IBPBII/2/415-781/11/AK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 13 czerwca 2011r. (data wpływu do tut. Biura 05 lipca 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od dochodu odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup lokalu mieszkalnego - jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 05 lipca 2011r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od dochodu odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup lokalu mieszkalnego. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. W dniu 24 listopada 2006r. została podpisana z deweloperem przedwstępna umowa sprzedaży i ustanowienia odrębnej własności lokalu. Umowa ta dotyczyła zakupu mieszkania na rynku pierwotnym w budynku wielorodzinnym (wielomieszkaniowym). W dniu 29 listopada 2006r. wnioskodawca podpisał z bankiem umowę kredytu hipotecznego na zakup ww. lokalu mieszkalnego. Dnia 15 grudnia 2010r. małżonkowie podpisali umowę ustanowienia odrębnej własności lokalu oraz umowę kupna/sprzedaży w formie aktu notarialnego. W tym roku (kwiecień 2011) została założona księga wieczysta dla ww. lokalu mieszkalnego w Sądzie Rejonowym. Ponadto żona i dziecko wnioskodawcy zostali zameldowani w tymże mieszkaniu przez Urząd Miasta. Wnioskodawca nadmienił, że nieruchomość nie posiada jeszcze pozwolenia na użytkowanie oraz ze względu na opóźnienia dewelopera lokal mieszkalny nie został przekazany do indywidualnego wykończenia. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy w rozliczeniu podatkowym PIT-37 za rok 2010 można było skorzystać z ulgi odsetkowej od kredytu przeznaczonego na zakup lokalu mieszkalnego, jeśli wyodrębnienie lokalu i przeniesienie jego własności nastąpiło w grudniu 2010r.? Zdaniem wnioskodawcy, w związku z zawarciem umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu oraz umowy kupna/sprzedaży w formie aktu notarialnego w dniu 15 grudnia 2010r. po raz pierwszy można skorzystać z odliczenia odsetek od kredytu hipotecznego w ramach ulgi odsetkowej w rozliczeniu podatku dochodowego za 2010r. Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje. Zasady dokonywania odliczeń wydatków poniesionych na spłatę odsetek od kredytu udzielonego podatnikowi na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych regulują przepisy art. 26b ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), obowiązujące w związku z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217 poz. 1588 ze zm.). Przepis art. 9 ust. 1 ustawy zmieniającej w brzmieniu obowiązującym od 2009r. stanowi, iż podatnikowi, któremu w latach 2002-2006 został udzielony kredyt (pożyczka), o którym mowa w art. 26b ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2007r., zwany dalej „kredytem mieszkaniowym”, przysługuje na zasadach określonych w tej ustawie oraz w ustawie wymienionej w art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2007r., prawo do odliczania wydatków na spłatę odsetek: od kredytu mieszkaniowego, od kredytu (pożyczki) zaciągniętego na spłatę kredytu mieszkaniowego, od każdego kolejnego kredytu (pożyczki) zaciągniętego na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w pkt 1 lub 2 -do upływu terminu spłaty określonego w umowie o kredyt mieszkaniowy zawartej przed dniem 01 stycznia 2007r., nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2027r. Stosownie do treści art. 26b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r. od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 odlicza się, z zastrzeżeniem ust. 2-4, faktycznie poniesione w roku podatkowym wydatki na spłatę odsetek od kredytu (pożyczki) udzielonego podatnikowi na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, związanej z: budową budynku mieszkaniowego albo wniesieniem wkładu budowlanego lub mieszkaniowego do spółdzielni mieszkaniowej na nabycie prawa do nowo budowanego budynku mieszkalnego albo lokalu mieszkalnego w takim budynku, albo zakupem nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej, albo nadbudową lub rozbudową budynku na cele mieszkalne lub przebudową (przystosowaniem) budynku powstanie samodzielne mieszkanie spełniające wymagania określone w przepisach prawa budowlanego. Ponadto w myśl art. 26b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odliczenie, o którym mowa wyżej stosuje