IBPBII/2/415-1215/13/ŁCz

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 3 grudnia 2013 r. (data otrzymania 5 grudnia 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu z tytułu zbycia akcji – jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 5 grudnia 2013 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu z tytułu zbycia akcji. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny: Wnioskodawca sprzedał w 2012 r. 13 akcji Banku C za pośrednictwem domu maklerskiego. Powyższe akcje zostały nabyte w wyniku połączenia Banku A z Bankiem B w stosunku 1:2 (tzn. 1 akcja Banku A za 2 akcje Banku B). Połączenie to miało miejsce 9 stycznia 2002 r. W informacji dotyczącej uzyskanych przychodów i poniesionych kosztów (PIT-8C) za 2012 r. dom maklerski nie wykazał informacji dotyczących transakcji sprzedaży wyżej wspomnianych akcji. Dom maklerski uzasadnił swoje stanowisko faktem, że nabycie akcji w drodze wymiany może być uznane za nabycie w okolicznościach, o których mowa w art. 52 pkt l lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2004 r. W myśl powołanego artykułu uznaje się, że jeżeli łączące się spółki są spółkami dopuszczonymi do obrotu publicznego to nabycie akcji nowej spółki (powstałej po połączeniu) w wyniku wymiany następuje w ramach publicznego obrotu. Oznacza to, że w tym przypadku zastosowanie mają przepisy wyłączające opodatkowanie dochodów ze zbycia akcji, na podstawie których papiery wartościowe nabyte przed 01 stycznia 2004 r. w ofercie publicznej lub na Giełdzie Papierów Wartościowych nie podlegają opodatkowaniu. W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie: Czy słusznie w informacji PIT 8-C nie wykazano uzyskanych przychodów i poniesionych kosztów w związku ze sprzedażą akcji spółki Banku C i tym samym nie wykazano uzyskanego dochodu w zeznaniu rocznym PIT-38 za 2012 r.? Zdaniem Wnioskodawcy, nabyte akcje w drodze wymiany należy uznać jako nabyte w ramach obrotu publicznego, wobec powyższego uznaje, że uzyskany dochód ze sprzedaży akcji Banku C korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 r. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Jednym ze źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są kapitały pieniężne. Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się – zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy – należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcje) oraz papierów wartościowych. W świetle art. 5a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych – oznacza to papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t.j. Dz.U. z 2010 r., Nr 211, poz. 1384 ze zm.). Papierami wartościowymi w rozumieniu tej ustawy są m.in. akcje. Przepis art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że – od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. W myśl art. 30b ust. 2 pkt 1 ww. ustawy dochodem z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych (w tym akcji) jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tego zbycia a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14 – osiągnięta w roku podatkowym. Dochodów, o których mowa w art. 30b ust. 1 ww. ustawy zgodnie z ust. 5 tego artykułu, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c. Na podatniku, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy). W tym samym terminie dokonuje się też wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy). Jednocześnie – zgodnie z treścią art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 202, poz. 1956 ze zm.) – przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stosuje się do opodatkowania dochodów (strat) uzyskanych po dniu 31 grudnia 2003 r., z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, o których mowa w art. 52 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2004 r., pod warunkiem, że papiery te zostały nabyte przed dniem 1 stycznia 2004 r. Przepis art. 52 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że – zwalnia się od podatku dochodowego w okresie od dnia 1 stycznia 2001 r. do dnia 31 grudnia 2003 r. dochody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, które są dopuszczone do publicznego obrotu papierami wartościowymi, nabytych na podstawie publicznej oferty lub na giełdzie papierów wartościowych, albo w regulowanym pozagiełdowym wtórnym obrocie publicznym, albo na podstawie zezwolenia udzielonego w trybie art. 92 lub 93 przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi (Dz.U. Nr 118, poz. 754 ze zm.) – przy czym zwolnienie nie ma zastosowania, jeżeli sprzedaż tych papierów wartościowych jest przedmiotem działalności gospodarczej. W świetle wyżej przytoczonych przepisów dochody ze sprzedaży akcji korzystają ze zwolnienia, jeśli równocześnie zostały spełnione następujące warunki: akcje dopuszczono do publicznego obrotu papierami wartościowymi; nabycia dokonano przed 1 stycznia 2004 r.; nabycie nastąpiło na podstawie publicznej oferty lub na giełdzie papierów wartościowych, albo w regulowanym pozagiełdowym wtórnym obrocie publicznym, albo na podstawie zezwolenia udzielonego w trybie art. 92 lub 93 przepisów ustawy Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi; sprzedaż tych akcji nie jest przedmiotem działalności gospodarczej. Zatem tylko jeżeli akcje, sprzedane przez Wnioskodawcę w 2012 r., spełniałyby równocześnie wszystkie przesłanki określone w art. 52 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r., to dochody ze sprzedaży tych akcji korzystałyby ze zwolnienia. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 2012 r. na zlecenie Wnioskodawcy, zostały sprzedane akcje Banku C za pośrednictwem domu maklerskiego. Opisane akcje Wnioskodawca nabył w wyniku połączenia Banku A z Bankiem B. Połączenie to miało miejsce 9 stycznia 2002 r. Istotnym na gruncie rozpatrywanej sprawy – co również zauważa Wnioskodawca – jest zatem ustalenie, czy i w jaki sposób połączenie spółek kapitałowych oddziaływało na zasady opodatkowania dochodu z tytułu zbycia papierów wartościowych. Stosownie do art. 492 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030 – określanego w dalszej części skrótem k.s.h.) – połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie) albo przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki). W trakcie połączenia dochodzi do wydania udziałów lub akcji wspólnikom spółki przejmowanej lub wspólnikom spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, gdyż od dnia połączenia staną się oni wspólnikami spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub akcjonariuszami spółki akcyjnej, natomiast spółka przejęta lub spółki łączące się przez zawiązanie nowej spółki ulegają rozwiązaniu bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego. Jednym z podstawowych skutków połączenia jest rozwiązanie, a więc zakończenie bytu prawnego spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki. Podkreślenia wymaga fakt, że spółka przejmująca i spółka przejmowana, jak również spółki łączące się i spółka nowo zawiązana nie są tymi samymi podmiotami. W przypadku łączenia się spółek nie mamy zatem do czynienia z zasadą „kontynuacji”, a w wyniku połączenia powstają „nowe” osoby prawne. Użyte przez ustawodawcę w przepisie art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy zmieniającej sformułowanie – „nabycie” – należy rozumieć jako każdy sposób powodujący przejście własności akcji, zarówno ich zakup, jak i ich otrzymanie pod tytułem darmym, czy też w zamian za akcje łączących się spółek. Zatem w momencie objęcia akcji spółki przejmującej dochodzi do nabycia akcji. W związku z powyższym, zamiana akcji nabytych przed 1 stycznia 2004 r. – dokonana w 2002 r. – na skutek przekształcenia własnościowego w postaci przeniesienia majątku jednej spółki do drugiej, na gruncie obowiązującego prawa, stanowi nabycie nowych akcji w rozumieniu art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw. W świetle powyższego, dla oceny, czy sprzedaż akcji korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie wyżej powołanych przepisów istotne jest nie tylko to, czy akcje te zostały nabyte przed 01 stycznia 2004 r. Data nabycia akcji jest tylko jednym z warunków zwolnienia, lecz nie jest warunkiem jedynym. Znaczenie ma także to, czy akcje zostały dopuszczone do publicznego obrotu papierami wartościowymi, tryb nabycia akcji i okoliczność, czy akcje zostały nabyte na podstawie publicznej oferty lub na giełdzie papierów wartościowych, albo w regulowanym pozagiełdowym wtórnym obrocie publicznym, albo na podstawie zezwolenia udzielonego w trybie art. 92 lub 93 przepisów ustawy Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi oraz czy ich sprzedaż nie jest przedmiotem działalności gospodarczej. W czasie kiedy Wnioskodawca nabył akcje (tj. w 2002 r.) wprowadzenie akcji do obrotu regulowała ustawa z 21 sierpnia 1997 r. Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi (Dz.U. Nr 118, poz. 754). W 2002 r., czyli w roku, w którym Wnioskodawca nabył akcje, za publiczny obrót papierami wartościowymi uznawano – stosownie do art. 2 ust. 1 wskazanej ustawy – proponowanie nabycia lub nabywanie emitowanych w serii papierów wartościowych, przy wykorzystaniu środków masowego przekazu albo w inny sposób, jeżeli propozycja skierowana jest do więcej niż 300 osób albo do nie oznaczonego adresata, z wyjątkiem: 1.proponowania nabycia papierów wartościowych w postępowaniu likwidacyjnym, upadłościowym i egzekucyjnym, 2.udostępniania w procesie prywatyzacji przez Skarb Państwa akcji spółki pracownikom oraz producentom rolnym lub rybakom na trwale związanym z jej