ILPP1/443-478/10-4/MK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 22 kwietnia 2010 r. (data wpływu 28 kwietnia 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 czerwca 2010 r. (data wpływu 21 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie udokumentowania premii pieniężnych – jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 28 kwietnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie udokumentowania premii pieniężnych. Dnia 21 czerwca 2010 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie przedstawionego stanu faktycznego. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. Spółka ma podpisaną umowę handlową z x, na podstawie której otrzymuje premie pieniężne za terminowe zapłaty. Premie za terminowe zapłaty to: miesięczny Bonus, kwartalny Bonus, roczny Bonus. Za terminową zapłatę, dla potrzeb powstania prawa do premii pieniężnych, strony zgodnie uznają zapłatę najpóźniej ostatniego dnia danego miesiąca wszystkich należności wynikających z zakupu wszystkich wyrobów od Sprzedawcy, które stały się wymagalne w danym miesiącu. Ad. 1. MIESIĘCZNY BONUS Wnioskodawca uzyska prawo do tej premii, jeżeli: wszystkie należności z tytułu ceny wszystkich wyrobów zakupionych od Sprzedawcy, których termin płatności upływa w tym miesiącu zostaną zapłacone najpóźniej ostatniego dnia tego miesiąca, oraz na koniec ostatniego dnia tego miesiąca nie będzie jakichkolwiek opóźnień Kupującego w zapłacie jakichkolwiek zobowiązań pieniężnych wobec x. Wysokość premii pieniężnej MIESIĘCZNY BONUS za dany miesiąc będzie wynosić: 4% wartości netto wyrobów x i x zakupionych od x w tym miesiącu jeżeli Wnioskodawca zakupi te wyroby co najmniej o wartości wyznaczonej na ten miesiąc przez Sprzedawcę w planie zakupów oraz 6% wartości netto wyrobów x zakupionych od x w tym miesiącu, jeżeli Zainteresowany zakupi te wyroby co najmniej o wartości wyznaczonej na ten miesiąc w planie zakupów, przy systematyczności tych zakupów polegającej na dokonaniu zakupów odpowiednio: na koniec pierwszej dekady miesiąca: nie mniej niż 33% wartości wyznaczonej na ten miesiąc w planie zakupów, na koniec drugiej dekady miesiąca: narastająco łącznie nie mniej niż 66% wartości wyznaczonej na ten miesiąc w planie zakupów na koniec trzeciej dekady miesiąca: narastająco nie mniej niż 100% wartości wyznaczonej na ten miesiąc w planie zakupów albo 4% wartości netto wyrobów x zakupionych od Sprzedawcy w tym miesiącu jeżeli Wnioskodawca zakupi wyroby o wartości wyznaczonej na ten miesiąc przez x w planie zakupów, lecz bez jednoczesnej systematyczności tych zakupów opisanej wyżej oraz 6% wartości netto wyrobów x zakupionych od x - jeżeli Zainteresowany zakupi wyroby o wartości wyznaczonej na ten miesiąc w planie zakupów. Ad. 2. KWARTALNY BONUS Wnioskodawca prawo do tej premii uzyska za dany kwartał, jeżeli wszystkie należności z tytułu ceny wszystkich wyrobów zakupionych w x, których termin płatności upływa w danym miesiącu tego kwartału zostaną zapłacone najpóźniej ostatniego dnia tego miesiąca oraz na koniec ostatniego dnia każdego miesiąca tego kwartału nie będzie jakichkolwiek opóźnień kupującego w zapłacie jakichkolwiek zobowiązań pieniężnych wobec Sprzedawcy. Wysokość premii KWARTALNY BONUS za dany kwartał wynosi: 4,5% wyrobów x, 2,5% wyrobów x, 2,5% wyrobów x, i również jak przy premii MIESIĘCZY BONUS wyznaczone są plany zakupów. Ad. 3. ROCZNY BONUS Kupujący uzyska prawo do premii, jeżeli wszystkie należności z tytułu ceny wszystkich wyrobów zakupionych w x zostaną zapłacone najpóźniej ostatniego dnia tego miesiąca oraz na koniec ostatniego dnia każdego miesiąca tego roku nie będzie jakichkolwiek opóźnień w zapłacie jakichkolwiek zobowiązań, wobec x. Wysokość premii ROCZNY BONUS wynosi: 