ILPP1/443-146/11-4/BD

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 18 stycznia 2011 r. (data wpływu: 27 stycznia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 kwietnia 2011 r. (data wpływu: 20 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku –jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 27 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 20 kwietnia 2011 r. o informację doprecyzowującą opisane zdarzenie przyszłe. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Spółka nabyła w roku 2006 od innej likwidowanej spółki prawo wieczystego użytkowania gruntów wraz z położoną na nich nieruchomością (jeden budynek podzielony na dwie hale magazynowo – produkcyjne). Zakup był objęty VAT, który Spółka odliczyła. W latach 2006 – 2008, budynek był modernizowany, między innymi dobudowano w jego wnętrzu część biurową. Od zakupów inwestycyjnych (związanych z modernizacją budynku) odliczano VAT. Łączna wartość nakładów inwestycyjnych to kwota około 2.000.000 zł (ponad 30% wartości budynku), o którą w całości zwiększono wartość budynku jako środka trwałego. Od roku 2007, część hal i powierzchni biurowej dzierżawiono innej firmie. W roku 2011 Spółka planuje sprzedać przedmiotową nieruchomość. Grunty, na których położone są hale są zakwalifikowane do gruntów o charakterze usługowo – przemysłowym. Cała sprzedaż Spółki jest opodatkowana VAT. Ponadto, w piśmie uzupełniającym z dnia 20 kwietnia 2011 r. Wnioskodawca oświadczył, iż część nieruchomości, która nie była wynajmowana, w stanie ulepszonym była wykorzystywana do dnia dzisiejszego do czynności opodatkowanych. Spółka zamierza sprzedać przedmiotową nieruchomość w roku 2011, czyli przed upływem 5 lat od zakończenia modernizacji. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy w przypadku wyboru opodatkowania dostawy nieruchomości, zgodnie z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług, Spółka będzie musiała dokonać korekty podatku naliczonego związanego z nabyciem i modernizacją przedmiotowej nieruchomości, o której mowa w art. 91 ust. 2 oraz ust. 7 i ust. 7a cyt. ustawy? Zdaniem Wnioskodawcy, wybór opodatkowania dostawy nieruchomości zgodnie z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ww. ustawy, nie spowoduje w Spółce konieczności korekty podatku naliczonego związanego z nabyciem i modernizacją przedmiotowej nieruchomości, o której mowa w art. 91 ust. 2 oraz ust. 7 i ust. 7a cytowanej ustawy. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. nadanym ustawą z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652), kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika: z tytułu nabycia towarów i usług, potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego, od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu    - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4. Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, lecz do czynności, które nie są obciążone podatkiem od towarów i usług. Tut. Organ podkreśla jednak, że ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Nadmienia się, że w art. 88 ust. 3a ustawy wskazano, iż nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne m. in. w przypadku, gdy: sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi: wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących, w których kwota podatku wykazana na oryginale faktury lub faktury korygującej jest różna od kwoty wykazanej na kopii; transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik obowiązany jest do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy o podatku od towarów usług, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10. Proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Kwota podatku naliczonego do odliczenia ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna. Zgodnie bowiem z art. 91 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., nadanym ustawą z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332), po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego. W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Zgodnie z art. 91 ust. 2a ustawy, obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio. Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy). Należy podkreślić, iż ustawodawca ustalił również zasady postępowania w sytuacji, gdy w okresie korekty nastąpi sprzedaż towaru. Zgodnie z art. 91 ust. 4 – 6 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty. W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy. W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną: opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi związane jest z czynnościami opodatkowanymi; zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu. W tym miejscu należy przytoczyć przepis art. 91 ust. 7 ustawy, zgodnie z którym przepisy art. 91 ust. 1 – 6 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi. Ponadto, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty – art. 91 ust. 7a ustawy. Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka nabyła w roku 2006 od innej likwidowanej spółki prawo wieczystego użytkowania gruntów wraz z położoną na nich nieruchomością (jeden budynek podzielony na dwie hale magazynowo – produkcyjne). Zakup był objęty VAT, który Spółka odliczyła. W latach 2006 – 2008, budynek był modernizowany, między innymi dobudowano w jego wnętrzu część biurową. Od zakupów inwestycyjnych (związanych z modernizacją budynku) odliczano VAT. Łączna wartość nakładów inwestycyjnych to kwota około 2.000.000 zł (ponad 30% wartości budynku), o którą w całości zwiększono wartość budynku jako środka trwałego. Od roku 2007, część hal i powierzchni biurowej dzierżawiono innej firmie. Natomiast część nieruchomości, która nie była wynajmowana, w stanie ulepszonym była wykorzystywana do czynności opodatkowanych. W roku 2011 Spółka planuje sprzedać przedmiotową nieruchomość. Grunty, na których położone są hale są zakwalifikowane do gruntów o charakterze usługowo – przemysłowym. Cała sprzedaż Spółki jest opodatkowana VAT. W interpretacji indywidualnej z dnia 27 kwietnia 2011 r. nr ILPP1/443-146/11-3/BD stwierdzono, że: „dostawa części budynku, która była oddana w najem (w roku 2007) innemu podmiotowi będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jednocześnie zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 cyt. wyżej rozporządzenia w związku z art. 29 ust. 5 ustawy, dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu, w części odnoszącej się do budynku, która była oddana w najem, również będzie korzystała ze zwolnienia od tego podatku. Natomiast w odniesieniu do części nieruchomości, która nie była wynajmowana, warunek wynikający z definicji pierwszego zasiedlenia (art. 2 pkt 14 ustawy) zostanie wypełniony dopiero w momencie planowanej dostawy, zatem sprzedaż tej części nieruchomości, nie będzie korzystała ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Spółka ponosząc nakłady na ulepszenie korzystała z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zatem w rozpatrywanej sprawie nie będzie możliwe zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. W takiej sytuacji z tytułu sprzedaży tej części nieruchomości, zastosowanie znajdzie stawka podstawowa, tj. 23%. Spółka, w odniesieniu do części nieruchomości, która będzie objęta zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, może zrezygnować z tego zwolnienia i wybrać opodatkowanie dostawy nieruchomości, stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy, pod warunkiem, że zostaną spełnione przesłanki wskazane w tym przepisie”. W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych, opisu zdarzenia przyszłego oraz powyższych ustaleń należy stwierdzić, że w przypadku zastosowania przez Spółkę rezygnacji ze zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 10 ustawy, w odniesieniu do dostawy części nieruchomości, która mogła być objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz wobec konieczności opodatkowania części nieruchomości nie oddanej w najem - Spółka nie będzie zobowiązana do dokonania korekty podatku naliczonego związanego z nabyciem i modernizacją przedmiotowej nieruchomości na podstawie art. 91 ustawy. Stanowisko Wnioskodawcy w niniejszej interpretacji uznaje się za prawidłowe, jednakże częściowo w oparciu o inne uzasadnienie. W niniejszej interpretacji odpowiedziano na wniosek w części dotyczącej korekty podatku. W kwestii dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości oraz możliwości zastosowania rezygnacji ze zwolnienia od podatku – w dniu 27 kwietnia 2011 r. wydana została interpretacja nr ILPP1/443-146/11-3/BD. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.