ILPB4/423-256/10-4/ŁM

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz.770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku (data wpływu 11 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wypłaty udziałowcowi dywidendy w formie rzeczowej – jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 11 października 2010 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony w dniu 30 grudnia 2010 r. o dodatkową opłatę - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wypłaty udziałowcowi dywidendy w formie rzeczowej. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie instalowania, naprawy i konserwacji maszyn dla górnictwa, bieżnikowania opon, montażu instalacji gaśniczych i klimatyzacyjnych w maszynach górniczych, produkcji maszyn dla górnictwa i innych, szczegółowo wskazanych w odpisie w KRS. Udziałowcami Spółki są dwie osoby fizyczne. Jeden wspólnik posiada 232 udziały po 500 zł, drugi 8 udziałów po 500 zł, co daje kapitał zakładowy w kwocie 120 000 zł. Spółka posiada majątek trwały w postaci nieruchomości, maszyn i urządzeń. Spółka na dzień składania wniosku nie posiada zaległości podatkowych, wobec ZUS, jak i pracowników. Spółka dysponuje niepodzielonym zyskiem z lat ubiegłych, zgromadzonym na kapitale zapasowym, który po rozwiązaniu uchwałą Zgromadzenia Wspólników, jednemu większościowemu wspólnikowi nie zostanie wypłacony w formie pieniężnej, lecz w formie dywidendy rzeczowej stanowiącej substytut dywidendy (świadczenia pieniężnego). Zamiarem Spółki jest podjęcie uchwały przez Zgromadzenie Wspólników o wypłacie dywidendy rzeczowej na rzecz jednego wspólnika i pieniężnej na rzecz drugiego (możliwość taka zostanie wprowadzona do treści umowy Spółki). Ze względu na potrzeby utrzymania płynności finansowej Spółka przeniosłaby na wspólnika prawo własności nieruchomości, której rynkowa wartość odpowiadałaby kwocie zobowiązania Spółki wobec wspólnika z tytułu zysku przeznaczonego do podziału. Nieruchomość przeznaczona do przekazania w formie dywidendy została przez Spółkę nabyta w dniu 22.02 2010 r. na podstawie umowy sprzedaży. Do ceny netto został doliczony podatek VAT i odliczony przez Spółkę z bieżącej działalności. W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Czy wypłata dywidendy w formie rzeczowej, w szczególności przekazanie wspólnikowi prawa własności nieruchomości, spowoduje powstanie w Spółce przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym świadczenie zostanie przez Spółkę wykonane (wygaśnie w trybie świadczenia w miejsce wypełnienia). Uregulowanie zobowiązania z tytułu wypłaty dywidendy w formie rzeczowej wspólnikowi spółki z o.o., w świetle przepisów prawa o podatku dochodowym od osób prawnych, jest dla Spółki wykonującej to zobowiązanie podatkowo neutralne, nie powoduje powstania w Spółce ani przychodu, ani kosztu uzyskania przychodu. Wnioski te wynikają z analizy art. 12 i art. 14 powyższej ustawy. Przepis art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dokonuje wyliczenia określonych zdarzeń, które skutkują powstaniem przychodu dla celów podatkowych, w szczególności stanowi, że przychodem są otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, a także wartości otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw. W katalogu przykładowych przychodów nie znajduje się przedmiotowa sytuacja. Analiza zdarzeń wymienionych w tym przepisie wskazuje, że powstanie przychodu jest determinowane otrzymaniem przez podatnika określonego przysporzenia majątkowego. W doktrynie prawa podatkowego podnosi się, że konstrukcja podatku dochodowego od osób prawnych oparta jest na koncepcji przyrostu czystego majątku. Ponadto, o zakwalifikowaniu przysporzenia jako przychodu do opodatkowania nie decyduje to, iż nie znalazło się ono w katalogu wartości nie zaliczanych przez ustawodawcę do przychodów podatkowych, ale to, że jest ono wartością przez podatnika otrzymaną. W przypadku wypłaty dywidendy, podatnik zaś nie otrzymuje żadnego świadczenia od wspólników i nie dochodzi do przyrostu majątku Spółki wypłacającej. Faktycznie bowiem Spółka wydaje prawa majątkowe w wykonaniu uchwały Zgromadzenia Wspólników. Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, w wyniku wypłaty dywidendy w formie rzeczowej, wartość rynkowa pozostałych w Spółce aktywów nie wzrośnie. Jedynie co ulegnie zmianie, to rodzaj aktywów, które pozostaną w Spółce po wypłacie dywidendy. Do dywidendy rzeczowej nie znajduje także zastosowania art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określający warunki wpływające na sposób ustalania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości, praw majątkowych oraz rzeczy ruchomych, z co najmniej dwóch przyczyn. Wypłata dywidendy nie stanowi odpłatnego zbycia praw, nadto w przepisie jest wyraźnie mowa o cenie określonej w umowie, natomiast przy wypłacie dywidendy nie dochodzi do określenia jakiejkolwiek ceny. Reasumując, w przedstawionym stanie faktycznym, wypłata dywidendy w formie rzeczowej nie powoduje powstania przychodu dla celów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe. Dywidenda jest częścią zysku netto (po opodatkowaniu podatkiem dochodowym) spółki kapitałowej przeznaczoną do podziału pomiędzy udziałowców lub akcjonariuszy. Wypłata dywidendy na rzecz udziałowca jest obowiązkiem spółki wynikającym z przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). Zgodnie z przepisem art. 191 § 1 tej ustawy, wspólnik spółki z ograniczoną odpowiedzialnością ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników. Z powyższego przepisu wynika, że decyzja w sprawie podziału zysku nie jest decyzją, którą podejmuje Spółka. „Zysk do podziału” jest przedmiotem rozporządzeń właściwego w tej sprawie organu Spółki – zgromadzenia wspólników. Jeśli zgromadzenie wspólników podejmie uchwałę o podziale dywidendy, Spółka ma obowiązek wypłacić dywidendę udziałowcowi. Roszczenie o wypłatę dywidendy, które udziałowiec nabywa w następstwie podjęcia uchwały zgromadzenia wspólników jest uprawnieniem o charakterze obligacyjnym. W sytuacji, gdy Spółka nie wypłaci dywidendy, udziałowiec może dochodzić tego roszczenia na drodze sądowej. Przepisy prawa handlowego nie określają w jakiej formie ma być wypłacona dywidenda na rzecz wspólników spółki. Przepisy te nie zabraniają, aby przedmiotem dywidendy były aktywa inne niż środki pieniężne. Dopuszczalna jest zatem wypłata dywidendy zarówno w formie pieniężnej, jak i niepieniężnej. Podjęcie decyzji w zakresie wypłaty dywidendy niepieniężnej może być podyktowane różnymi względami, np. brakiem gotówki na wypłatę dywidendy, także pochodzącej z zewnętrznych źródeł finansowania np. pożyczki czy kredytu. Spółka może także za bardziej racjonalne z ekonomicznego punktu widzenia uznać przekazanie określonych składników swoich aktywów wspólnikowi uprawnionemu do dywidendy niż ich zbycie a dopiero następnie wypłatę gotówki (w tym przypadku oszczędza np. na kosztach związanych ze zbyciem majątku). Na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), dywidenda jest przychodem udziałowca (akcjonariusza) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych i podlega opodatkowaniu w momencie jej wypłaty. Ocena skutków prawnych po stronie Spółki wypłacającej udziałowcowi dywidendę w formie niepieniężnej wymaga ustalenia, czy po Jej stronie powstanie przychód podatkowy, czy też nie. O ile wypłata dywidendy w formie gotówki byłaby dla Spółki neutralna podatkowo, o tyle przeniesienie własności aktywów Spółki nie jest takie oczywiste. Wykaz zdarzeń uznanych przez ustawodawcę za przychody u podatników