IBPBII/1/436-90/09/MZ

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2009r. (data wpływu do tut. Biura – 30 marca 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych umowy przejęcia za wynagrodzeniem zobowiązania wynikającego z zaciągniętej pożyczki - jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 30 marca 2009r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych umowy przejęcia za wynagrodzeniem zobowiązania wynikającego z zaciągniętej pożyczki. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: Wnioskodawca (spółka z o.o) planuje zawrzeć ze Spółką X, będącą francuskim rezydentem podatkowym i spółką z grupy L., umowę przejęcia całości zobowiązania Spółki X wobec Spółki Y (innej spółki z grupy będącej także francuskim rezydentem podatkowym). Zobowiązanie to będzie wynikać z zaciągniętej przez Spółkę X pożyczki od Spółki Y Jednocześnie Spółka X w chwili obecnej jest jedynym akcjonariuszem polskiej Spółki akcyjnej L. W związku z faktem, iż intencją spółek jest przeprowadzenie transakcji przejęcia długu w sposób bezgotówkowy, w zamian za przejęcie zobowiązania pożyczkowego w stosunku do Spółki Y przez wnioskodawcę, otrzyma on od Spółki X akcje w Spółce akcyjnej L., których wartość rynkowa odpowiadać będzie wartości przejętego zobowiązania. Umowa ta odpowiadać będzie instytucji „przejęcia długu” uregulowanej w art. 519 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 1964r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), która polega na zawarciu umowy, poprzez którą osoba trzecia wstępuje do stosunku zobowiązaniowego w miejsce dłużnika, który z kolei zostaje z długu zwolniony. W przedmiotowej sprawie wnioskodawca wstąpi w miejsce Spółki X, która tym samym zostanie zwolniona ze zobowiązania wynikającego z pożyczki zaciągniętej od Spółki Y. Wstąpienie to odbędzie się za wynagrodzeniem w postaci rzeczowej, tj. w formie akcji Spółki akcyjnej L.. W rezultacie całej transakcji, wnioskodawca z jednej strony stanie się dłużnikiem Spółki Y z tytułu przejętego zobowiązania pożyczkowego i będzie zobowiązany do jego spłaty wraz z należnymi odsetkami, a z drugiej strony stanie się akcjonariuszem Spółki akcyjnej L. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy zawarcie umowy, na mocy której wnioskodawca przejmuje zobowiązanie z tytułu pożyczki w zamian za wynagrodzenie w formie własności akcji w spółce akcyjnej mieści się w katalogu czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i tym samym powoduje powstanie obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych? Zdaniem wnioskodawcy, zawarcie umowy, na mocy której przejmuje on zobowiązanie z tytułu pożyczki w zamian za wynagrodzenie w formie rzeczowej, np. własności akcji w Spółce akcyjnej L., nie mieści się w katalogu czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i tym samym nie powoduje powstania obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Powołując się na art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, wnioskodawca stwierdził, że zgodnie z wypracowaną linią interpretacyjną posłużenie się przez ustawodawcę zwrotem „podatkowi podlegają następujące czynności cywilnoprawne" oznacza, że w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zostały enumeratywnie wskazane wszystkie czynności cywilnoprawne podlegające temu podatkowi. Tym samym przepis ten tworzy katalog o zamkniętym charakterze, który nie może być w żaden sposób rozszerzany na inne czynności cywilnoprawne w nim niewymienione. W opinii wnioskodawcy, celem ustawodawcy tworzącego powyższą normę prawną w takiej właśnie postaci było precyzyjne określenie czynności cywilnoprawnych nazwanych (a więc mających swoje definicje prawne w prawie polskim) podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Niewątpliwie wyklucza to możliwość stosowania przepisów ww. ustawy do czynności cywilnoprawnych, innych, niż wymienione w ustawie, stosując je przez analogię ze względu np. na podobieństwo skutków prawnych, które czynności te wywołują. Jednocześnie w doktrynie jest podkreślane, iż ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy, pozwalające na ich kwalifikację pod względem prawnym. Wnioskodawca wskazał, iż w przedmiotowej sprawie przejmie on własność akcji Spółki akcyjnej L. jako formę wynagrodzenia w naturze za przejęte zobowiązanie Spółki X z tytułu pożyczki. Wartość otrzymanych akcji w Spółce akcyjnej L. będzie równa wartości przejętej pożyczki. Opierając się na zasadzie swobody zawierania umów, strony zawarły umowę przejęcia zobowiązania z tytułu pożyczki za wynagrodzeniem w postaci akcji w Spółki akcyjnej L. Umowa ta odpowiada instytucji „przejęcia długu”, opisanej w art. 519 § 1 Kodeksu cywilnego. W celu wypełnienia zobowiązania wnioskodawca przejmie zobowiązanie Spółki X wobec Spółki Y i zwalnia Spółkę X z długu oraz będzie miało miejsce przeniesienie własności akcji w Spółce akcyjnej L. przez podmiot zwolniony z długu (tj. Spółkę X) na wnioskodawcę. Według wnioskodawcy, umowa ta, chociaż dająca w rezultacie efekt zmiany własności praw majątkowych, nie spełnia jednak ani definicji cywilnej umowy sprzedaży (zawartej w art. 535 Kodeksu cywilnego) ani innej umowy zawartej w katalogu czynności cywilnoprawnych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, zdaniem