1,5% dla wyrobów x i x, 1% dla wyrobów dla wyrobów x albo 1,5%, jeżeli Zainteresowany zakupi wyroby co najmniej 110% wartości wyznaczonej w planie zakupów, 1% wyrobów x lub 1,5% jeżeli Zainteresowany zakupi wyroby co najmniej 110% wartości wyznaczonej w planie. Ponadto Wnioskodawca jest zobowiązany sprzedawać wyroby x odbiorcom, którzy prowadzą działalność gospodarczą w zakresie handlu tego typu towarami na terenie województw x a także y oraz jest zobowiązany reklamować i promować wyroby x w szczególności prowadzić sprzedaż promocyjną wyrobów, wyłącznie w sposób uzgodniony z x. Dnia 21 czerwca 2010 r. Zainteresowany uzupełnił wniosek o doprecyzowanie stanu faktycznego wskazując, iż otrzymywanych premii pieniężnych-bonusów, nie można powiązać z konkretnymi pojedynczymi dostawami towarów, ponieważ każda dostawa – faktura dotyczy zbiorczego zakupu w ramach wszystkich objętych umową handlową grup asortymentów, gdzie dla każdej grupy asortymentowej obowiązuje inna wysokość premii–bonusu. Premie-bonusy można powiązać z jedną grupą asortymentową objętą umową handlową w ścisłym powiązaniu ze zbiorczo naliczaną wielkością zakupów w ramach tej grupy asortymentowej w poszczególnych okresach, za które umowa handlowa przewiduje premie– bonusy, czyli miesiąca, kwartału i roku. Tak więc rożne dostawy – faktury obejmują cały dostarczany asortyment i dopiero na koniec okresu, którego dotyczy premia–bonus, analitycznie „wyciąga” się wartość zakupów w ramach poszczególnych grup asortymentowych, od której naliczana jest procentowo premia-bonus. Uściślając umowa handlowa dotyczy 4 grup asortymentowych i 3 rodzajów premii–bonusów: miesięczny, kwartalny i roczny. Jedynymi warunkami, które należy spełnić żeby mieć prawo do wypłaty premii–bonusu miesięcznego, kwartalnego i rocznego są: zapłata wszystkich należności z tytułu dostawy towarów, których termin płatności upływa w danym okresie „premiowym-bonusowym”, najpóźniej w ostatnim dniu tego okresu, w ostatnim dniu okresu „premiowym – bonusowym” kupujący nie będzie miał żadnych innych wymagalnych zobowiązań wobec dostawcy, kupujący zakupi od sprzedawcy towary w ramach poszczególnych grup asortymentowych, co najmniej o wartości wyznaczonej przez sprzedawcę na dany okres „premiowo–bonusowy”, przy czym prawo do wypłaty premii-bonusu, dotyczy realizacji tego warunku dla każdej grupy asortymentowej osobno i nie wiąże wypłat premii – bonusu pomiędzy tymi grupami. To są jedyne konieczne warunki, których spełnienie daje prawo do wypłaty premii–bonusu. Ponadto umowa różnicuje wysokość premii–bonusu dla dwóch z czterech grup asortymentowych w przypadku okresu miesięcznego i kwartalnego, w zależności od systematycznych zakupów w odniesieniu do poszczególnych dekad danego okresu, jednak zawsze jest to wartość dodatnia. W przypadku wysokości premii–bonusu rocznego zależy ona od zrealizowania wartości zakupów w wysokości co najmniej wyznaczonej przez sprzedawcę co daje 1% premii–bonusu lub przekroczenia wartości zakupów wyznaczonych przez sprzedawcę o minimum 10% co daje 1,5% premii–bonusu, w odniesieniu do wszystkich grup asortymentowych. Ponadto, w zamian za premie–bonusy pieniężne nie ma konieczności świadczenia innych usług, w tym usług o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym i Wnioskodawca nie jest zobowiązany do posiadania pełnego asortymentu towarów kontrahenta. Wnioskodawca wskazał także, iż otrzymanie premii–bonusów pieniężnych nie jest uzależnione od takich warunków jak eksponowanie towarów, posiadanie pełnego asortymentu towarów, reklama towarów itp. Zainteresowany wyjaśnił także, iż jeżeli nie kupi żadnego towaru od dostawcy nie otrzyma premii, jeżeli zakupi towar w ilości wyznaczonej w planie zakupów i zapłaci w terminie otrzyma premie pieniężną. Wykonanie innych usług nie warunkuje wypłaty premii–bonusu. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy za otrzymane premie pieniężne Wnioskodawca powinnien wystawić fakturę VAT czy notę księgową? Zdaniem Wnioskodawcy, premia pieniężna za terminowe regulowanie zobowiązań powinna być dokumentowana notą księgową, gdyż nie jest świadczeniem usług i nie powinna być opodatkowana. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), nazywanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). W myśl postanowień art. 8 ust. 1 cytowanej ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Uwzględniając powyższe, każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu określonego zachowania mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powołanej ustawy. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2 -22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b. Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (…). Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m. in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie, bądź też związane są ze świadczeniem dodatkowych usług na rzecz sprzedawcy itp. W sytuacji, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą (dostawami) i nie wiąże się z wykonywaniem na rzecz sprzedawcy dodatkowych czynności (zobowiązanie do prowadzenia akcji o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym etc.), to nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy. Rabat rozumieć należy, jako zniżkę od ustalonej ceny określonego towaru lub usługi, wyrażoną procentowo lub kwotowo. Rozróżnia się rabaty na przyznane przed ustaleniem ceny oraz udzielane po jej ustaleniu. Rabat udzielony w momencie wystawienia faktury (rabat transakcyjny), nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota należna od nabywcy już go uwzględnia – dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawionej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży. Rabat udzielony po sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wymaga wystawienia faktury korygującej, zgodnie z uregulowaniami zawartymi, w obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r., rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), zwanym dalej rozporządzeniem. Zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą. W świetle § 13 ust. 2 rozporządzenia, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej: numer kolejny oraz datę jej wystawienia; dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca: określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4, nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem, kwotę i rodzaj udzielonego rabatu, kwotę zmniejszenia podatku należnego. Ponadto należy nadmienić, iż zgodnie z § 13 ust. 5 rozporządzenia, faktury korygujące powinny zawierać wyraz „KOREKTA” albo wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA”. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca podpisał umowę handlową z x, na podstawie której otrzymuje premie pieniężne za terminowe zapłaty. Premie te mają postać miesięcznych, kwartalnych oraz rocznych bonusów. Strony zawartej umowy określiły zasady przyznawania premii pieniężnej. Kluczowym warunkiem jest tu terminowa zapłata za nabyte towary oraz zamówienie odpowiedniej ilości towarów kontrahenta. Po spełnieniu tej przesłanki Wnioskodawca otrzymuje premię pieniężne w wysokości określonego procentu zamówionego towaru, najpierw miesięczny, następnie kwartalny a w końcu roczny. Zainteresowany wyjaśnił, iż nie jest możliwe powiązanie premii z konkretnymi, pojedynczymi dostawami towarów lecz można premie pieniężne przypisać do konkretnej grupy asortymentu objętego umową handlową w ścisłym powiązaniu ze zbiorczo naliczoną