ILPP1/443-1545/11-4/MK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 5 grudnia 2011 r. (data wpływu 14 grudnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 marca 2012 r. (data wpływu 13 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy udziału w nieruchomościach – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 14 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy udziału w nieruchomościach. Dnia 13 marca 2012 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca zwraca się z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku od towarów usług w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług czynności polegających na sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego niezabudowanej działki gruntu oraz przeniesienia udziału w prawie własności nieruchomości zabudowanej innym budynkiem niemieszkalnym o powierzchni użytkowej 19 m2 oraz budynkiem biurowym o powierzchni 41 m2. Wnioskodawca jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej udzielił Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka) pożyczek. Wobec braku środków na spłatę otrzymanych pożyczek Spółka zaproponowała przeniesienie udziału w prawie użytkowania wieczystego działki niezabudowanej oraz udziału w prawie własności nieruchomości zabudowanej budynkami opisanymi wyżej, w celu zwolnienia się z długu. Przeniesienie praw nastąpiło w grudniu 2010 r. Nabycie przez Wnioskodawcę ww. nieruchomości nastąpiło do majątku osobistego, gdyż działalności gospodarczej jako osoba fizyczna nie prowadzi. W celu odzyskania środków pieniężnych pożyczonych Spółce Wnioskodawca zamierza nabyte nieruchomości sprzedać. Dnia 13 marca 2012 r. Zainteresowany uzupełnił opis zdarzenia przyszłego wskazując, iż: na gruncie niezabudowanym nie prowadził działalności rolniczej, nie dokonywał ani nie dokonuje sprzedaży produktów rolnych pochodzących z przedmiotowej nieruchomości, Wnioskodawca nie jest rolnikiem ryczałtowym, grunt niezabudowany, opisany we wniosku, nie był i niej jest przedmiotem umów najmu, dzierżawy ani użyczenia, Zainteresowany dotychczas nie zbywał innych nieruchomości, nie ma też w planach takich czynności, Wnioskodawca nie zamierza dokonywać żadnych nakładów na ww. nieruchomość, grunt niezabudowany nr (…), w oparciu o wyrys miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta Kąty Wrocławskie (uchwała nr (...) Rady Miejskiej w (…) z dnia 16 grudnia 1996 r.), przeznaczona jest na teren do stopniowej rekultywacji w części 76,39% (0,4717 ha), pozostały teren przeznaczony na bazy, składy, magazyny 23,61% (0,1458 ha), decyzji o warunkach zabudowy do działki niezabudowanej nie wydawano, Wnioskodawca wcześniej nie dokonywał dostawy gruntów, ani rolnych ani budowlanych, dostawa obu budynków nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia. Wnioskodawca nie dokonywał też żadnych nakładów na ich ulepszenie po nabyciu, obydwa budynki zostały wybudowane pod koniec lat siedemdziesiątych XX wieku i były używane przez poprzednich właścicieli. Tym samym między pierwszym zasiedleniem a dostawą budynków upłynie okres dłuższy niż dwa lata, przy nabyciu obu budynków nie przysługiwało Wnioskodawcy odliczenie podatku naliczonego, Zainteresowany nie ponosił żadnych nakładów na ulepszenie budynków. Tym samym nie wystąpiła i nie wystąpi w ogóle możliwość odliczenia podatku naliczonego. Ponadto, nie będąc podatnikiem podatku VAT nie przysługiwało by Wnioskodawcy odliczenie podatku naliczonego nawet, gdyby jakiekolwiek nakłady poniósł lub zamierzał ponosić, budynki nie były przedmiotem umów najmu, dzierżawy, użyczenia, ani innych umów o podobnym charakterze. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy sprzedaż udziałów w opisanych wyżej nieruchomościach, której celem jest odzyskanie środków pieniężnych pożyczonych Spółce, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów usług, gdyż w przypadku dokonania sprzedaży nie będzie występował jako podatnik VAT. Nabycie nieruchomości miało na celu uzyskanie aktywów dających możliwość odzyskania udzielonych pożyczek. W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie zaś z ust. 2 tegoż artykułu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W przedmiotowej sprawie warunki do uznania Wnioskodawcy za podatnika nie zostały spełnione, gdyż jedynym celem nabycia nieruchomości było zabezpieczenie możliwości odzyskania udzielonych pożyczek, a przyszła sprzedaż ma na celu wyłącznie odzyskanie środków pieniężnych. Nieruchomości nie są i nie były wykorzystywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych, czynność zostanie wykonana jednorazowo a zamiarem Wnioskodawcy nie jest wykonywanie takich dostaw w sposób częstotliwy. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Należy zauważyć, iż dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (tj. towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy) na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak również w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, tak jak ma to miejsce w przypadku dokonywania sprzedaży gruntu przez właściciela. Jak stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego Kodeksu są tylko przedmioty materialne. Wyjaśnić jednocześnie należy, iż przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne. Wśród dóbr materialnych wyróżniamy m. in. rzeczy (Bednarek Małgorzata, „Mienie”, „Komentarz do art. 44-55 3 Kodeksu cywilnego”, Zakamycze 1997, komentarz do art. 45 k.c.). Rzeczy dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome (Piasecki Kazimierz, „Kodeks cywilny, Księga pierwsza. Część ogólna. Komentarz”, Zakamycze 2003, komentarz do art. 45 k.c.). Natomiast w myśl art. 46 § 1 ww. Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Ponadto, prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy Kodeks cywilny. Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się - jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji - przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności. Jak stanowi art. 196 § 1 ww. Kodeksu, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu (§ 2 ww. przepisu). W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, jako wyłącznego prawa współwłaściciela, zasadą jest, że każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 k.c.). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział. Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa. Zatem, w zakresie pojęcia towarów np. gruntów zabudowanych, mieści się współwłasność, jako prawo do rzeczy wspólnej. Wobec powyższego, towarem jest także udział w gruncie zabudowanym (w prawie własności nieruchomości lub w prawie użytkowania wieczystego). Jest to zgodne z normami unijnymi, według których państwa członkowskie mogą uznać za towary udziały lub inne prawa o charakterze udziałowym, które dają ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności, czy też posiadania nieruchomości - art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 str. 1 ze zm.). Jak już wskazano powyżej, istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Czynność ta daje otrzymującemu towar prawo dysponowania rzeczą jak właściciel. Przepis nie wspomina stricte o przeniesieniu prawa własności. W związku z powyższym, sprzedaż udziału w prawie własności budynków oraz w prawie użytkowania wieczystego gruntu należy traktować, jako dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, która mieści się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Niemniej aby dostawa towaru podlegała opodatkowaniu powinna być wykonana przez podatnika podatku od towarów i usług. Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza – na mocy ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, podatnikiem staje się również ten, kto wykonał czynność, podlegającą opodatkowaniu, jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Chociaż ustawa nie definiuje pojęcia „częstotliwości”, przez zamiar wykonywania danej czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonych czynności, składających się na istotę prowadzenia działalności. O kwestii częstotliwości nie decyduje czasookres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć lat), ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności. Dlatego też, w każdym przypadku należy indywidualnie rozstrzygnąć, czy intencją podmiotu wykonującego określoną czynność, z którą łączą się skutki podatkowoprawne, było dokonywanie tej czynności wielokrotnie i w okolicznościach noszących znamiona działalności gospodarczej. W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. W oparciu o przedstawiony stan prawny stwierdzić należy, że jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży ze swojego majątku prywatnego nieruchomości gruntowej lub zabudowanej, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie, w okolicznościach wskazujących, iż działanie to nie jest czynione z zamiarem jego powtarzania (kontynuowania) i nie zmierza do nadania mu stałego charakteru, transakcja taka nie może być uznana za działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Aby zatem dostawę towarów (nawet jednorazową) uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takich czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary, czy usługi zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonywania tej czynności. Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jako osoba fizyczna nieprowadzącą działalności gospodarczej udzielił Spółce pożyczki. Wobec braku środków na spłatę otrzymanych pożyczek Spółka zaproponowała przeniesienie udziału w prawie użytkowania wieczystego działki niezabudowanej oraz udziału w prawie własności nieruchomości zabudowanej budynkiem niemieszkalnym o powierzchni 19 m 2 oraz budynkiem biurowym o powierzchni 41 m 2. Przeniesienie praw nastąpiło w grudniu 2010 r. Nabycie przez Wnioskodawcę ww. nieruchomości nastąpiło do majątku osobistego, gdyż działalności gospodarczej jako osoba fizyczna Zainteresowany nie prowadzi. Na gruncie niezabudowanym nie prowadził działalności rolniczej. Wnioskodawca nie dokonywał ani nie dokonuje sprzedaży produktów rolnych pochodzących z przedmiotowej nieruchomości. Wnioskodawca nie jest rolnikiem ryczałtowym i nie zbywał innych nieruchomości oraz nie ma w planach takich czynności. Wnioskodawca także wcześniej nie dokonywał dostawy gruntów ani rolnych ani budowlanych. Zainteresowany nie zamierza dokonywać żadnych nakładów na nieruchomości. Grunt ten zgodnie z wyrysem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego przeznaczony jest na tereny rekultywacji oraz pod bazy, składy i magazyny. Opisany grunt nie jest przedmiotem umów najmu, dzierżawy ani użyczenia i nie były względem niego wydawane administracyjne decyzje o warunkach zabudowy. W zakresie nieruchomości zabudowanej Wnioskodawca wskazał, iż dostawa budynków nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia. Zainteresowany nie ponosił na nią nakładów i nie były one przedmiotem najmu, dzierżawy lub użyczenia ani też innych umów o podobnym charakterze. Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe wskazać należy, iż w przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując dostawy udziału w prawie użytkowania wieczystego niezabudowanej działki oraz przeniesienia udziału w prawie własności nieruchomości zabudowanej Wnioskodawca wystąpi w charakterze podatnika. Zainteresowany – jak sam wskazał – nie wykorzystywał nieruchomości w działalności gospodarczej lub w działalności rolniczej. Wcześniej nie zbywał żadnych działek o charakterze rolnym i nie ma takich planów na przyszłość. Na nieruchomość tą nie ponosił żadnych nakładów, i nie udostępniał jej osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych. Przedmiotowa transakcja ma okazjonalny charakter, z wniosku wynika bowiem, że Wnioskodawca nie ma zamiaru dokonywać dalszych dostaw tego rodzaju. Zatem Zainteresowany sprzedając nieruchomości (lub swój udział w nieruchomości niezabudowanej oraz zabudowanej) korzysta z przysługującego mu prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu pozbawia Wnioskodawcę cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a dostawę udziału w prawie użytkowania wieczystego działek oraz prawie własności budynków i budowli, cech czynności opodatkowanej, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Reasumując, sprzedaż przez Wnioskodawcę udziału w prawie użytkowania wieczystego działki niezabudowanej oraz udziału w nieruchomości zabudowanej budynkiem niemieszkalnym i budynkiem biurowym, nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku bowiem z tą dostawą Wnioskodawca nie wystąpi w roli podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy i nie będzie prowadził działalności gospodarczej stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.