wnioskodawcy, umowa ta jako czynność cywilnoprawna nie zawarta w przedmiotowym katalogu, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Uzasadniając swoje stanowisko, wnioskodawca powołał się na: - interpretacje indywidualne wydane przez: Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie: - z dnia 31 października 2007r. Znak: lPPB2/436-36/07-4/SP, - z dnia 28 lipca 2008r. Znak: lPPB2/436-141/08-2/MZ; lPPB2/436-146/08-2/MZ, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 stycznia 2009r. Znak: ILPB2/436-112/08-2/MK, - postanowienia wydane przez: Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kielcach z dnia 31 marca 2005r. Znak: OG-005/29/2005/PM-436/1/05, Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego z dnia 14 czerwca 2005r. Znak: 1472/SPC/436-18/05/BAP, Naczelnika Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego z dnia 09 stycznia 2007r. Znak: RO/436-5/06, - oraz na orzeczenia sądowe zawarte w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 maja 1994r. sygn. SA/Ka 1736/93; z dnia 23 listopada 1998r. sygn. I SA/Ka 389/97 i uchwale siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 09 września 1996r. sygn. FPS 1/96. Zdaniem wnioskodawcy, pomimo tego iż przedmiotowe orzeczenia sądowe były wydane pod rządami nieobowiązującej już ustawy z dnia 31 stycznia 1989r. o opłacie skarbowej (Dz. U. 1989, Nr 4 poz. 23 ze zm.), która została zastąpiona przez ustawę o podatku od czynności cywilnoprawnych, to w zakresie dotyczącym samego charakteru katalogu czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, należy uznać tezy płynące z tego orzecznictwa za nadal wiążące. W konkluzji wnioskodawca stwierdził, iż zawarcie przez niego umowy o przejęcie długu od Spółki X z tytułu zaciągniętej przez tę spółkę pożyczki od Spółki Y w zamian za wynagrodzenie w formie własności akcji Spółki akcyjnej L. nie stanowi żadnej z czynności prawnych, o których mowa w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawę o podatku od czynności cywilnoprawnych a w związku z tym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 09 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2007r. Nr 68, poz. 450 ze zm.), zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne: umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych, umowy pożyczki, umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy, umowy dożywocia, umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat, ustanowienie hipoteki, ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności, umowy depozytu nieprawidłowego, umowy spółki. Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy). Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie – co już podkreślił wnioskodawca – ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym. Szczegółowe określenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych zasadę numerus clausus czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone. Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że wnioskodawca planuje zawrzeć z zagraniczną Spółką X umowę przejęcia całości zobowiązania tej spółki wobec zagranicznej Spółki Y, z tytułu pożyczki. W zamian za przejęcie przez wnioskodawcę zobowiązania pożyczkowego w stosunku do Spółki Y, otrzyma on od Spółki X akcje Spółki akcyjnej L. (Spółka X jest jedynym akcjonariuszem tej spółki), których wartość rynkowa odpowiadać będzie wartości przejętego zobowiązania. Umowa zostanie zawarta w trybie art. 519 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r.– Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). W związku z powyższym, wyjaśnia się, że umowa przejęcia długu, uregulowana w art. 519 Kodeksu cywilnego polega na tym, że osoba trzecia wstępuje w miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony. Przejęcie długu może nastąpić: przez umowę między wierzycielem a osobą trzecią za zgodą dłużnika; oświadczenie dłużnika może być złożone którejkolwiek ze stron; przez umowę między dłużnikiem a osobą trzecią za zgodą wierzyciela; oświadczenie wierzyciela może być złożone którejkolwiek ze stron; jest ono bezskuteczne, jeżeli wierzyciel nie wiedział, że osoba przejmująca dług jest niewypłacalna. Jak już wspomniano powyżej, katalog czynności cywilnoprawnych, ujęty w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ma charakter zamknięty. Zatem czynności cywilnoprawne, które nie zostały w nim wymienione w sposób wyraźny, nie podlegają opodatkowaniu omawianym podatkiem. Wobec powyższego, zawarcie na podstawie art. 519 Kodeksu cywilnego umowy o przejęciu długu Spółki X przez wnioskodawcę z jednoczesnym dokonaniem na jego rzecz przez Spółkę X przeniesienia własności akcji Spółki akcyjnej L. (przejęcie długu za wynagrodzeniem) nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych chyba, że zawarta czynność będzie nosić znamiona którejkolwiek z umów wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Wobec tego, stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe. W odniesieniu do powołanych przez wnioskodawcę postanowień i interpretacji organów podatkowych oraz orzeczeń sądowych należy stwierdzić, że zarówno postanowienia, jak i interpretacje oraz orzeczenia zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-