ILPP1/443-651/12-4/HW

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 9 lipca 2012 r. (data wpływu 16 lipca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 października 2012 r. (data wpływu 16 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości: w zakresie opodatkowania sprzedaży budynku magazynowego, garażu z wiatą magazynową, placu utwardzonego i ogrodzenia wraz z gruntem – jest prawidłowe, w zakresie opodatkowania sprzedaży budynku socjalno – biurowego wraz z gruntem – jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 16 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 11 października 2012 r. o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. Wnioskodawca w roku 1997 nabył jako osoba prowadząca działalność gospodarczą na cele tejże działalności nieruchomość zabudowaną. Niedokończone przez poprzedniego właściciela budynki zostały opodatkowane podatkiem VAT, a Zainteresowany dokonał odliczenia podatku naliczonego. Budynki nie były ujawnione w księgach wieczystych. W skład nieruchomości weszły: budynek socjalno – biurowy (cena zakupu 61.7475 zł, dodatkowo Wnioskodawca poniósł nakłady na wykończenie budynku 60.929,18 zł). Wnioskodawca wybudował dodatkowo budynek magazynowy, garaż z wiatą magazynową, plac utwardzony i ogrodzenie, oddane do użytkowania przez Wnioskodawcę w roku 1999. Od zakupu materiałów i wykonanych usług Zainteresowany odliczył podatek od towarów i usług. Nieruchomości zostały ujawnione w księgach wieczystych. W maju 2012 r. Wnioskodawca sprzedał ww. nieruchomość wraz z gruntem nowym właścicielom. Transakcja ta została udokumentowana aktem notarialnym i fakturą VAT, w której do kwoty netto Zainteresowany doliczył podatek od towarów i usług, stosując stawkę 23%. Po kilku tygodniach nabywcy zwrócili się do Wnioskodawcy z zapytaniem czy prawidłowo zastosował stawkę w wysokości 23% i czy sprzedaż taka nie powinna korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o podatku od towarów i usług. W uzupełnieniu do wniosku z dnia 11 października 2012 r. Zainteresowany poinformował, iż: Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, przedmiotem działalności gospodarczej Zainteresowanego jest w chwili obecnej wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi (PKD 6820Z); do marca 2011 r. przeważającym przedmiotem działalności był transport drogowy (PKD 4941Z), w całym okresie działalności do chwili sprzedaży budynki stanowiły miejsce prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy. W trakcie jej trwania Zainteresowany wynajmował odpłatnie część pomieszczeń (jeden pokój) na siedzibę firmy AX, w okresie od roku 2003 do roku 2006. Wynajem odbywał się na podstawie umowy najmu. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy sprzedaż przedmiotowej nieruchomości podlega opodatkowaniu, jeśli tak to jaką stawką? Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż nieruchomości powinna być opodatkowana stawką w wysokości 23%, ponieważ nie podlega warunkom zwolnienia opisanym w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o podatku od towarów i usług. Wszystkie obiekty zostały bowiem wybudowane przez Zainteresowanego a Wnioskodawca korzystał z możliwości odliczenia podatku przy nabyciu materiałów i usług obcych. Budynek socjalno – biurowy, który Zainteresowany nabył płacąc 22% podatek VAT również dokończył samodzielnie i odliczył kwoty podatku VAT przy zakupie materiałów i usług obcych. Od chwili więc wybudowania i dokończenia budynku socjalno – biurowego wszystkie budynki i budowle nie były przedmiotem czynności opodatkowanych. Dostawa tych budynków i budowli następuje w ramach pierwszego zasiedlenia. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za: prawidłowe – w zakresie opodatkowania sprzedaży budynku magazynowego, garażu z wiatą magazynową, placu utwardzonego i ogrodzenia wraz z gruntem, nieprawidłowe – w zakresie opodatkowania sprzedaży budynku socjalno – biurowego wraz z gruntem. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie; wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione; wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej; wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta; ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego; oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste; zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6. W oparciu o art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Zgodnie zatem z ww. przepisami grunt oraz budynki lub ich części spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju. Podstawowa stawka podatku – w myśl art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Z przepisu art. 146a pkt 1 ustawy wynika, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże w treści ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku oraz zwolnienie od podatku VAT. Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu. Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku (budowli) do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy). Według art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Stosownie do treści powyższego przepisu, najem jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Zatem, oddanie w ramach umowy najmu osobie trzeciej nieruchomości skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie podmiotu dokonującego wynajmu. Z powołanej wyżej definicji pierwszego zasiedlenia wynika, iż oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie należy rozumieć nie tylko sprzedaż, ale także umowy najmu i dzierżawy. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment sprzedaży lub oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy). W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu. Ponadto, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że: w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Jak stanowi przepis art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. W tym miejscu wyjaśnić należy, że zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy ma zastosowanie do dostawy budynków i budowli, nieobjętych zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 ustawy. W sytuacji gdy sprzedaż określonej nieruchomości zabudowanej objęta zostanie zwolnieniem na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, pkt 10a nie ma zastosowania. Jednakże należy podkreślić, że na mocy art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części: są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni; złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części. Ponadto, zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku. Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem działalności gospodarczej Zainteresowanego jest w chwili obecnej wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi; do marca 2011 r. przeważającym przedmiotem działalności był transport drogowy. Zainteresowany nabył na cele działalności gospodarczej nieruchomość zabudowaną. W skład nieruchomości wchodził budynek socjalno – biurowy. Cena zakupu wyniosła 61.475 zł, dodatkowo Wnioskodawca poniósł nakłady na wykończenie budynku w wysokości 60.929,18 zł. Ponadto, Zainteresowany wybudował budynek magazynowy, garaż z wiatą magazynową, plac utwardzony i ogrodzenie oddane do użytkowania przez Wnioskodawcę w roku 1999. Od zakupu materiałów i wykonanych usług Zainteresowany odliczył podatek naliczony. W całym okresie działalności do chwili sprzedaży budynki stanowiły miejsce prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy. W trakcie jej trwania Zainteresowany wynajmował odpłatnie, w okresie od roku 2003 do roku 2006, część pomieszczeń (jeden pokój) na siedzibę firmy AS – Arkadiusz ... Wynajem odbywał się na podstawie umowy najmu. Powołany przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia od podatku od towarów i usług dostawę budynków, budowli lub ich części z wyjątkiem gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. W związku z powyższym, biorąc pod uwagę opisany stan faktyczny oraz powyższe ustalenia należy stwierdzić, iż: dostawa części budynku socjalno – biurowego (jeden pokój) spełnia warunki do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ sprzedaż tej części nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Analizując definicję pierwszego zasiedlenia zawartą w art. 2 pkt 14 ustawy w odniesieniu do tej części budynku należy stwierdzić, że wprawdzie Wnioskodawca po nabyciu nieruchomości poniósł nakłady ulepszające budynek socjalno – biurowy przekraczające 30% jego wartości początkowej, jednakże od roku 2003 do grudnia 2006 r. przedmiotowa część budynku (jeden pokój) została oddana w najem, a ponadto od tego momentu upłynęły 2 lata. Skutkiem powyższego dostawa tej części budynku socjalno – biurowego (jeden pokój) korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W konsekwencji, zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy, dostawa gruntu, na którym jest posadowiony budynek socjalno – biurowy w części odpowiadającej przedmiotowemu lokalowi będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, dostawa pozostałej części budynku socjalno – biurowego nie może korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ z uwagi na treść przepisu art. 2 pkt 14 ustawy, sprzedaż tej części jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Powyższe wynika z faktu, że jak wskazano wyżej Zainteresowany po nabyciu nieruchomości poniósł nakłady przekraczające 30% jego wartości początkowej, co oznacza, że do pierwszego zasiedlenia dojdzie dopiero w momencie niniejszej sprzedaży. Ponadto, przy nabyciu przedmiotowego budynku Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. W związku z powyższym, jego dostawa nie może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Tym samym, sprzedaż przedmiotowego budynku z wyłączeniem części, która była oddana w najem (jeden pokój), winna być opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 23%, zgodnie z treścią art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy. W konsekwencji, zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy, dostawa gruntu, na którym jest posadowiony budynek socjalno – biurowy w części odpowiadającej ww. budynkowi z wyłączeniem części, która była oddana w najem (jeden pokój) winna być opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 23%, dostawa budynku magazynowego, garażu z wiatą magazynową, placu utwardzonego i ogrodzenia nie może korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ z uwagi na treść przepisu art. 2 pkt 14 ustawy, sprzedaż jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Ponadto, w związku z ich budową Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Zatem, dostawa ww. budynków i budowli nie może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Tym samym, ich sprzedaż winna być opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 23%, zgodnie z treścią art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy, Zatem, zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy, dostawa gruntu, na którym są posadowione przedmiotowe budynki i budowle winna być opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 23%. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.