się jeżeli: kredyt (pożyczka) został udzielony podatnikowi po dniu 01 stycznia 2002r., kredyt (pożyczka) był udzielony przez podmiot uprawniony na podstawie przepisów prawa bankowego albo przepisów o spółdzielczych kasach oszczędnościowo – kredytowych do udzielania kredytów (pożyczek), a z umowy kredytu (pożyczki) wynika, że dotyczy on jednej z inwestycji wymienionych w ust. 1, inwestycja dotyczy budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przeznaczonym pod budownictwo mieszkaniowe w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, a w razie braku tego planu określonym w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, wydanej na podstawie obowiązujących ustaw, inwestycja dotyczy budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego którego budowa zastała zakończona nie wcześniej niż w 2002r., a ponadto w przypadku inwestycji, o których mowa w ust. 1 pkt 1 albo pkt 4 zakończenie nastąpiło przed upływem trzech lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zgodnie z prawem budowlanym uzyskano pozwolenie na budowę, nadbudowę oraz rozbudowę budynku na cele mieszkalne lub przebudowę (przystosowanie) budynku niemieszkalnego, jego części lub pomieszczenia niemieszkalnego na cele mieszkalne i zostało potwierdzone określonym w przepisach prawa budowlanego pozwoleniem na użytkowanie budynku mieszkalnego, a w razie braku obowiązku jego uzyskania - zawiadomieniem o zakończeniu budowy takiego budynku, o których mowa w ust. 1 pkt 2 albo pkt 3 – została zawarta umowa o ustanowieniu spółdzielczego własnościowego lub lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego albo umowa w formie aktu notarialnego o ustanowieniu odrębnej własności lokalu mieszkalnego, o przeniesieniu na podatnika własności budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, której jedną ze stron jest podatnik, do zeznania podatkowego, składanego za rok, w którym po raz pierwszy dokonuje się odliczenia, o którym mowa w ust. 1, podatnik dołączy oświadczenie, według określonego wzoru, o wysokości wszystkich poniesionych wydatków związanych z daną inwestycją, w tym o wysokości wydatków udokumentowanych fakturami wystawionymi przez podatników podatku od towarów i usług niekorzystających ze zwolnienia od tego podatku, odsetki zostały faktycznie zapłacone, a ich wysokość i termin zapłaty są udokumentowane dowodem wystawionym przez podmiot wymieniony w pkt 2, nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie, chyba że zwrócone odsetki zwiększyły podstawę obliczenia podatku, oraz nie zostały odliczone od przychodów na podstawie art. 11 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, podatnik lub jego małżonek nie korzystał lub nie korzysta z odliczeń od dochodu (przychodu) lub podatku wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe, przeznaczonych na: zakup gruntu lub odpłatne przeniesienie prawa wieczystego użytkowania gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, budowę budynku mieszkalnego, wkład budowlany lub mieszkaniowy do spółdzielni mieszkaniowej, zakup nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej, nadbudowę lub rozbudowę budynku na cele mieszkalne, przebudowę strychu, suszarni albo przystosowanie innego pomieszczenia na cele mieszkalne oraz wykończenie lokalu mieszkalnego w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym, do dnia zasiedlenia tego lokalu, systematyczne gromadzenie oszczędności na rachunku oszczędnościowo - kredytowym w banku prowadzącym kasę mieszkaniową, według zasad określonych w odrębnych przepisach. Należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 26b ust. 3 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli przyznany kredyt wykorzystywany jest na inwestycję mieszkaniową oraz nabycie gruntu albo prawa wieczystego użytkowania gruntu, odliczeniu nie podlegają odsetki od tej części kredytu ustalonej w takiej proporcji, w jakiej pozostają wydatki na nabycie tego gruntu albo prawa wieczystego użytkowania gruntu w łącznych wydatkach mieszkaniowych. W przepisie art. 26b ust. 4 pkt 1-2 cytowanej ustawy ustawodawca zawarł ograniczenie odliczania do odsetek naliczonych za okres począwszy od dnia 01 stycznia 2002r. i zapłaconych do tego dnia i tylko od tej części kredytu, która nie przekracza kwoty stanowiącej iloczyn 70m² powierzchni użytkowej i wskaźnika przeliczeniowego 1m² powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego, ustalonego do celów obliczenia premii gwarancyjnej od wkładów na oszczędnościowych książeczkach mieszkaniowych za III kwartał roku poprzedzającego rok podatkowy, określonej na rok zakończenia inwestycji. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych określa także terminy dokonywania odliczenia z tytułu spłaty odsetek od kredytu (pożyczki). Zgodnie z art. 26b ust. 5 cytowanej ustawy, odliczenia z tytułu omawianej ulgi można dokonać najwcześniej za rok podatkowy, w którym zostanie zakończona dana inwestycja. Jeżeli odsetki, o których mowa zostały zapłacone przed rokiem zakończenia inwestycji sfinansowanej kredytem, wówczas - zgodnie z przepisem art. 26b ust. 6 - mogą być odliczone od podstawy obliczenia podatku za rok podatkowy, w którym podatnik po raz pierwszy odlicza odsetki. Ponadto przepis art. 26b ust. 2 pkt 5 ww. ustawy nakłada dodatkowo obowiązek, aby do zeznania, o którym mowa w art. 45 składanego za rok, w którym po raz pierwszy dokonuje się odliczenia, o którym mowa w ust. 1, podatnik dołączył oświadczenie, według określonego wzoru, o wysokości wszystkich poniesionych wydatków związanych z daną inwestycją, w tym o wysokości wydatków udokumentowanych fakturami wystawionymi przez podatników podatku od towarów i usług nie korzystających ze zwolnienia od tego podatku (tzn. PIT-2K). Stosownie zaś do przepisu art. 26b ust. 7 ww. ustawy, przedmiotowe odsetki zapłacone przed rokiem zakończenia inwestycji mogą być odliczone od podstawy obliczenia podatku również w roku podatkowym bezpośrednio następującym po roku, w którym podatnik po raz pierwszy odliczył odsetki - w tym przypadku odliczeniu podlega wyłącznie różnica między sumą odsetek przypadających do odliczenia a kwotą odsetek faktycznie odliczonych w roku, w którym dokonano pierwszego odliczenia. Zgodnie z treścią art. 26b ust. 8 tej ustawy wydatki, o których mowa w ust. 1 dotyczą odsetek zapłaconych łącznie przez oboje małżonków. Jeżeli małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu – odliczeń dokonuje się, zgodnie z wnioskami zawartymi w zeznaniach rocznych, bądź od dochodu każdego z małżonków, w proporcji wskazanej we wniosku, bądź od dochodu jednego z małżonków. Z wniosku wynika, że wnioskodawca w listopadzie 2006r. zawarł z deweloperem przedwstępną umowę sprzedaży i ustanowienia odrębnej własności lokalu. W dniu 29 listopada 2006r. wnioskodawca podpisał z bankiem umowę kredytu hipotecznego na zakup ww. lokalu. W dniu 15 grudnia 2010r. wnioskodawca podpisał umowę ustanowienia odrębnej własności lokalu i umowę kupna/sprzedaży w formie aktu notarialnego. Wnioskodawca wskazał, że budynek, w którym znajduje się przedmiotowy lokal mieszkalny nie posiada jeszcze pozwolenia na użytkowanie oraz ze względu na opóźnienia dewelopera lokal mieszkalny nie został przekazany do indywidualnego wykończenia. W związku z powyższym zauważyć należy, że przytoczony uprzednio przepis przejściowy obejmował również podatników, którzy w latach 2002-2006 nie skorzystali jeszcze z ulgi, ale został im udzielony kredyt na realizację inwestycji mieszkaniowej. Z przepisu tego wynika bowiem, iż o zastosowaniu uchylonych przepisów art. 26b ustawy decyduje data udzielenia podatnikowi kredytu (tj. musi on być udzielony w latach 2002-2006). Natomiast możliwość skorzystania z ulgi odsetkowej wiąże ustawodawca z zakończeniem inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, co wynika wprost z art. 26b ust. 5 ustawy. Zauważyć należy, że zgodnie z art. 26b ust. 2 pkt 4 lit. b) ww. ustawy decydującym o możliwości skorzystania z tzw. ulgi odsetkowej w przypadku zakupu nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku jest spełnienie nie jednego, jak chce wnioskodawca, lecz dwóch warunków tj. zakończenia budowy nie wcześniej niż w 2002r., a ponadto zawarcia umowy o ustanowieniu spółdzielczego własnościowego lub lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego albo umowy w formie aktu notarialnego o ustanowieniu odrębnej własności lokalu mieszkalnego. Z powyższego jednoznacznie wynika, że w przypadku zakupu lokalu mieszkalnego aby podatnikowi przysługiwało prawo do skorzystania z przedmiotowej ulgi spełnione muszą zostać