wielkością zakupów w ramach tej grupy asortymentowej w poszczególnych okresach. Z dostarczonych faktur – za ustalony okres – „wyciąga się” wielkość zakupów w ramach poszczególnych grup asortymentowych, od której naliczana jest procentowo premia–bonus. Umowa handlowa dotyczy zatem 4 grup asortymentowych i 3 rodzajów premii–bonusów. Jak wyjaśnił Zainteresowany w zamian za premie–bonusy pieniężne nie ma konieczności świadczenia innych usług, w tym usług o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym lub zobowiązania się do posiadania pełnego asortymentu towarów kontrahenta. Nie ma także konieczności eksponowania towarów. Ponadto premia pieniężna nie zostanie przyznana w sytuacji gdy Wnioskodawca nie kupi żadnego towaru od dostawcy. Z powyższego wynika, iż Wnioskodawca otrzymując premie pieniężne, nie jest w żaden sposób zobowiązany przez kontrahenta do wykonywania na jego rzecz jakichkolwiek innych czynności mających na celu intensyfikację sprzedaży, czy promocję towarów. Tym samym, otrzymywanie premii pieniężnej przez Zainteresowanego nie jest w żaden sposób związane z uzyskaniem przez kontrahenta świadczenia wzajemnego, gdyż za takie świadczenie nie można uznać składania przez Wnioskodawcę zamówień czy też dokonywania zakupów i terminowego regulowania należności. W takim kształcie sprawy, premie nie stanowią zapłaty za świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatki od towarów i usług. Zatem, z przedmiotowego wniosku wynika, że kontrahent wypłaca premie z tytułu osiągnięcia przez Wnioskodawcę określonego obrotu (poziomu zakupów) i od tej wielkości jest ona uzależniona. Odnosząc się do powyższego, należy stwierdzić, że premie pieniężne wypłacane na rzecz Wnioskodawcy można przyporządkować do konkretnych dostaw, bowiem obrót uprawniający do uzyskania gratyfikacji pieniężnych ustalony jest na podstawie wielkości faktycznie zrealizowanych zakupów dokonanych w konkretnie określonym przedziale czasowym (rok, miesiąc, kwartał). Wypłata premii następuje po osiągnięciu określonego w umowie poziomu obrotu i odnosi się do całości zakupów zrealizowanych przez Wnioskodawcę np. w rocznym okresie rozliczeniowym. Aby więc ustalić wysokość premii należnej nabywcom towarów, zsumowane muszą być poszczególne faktury dokumentujące konkretne dostawy, na podstawie których dokonywane jest obliczenie premii stanowiącej w efekcie obniżenie wartości tychże poszczególnych dostaw w całym okresie rozliczeniowym objętym gratyfikacją w postaci przyznanej premii. Reasumując, w świetle powyższych przepisów prawa, Wnioskodawca nie ma obowiązku wystawiać faktur VAT oraz not księgowych za otrzymane premie pieniężne. Powyższe wynika z faktu, iż uzyskanie premii pieniężnej (premii–bonusów) w opisanej sprawie nie jest świadczeniem usług na rzecz kontrahenta, a zatem po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu, a więc i obowiązek udokumentowania jej fakturą VAT. W kwestii udokumentowania otrzymanych premii pieniężnych notą księgową wskazać należy, iż w sytuacji gdy kontrahent wypłaca Wnioskodawcy premie z tytułu realizowania określonego poziomu obrotów wówczas wynagrodzenie takie stanowi rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami – zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy – zmniejszający podstawę opodatkowania. Zatem, to kontrahent – a nie Wnioskodawca – udzielając po wystawieniu faktury VAT rabatu, powinien – według § 13 ust. 1 cyt. rozporządzenia – wystawić fakturę korygującą, uwzględniającą wymogi wynikające z § 13 ust. 2 rozporządzenia, nie dokonuje bowiem odrębnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT lecz zmniejszenia podstawy opodatkowania wynikającej z dostawy towarów. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.