodawcy. Ponadto, udostępniane Wnioskodawcy środki możliwe do pobrania w ramach nowo ustalonej linii kredytowej znajdować się będą poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność cywilnoprawna zostanie dokonana poza granicami Polski. W świetle powyższego, dokonana przez Strony czynność nie powinna w ocenie Wnioskodawcy podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Wnioskodawca wskazał następnie, że zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, wyłączono z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych te czynności cywilnoprawne, w których przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tych czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów usług, lub zwolniona z tego podatku (z wyjątkami nie dotyczącymi przedstawionego zdarzenia przyszłego). Jak wynika z powołanego wyżej przepisu dla stwierdzenia, czy umowy pożyczki podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, według Wnioskodawcy, należy rozstrzygnąć, czy chociaż jedna ze stron tej transakcji podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług albo korzystała ze zwolnienia od tego podatku z tytułu dokonania tej czynności. Przy czym podkreślić należy, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona. W pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja podlegać będzie regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia jej podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności podatkiem od towarów i usług skutkuje wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, przy czym na mocy art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług). Według Wnioskodawcy, należy uznać, iż udzielanie pożyczek spełnia niewątpliwie szeroką definicję usług zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku udzielenia pożyczki można bowiem zidentyfikować beneficjenta świadczenia, którym będzie pożyczkobiorca mogący korzystać z kapitału udostępnionego na określony czas. Z kolei pożyczkodawca zobowiązany jest do udostępnienia kapitału w zamian za wynagrodzenie w postaci odsetek. Stanowisko takie potwierdza m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 czerwca 2009 r. (sygn. I FSK 903/08) a także Europejski Trybunał Sprawiedliwości, który m.in. w wyroku z dnia 29 kwietnia 2004 r. sygn. C-77/01 stwierdził, że coroczne udzielanie pożyczek przez spółkę holdingową spółkom, w których posiada udziały, stanowi działalność gospodarczą prowadzoną przez podatnika występującego w takim charakterze w rozumieniu art. 2 pkt 1 oraz art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy VAT. Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług usługi udzielania kredytów i pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie pożyczkami lub kredytami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę, są zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Ponieważ udzielanie przez Spółkę Y pożyczek, zarówno w ramach istniejącej umowy linii kredytowej, jak i planowanych nowych umów, niewątpliwie zakwalifikowane być winno do usług, o których mowa powyżej, a więc jest ono objęte zwolnieniem z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Zatem opodatkowanie ww. transakcji podatkiem od towarów i usług przez Wnioskodawcę w ramach reverse charge powoduje, że transakcja ta, zgodnie z przytoczonym już art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, cykliczne (coroczne) zawieranie nowej umowy linii kredytowej ze Spółką Y nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest – zgodnie z wolą Wnioskodawcy wyrażoną w części E.2 i E.3 złożonego wniosku – ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. Tym samym część stanowiska Wnioskodawcy, która odnosi się wyłącznie do uregulowań zawartych w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), uznano za element własnego stanowiska nie podlegający ocenie w ramach wydawanej interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych. Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy podatkowi temu podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku. Stosownie do art. 4 pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych ciąży, przy umowie pożyczki, na biorącym pożyczkę. Przy czym zgodnie z art. 1 ust. 4 ww. ustawy podatkowi temu podlegają czynności cywilnoprawne, jeżeli ich przedmiotem są: rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej; rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Pod pojęciem rzeczy ujętym w ww. przepisie należy również rozumieć pieniądze, będące przedmiotem umowy pożyczki. W świetle powyższego przepisu opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega umowa pożyczki, której przedmiot w chwili zawarcia umowy znajduje się na terytorium Polski. W przypadku gdy przedmiotem pożyczki są rzeczy, w tym pieniądze, znajdujące się za granicą, umowa pożyczki podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, o ile pożyczkobiorca ma siedzibę na terytorium Polski i umowę zawarto na terytorium Polski. Jeżeli natomiast pożyczkobiorca ma siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, ale umowę podpisano poza granicami kraju i pieniądze znajdują się za granicą, to czynność ta nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Wnioskodawca, będący Spółką z o.o., zamierza zawierać corocznie umowę linii kredytowej ze Spółką Y, mającą siedzibę w Austrii. Na podstawie tej umowy Wnioskodawca będzie uprawniony do pobrania kwoty kredytu w wysokości różnicy pomiędzy nowo przyznanym limitem linii kredytowej a kwotą pobranego, a niespłaconego jeszcze kredytu. Umowa zostanie zawarta na terytorium Austrii a środki składające się na kwotę ww. kredytu znajdować się będą poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W związku z powyższym, jeżeli opisana we wniosku coroczna umowa linii kredytowej istotnie będzie zawierana na terytorium Austrii i udostępniane Wnioskodawcy środki, możliwe do pobrania w ramach tej umowy (będące przedmiotem umowy), w chwili jej zawarcia będą znajdować się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, umowa ta – zgodnie z uregulowaniami art. 1 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – nie będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Tym samym – przy każdorazowym spełnieniu ww. warunków – cykliczne (coroczne) zawieranie przez Wnioskodawcę nowej umowy linii kredytowej ze Spółką Y nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe. Z uwagi na powyższe rozstrzygnięcie bezprzedmiotowym stała się analiza w zakresie pozostałych warunków wskazanych przez Wnioskodawcę jako podstawa do stwierdzenia, że wskazana we wniosku czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.