przedsiębiorstwem, 3.proponowania przez Skarb Państwa nabycia w procesie prywatyzacji co najmniej 10% akcji danej spółki przez jednego nabywcę, 4.udostępniania akcji pracownikom, rolnikom i rybakom na podstawie art. 46 ustawy z dnia 30 kwietnia 1993 r. o narodowych funduszach inwestycyjnych i ich prywatyzacji (Dz.U. Nr 44, poz. 202, z 1994 r. Nr 84, poz. 385 oraz z 1997 r. Nr 30, poz. 164 i Nr 47, poz. 298), 5.proponowania nabycia akcji spółki powstałej z przekształcenia przedsiębiorstwa państwowego w jednoosobową spółkę Skarbu Państwa na podstawie ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych (Dz.U. Nr 118, poz. 561 i Nr 156, poz. 775 oraz z 1997 r. Nr 32, poz. 184, Nr 98, poz. 603 i Nr 106, poz. 673), jeżeli stronami umów będą: pracownicy tej spółki lub osoby, o których mowa w art. 46 ustawy wymienionej w pkt 4, lub narodowe fundusze inwestycyjne, 6.proponowania nabycia papierów wartościowych opiewających wyłącznie na wierzytelności pieniężne, z wyłączeniem papierów określonych w art. 3 ust. 2 i 3, jeżeli termin realizacji praw z tych papierów jest krótszy niż rok, pod warunkiem że emitent w terminie 7 dni przed rozpoczęciem emisji zawiadomi pisemnie Komisję Papierów Wartościowych i Giełd, 7.proponowania nabycia dotychczasowym akcjonariuszom, w wykonaniu prawa poboru, akcji spółki, które nie są dopuszczone do publicznego obrotu, 8.proponowania nabycia niedopuszczonych do publicznego obrotu akcji spółki publicznej, jeżeli ich nabywanie będzie następować w wyniku wezwania, o którym mowa w art. 86 ust. 4 lub art. 154, 9.proponowania nabycia przez spółkę własnych akcji w trybie określonym w art. 331 § 3, art. 366 i art. 515 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037), 10.proponowania nabycia akcji lub innych papierów wartościowych, z których wynika prawo do nabycia akcji spółki z siedzibą poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, będącej emitentem papierów wartościowych dopuszczonych do obrotu na zagranicznym rynku regulowanym, jeżeli propozycja ta jest skierowana do pracowników spółki od niej zależnej zgodnie z art. 4 pkt 16, z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, 11.wydania akcji akcjonariuszom w przypadku łączenia się spółek w trybie art. 492 Kodeksu spółek handlowych, gdy połączenie dotyczy spółek innych niż określone w art. 4 pkt 9. W roku, w którym Wnioskodawca nabył akcje, oferta publiczna definiowana była jako oferta skierowana do ogółu społeczeństwa, a nie do ściśle określonej liczby osób, nawet jeśli ich liczba przewyższała 300 osób, gdyż trudno jest uznać, że oferta nabiera charakteru oferty publicznej tylko ze względu na skierowanie jej do ściśle określonej liczby osób, nawet jeśli jej liczba przekracza 300 osób. Kierując się tymi zasadami należy określić, czy nabycie akcji w omawianym przypadku nastąpiło na podstawie publicznej oferty. W świetle definicji zawartej w Słowniku Języka Polskiego, „publiczny” oznacza: dotyczący ogółu ludzi, służący ogółowi, przeznaczony, dostępny dla wszystkich. Mówiąc o publicznym charakterze oferty należy bowiem mieć na względzie powszechny dostęp do akcji bez względu na liczbę osób, do których skierowana jest oferta. W niniejszej sprawie oferta banku nie nosi znamion oferty publicznej gdyż nie była skierowana do ogółu osób, lecz jedynie do ściśle oznaczonej grupy, tj. grupy akcjonariuszy, którzy posiadali akcje łączących się banków. Istotne jest, że krąg adresatów był ściśle zakreślony. Nabywcami akcji połączonych banków mogły być tylko osoby, które posiadały akcje albo Banku A, albo Banku B. Trudno jest zatem uznać, że oferta nabiera charakteru oferty publicznej tylko ze względu na skierowanie jej do ściśle określonej liczby osób. W świetle powyższego nie można zgodzić się z argumentem Wnioskodawcy, że przedmiotowa oferta była ofertą publiczną w rozumieniu art. 52 ust. 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli akcje spółki nabyte zostały przez Wnioskodawcę w trybie oferty dla określonej grupy adresatów w związku z łączeniem się spółek, to nie zostały nabyte na podstawie publicznej oferty lub na giełdzie papierów wartościowych albo w regulowanym pozagiełdowym wtórnym obrocie publicznym albo na podstawie zezwolenia w trybie art. 92 lub 93 przepisów ustawy o publicznym obrocie papierami wartościowymi. Wnioskodawca swoje akcje nabył bezsprzecznie w drodze wymiany akcji w chwili łączenia się banków w zamian za wcześniej posiadane akcje. Podsumowując, uzyskany w 2012 r. dochód ze zbycia akcji nabytych przez Wnioskodawcę w 2002 r. podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30b ww. ustawy, gdyż nie korzysta z wyłączenia na podstawie art. 19 ust. 1 pkt 2 wyżej cytowanej ustawy zmieniającej, w związku z art. 52 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.