podatku dochodowego od osób prawnych zawiera art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Choć przepis ten w ust. 1 nie wymienia wypłaty dywidendy rzeczowej jako zdarzenia rodzącego taki przychód, to jednak wskazać należy, że katalog wymienionych w tym przepisie zdarzeń rodzących przychód nie ma charakteru wyczerpującego, lecz jedynie przykładowy. Świadczy o tym użycie przez ustawodawcę w art. 12 ust. 1 sformułowania, że przychodami są „w szczególności” zdarzenia gospodarcze w przepisie tym wymienione, tj. m.in. otrzymane pieniądze, wartość umorzonych zobowiązań itd. Jednocześnie sposób ustalania wielkości przychodu będącego następstwem zbywania rzeczy lub praw majątkowych, a więc przenoszenia własności takich rzeczy lub praw majątkowych, wskazuje art. 14 ustawy. Stanowi on, że przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, a jeżeli cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, to przychód ten określa organ podatkowy w wysokości ich wartości rynkowej. W tym miejscu wskazać należy, iż pojęcie „zbycie” nie oznacza tylko umowy sprzedaży w rozumieniu Kodeksu cywilnego, w której z jednej strony następuje wydanie rzeczy, a z drugiej zapłata ceny, tj. określonej kwoty pieniężnej. Cena nie zawsze musi być wyrażona w pieniądzu. Może również przybrać postać zwolnienia danego podmiotu (dłużnika) z ciążących na nim zobowiązań wobec innego podmiotu. W opisanym zdarzeniu przyszłym podjęcie uchwały przez Zgromadzenie Wspólników o wypłacie jednemu z udziałowców zysku (dywidendy) w formie niepieniężnej, tzn. w postaci prawa własności nieruchomości, skutkuje powstaniem zobowiązania Spółki do zaspokojenia roszczeń tego udziałowca o wypłatę dywidendy. Wykonanie zobowiązania w formie przeniesienia przez Spółkę, znajdującego się w Jej aktywach, prawa własności do nieruchomości prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania Spółki. W ten sposób Spółka jako dłużnik zwolni się z długu, a ww. prawo własności nieruchomości będzie przysługiwało udziałowcowi. Prowadzi to do powstania po stronie Spółki przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przeniesienie prawa własności w drodze wypłaty dywidendy w postaci niepieniężnej należy bowiem traktować na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na równi ze zbyciem tego prawa. Należy zauważyć, że z punktu widzenia konsekwencji podatkowych sytuacja jest taka sama, jak ta, w której podatnik dokonuje odpłatnego zbycia nieruchomości, tym samym osiąga przychód do opodatkowania. Uznanie, że przeniesienie w drodze wypłaty dywidendy prawa własności nieruchomości należy traktować na równi z wypłatą dywidendy w gotówce spowodowałoby nierówne traktowanie podatników. Podatnik, który najpierw dokonuje sprzedaży nieruchomości, a następnie reguluje swoje zobowiązania z tytułu dywidendy w formie pieniężnej byłby opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych, natomiast podatnik, który bezpośrednio w ww. drodze przeniósł własność nieruchomości, nie osiągnąłby żadnego przychodu. Biorąc powyższe pod uwagę, należy uznać, że wypłata dywidendy w formie niepieniężnej w drodze przeniesienia na udziałowca Spółki prawa własności nieruchomości, stanowiącej składnik aktywów Spółki, spowoduje po stronie Spółki wypłacającej dywidendę powstanie przychodu z odpłatnego zbycia tego prawa rozpoznanego na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy jest jego wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tego prawa, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Reasumując, w Spółce powstanie przychód podatkowy z tytułu odpłatnego zbycia prawa własności nieruchomości w wysokości wartości rynkowej nieruchomości odpowiadającej wartości dywidendy przeznaczonej do wypłaty. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.