dwa ww. warunki jednocześnie. Spełnienie wyłącznie jednego z nich przy jednoczesnym nie wypełnieniu drugiego wyłącza możliwość skorzystania z przedmiotowej ulgi. Przepis art. 26b ust. 2 pkt 4 lit. b) ustawy należy zinterpretować całościowo, a więc wraz ze zdaniem pierwszym. Ustawodawca konstruując normę prawną, z której wynika, że „inwestycja dotyczy budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, którego budowa została zakończona nie wcześniej niż w 2002r.” użył słów „a ponadto”, po których dodał warunek o konieczności zawarcia umowy nabycia w formie aktu notarialnego. Posłużenie się przez ustawodawcę spójnikiem „a ponadto” nie było przypadkowe. Oznacza to, że inwestycją objętą ulgą odsetkową jest wyłącznie nabycie wybudowanego lokalu mieszkalnego, czyli takiego, którego budowa została zakończona, a nie nabycie lokalu w toku procesu budowlanego w budynku pozostającym w trakcie budowy. Pojęcia zakończenia budowy nie można rozumieć w oderwaniu od przepisów regulujących proces budowlany. O zakończeniu budowy świadczy spełnienie przez inwestora warunków przystąpienia do użytkowania obiektu budowlanego. Potwierdzeniem powyższego jest użycie w przepisie art. 26b ust. 1 pkt 3 ww. ustawy określenia „zakup nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku”. Zatem przedmiotowym zwolnieniem objęty jest budynek mieszkalny lub lokal mieszkalny w takim budynku, którego budowa została zakończona. Nie budzi to żadnych wątpliwości w świetle użycia przez ustawodawcę trybu dokonanego w treści normy prawnej w postaci słów „zakup nowo wybudowanego”. Warto zwrócić uwagę, że wybudowany ma być zarówno lokal jak i budynek, w którym ten lokal się znajduje. Ustawodawca nie przewiduje bowiem możliwości odliczenia od dochodu odsetek od kredytu przeznaczonego na zakup lokalu w budowie, do tego w budynku, którego budowa trwa. Wnioskodawca w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym wskazał, że budynek, w którym znajduje się przedmiotowy lokal mieszkalny nie posiada jeszcze pozwolenia na użytkowanie oraz że lokal mieszkalny nie został przekazany do indywidualnego wykończenia. Nie zostało natomiast wskazane czy w dacie zawarcia umowy sprzedaży lokalu mieszkalnego jego budowa a tym samym budowa budynku, w którym lokal ten się znajduje była zakończona. Zakończenie budowy jest zaś warunkiem skorzystania z ulgi odsetkowej i odliczania odsetek od podstawy opodatkowania równie istotnym co zawarcie umowy sprzedaży. W związku z powyższym tut. Organ nie może potwierdzić, że w przedmiotowej sprawie spełnione zostały warunki uprawniające wnioskodawcę do skorzystania w 2010r. z tzw. ulgi odsetkowej z tytułu zakupu nowo wybudowanego lokalu mieszkalnego, gdyż wnioskodawca prawo do ulgi łączy wyłącznie z zawarciem w formie aktu notarialnego umowy sprzedaży lokalu całkowicie pomijając istnienie drugiej przesłanki warunkującej ulgę czyli zakończenie budowy budynku a więc i lokalu mieszkalnego. Bez znaczenia natomiast dla zastosowania zwolnienia na mocy art. 26b ustawy pozostaje fakt czy lokal został przekazany do indywidualnego wykończenia wnioskodawcy, czy dokonano meldunku w lokalu lub czy zostało uzyskane pozwolenie na użytkowanie budynku, w którym znajduje się przedmiotowy lokal. Prawo do ulgi odsetkowej w przypadku nabycia lokalu mieszkalnego nie zostało bowiem uzależnione od ww. czynników, stąd pozostają one bez wpływu na prawo do ulgi. O zakończeniu budowy świadczy spełnienie przez inwestora warunków przystąpienia do użytkowania obiektu budowlanego (lokalu mieszkalnego), zgodnie z przepisami Prawa budowlanego. Mając na uwadze powyższe, stanowiska wnioskodawcy nie można było uznać za prawidłowe, ponieważ warunkiem skorzystania z ulgi nie jest wyłącznie konieczność zawarcia umowy w formie aktu notarialnego o ustanowieniu odrębnej własności lokalu mieszkalnego, ale konieczność zawarcia umowy w formie aktu notarialnego o ustanowieniu odrębnej własności lokalu mieszkalnego, którego budowa w momencie zakupu była zakończona. Ta zaś okoliczność będzie decydująca o prawie do skorzystania z ulgi odsetkowej w niniejszej sprawie, gdyż samo nabycie lokalu w 2010r. nie oznacza jeszcze wbrew twierdzeniu wnioskodawcy możliwości skorzystania z ulgi w zeznaniu za 2010r. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.