ILPP2/443-1169/13-4/AKr

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z 29 listopada 2013 r. (data wpływu 3 grudnia 2013 r.) uzupełnionym pismem z 14 lutego 2014 r. (data wpływu 19 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki - jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 3 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki. Wniosek uzupełniono 19 lutego 2014 r. o doprecyzowania opisanego zdarzenia przyszłego. We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca powstał w 1974 r. i od samego początku swojej działalności zajmuje się usługami rolniczymi. W 1976 roku Spółdzielnia nabyła nieruchomość (…), w której skład wchodzi działka o powierzchni 10.55.00 ha będąca uprzednio wydzieloną częścią gospodarstwa rolnego poprzedniego właściciela. Nieruchomość ta nie była objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Dla przedmiotowej działki Wydział Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego prowadzi księgę wieczystą (…). Działka była dotychczas użytkowana wyłącznie do celów rolniczych. Tak jest wykorzystywana również obecnie. Uchwała Rady Gminy z dnia 30 stycznia 2004 r. dla powyższej nieruchomości leżącej w (…) został opracowany miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego klasyfikujący ten teren jako tereny zabudowy mieszkaniowej. Działania te podjęte zostały z urzędu, tj. z inicjatywy Gminy. Plan ten przyjęto dla całego obszaru Gminy w rejonie, którego dotyczy niniejsze zapytanie. Z uwagi na pogarszającą się kondycję finansową Spółdzielni zapadła decyzja o podziale przedmiotowej nieruchomości i sprzedaży jej części w celu uzyskania środków finansowych na dalszą działalność. Wójt Gminy postanowieniem z dnia 2 lutego 2009 r. pozytywnie zaopiniował wstępny projekt podziału tejże nieruchomości. Wydzielone działki są nieuzbrojone i nieopłotowane. Obecnie wykorzystywane są na cele rolnicze, gdzie Spółdzielnia prowadzi uprawy rolne. Na terenach tych Spółdzielnia nie ponosiła żadnych nakładów mających na celu przygotowanie terenu do sprzedaży, w szczególności w celu podniesienia jego atrakcyjności inwestycyjnej i ceny. Spółdzielnia nie prowadzi działalności w zakresie rynku budownictwa mieszkaniowego oraz handlu nieruchomościami. Spółdzielnia zamierza sprzedać działkę oznaczoną numerem 213/5. W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, że Urząd Skarbowy zarejestrował Spółdzielnię jako czynnego podatnika VAT. Status jest utrzymywany jest niezmiennie od początku tej rejestracji. W odpowiedzi na pytanie: „Czy będąca przedmiotem zapytania działka była/jest wykorzystywana przez Zainteresowanego do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT?” Wnioskodawca wskazał, że działka której dotyczy zapytanie nie jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych. Spółdzielnia nie zajmuje się obrotem nieruchomościami, ani również ich zabudową, w tym mieszkaniową. Nie czyni żadnych nakładów na przedmiotowej działce służących jej zabudowie. Spółdzielnia korzysta z płatności obszarowych dla gruntów rolnych dla gospodarstw rolnych przyznawanych decyzją administracyjną Kierownika Biura Powiatowego Agencji (…). W związku z tym na działce tej prowadzona jest jedynie działalność rolnicza. Z tego względu na działce tej wykonywane są zabiegi agrotechniczne związane z prowadzonymi uprawami rolnymi. Natomiast w odpowiedzi na pytanie: „Czy z działki tej Wnioskodawca dokonywał/dokonuje dostawy (sprzedaży) produktów rolnych?” Zainteresowany oświadczył, że na przedmiotowej działce ze względu na otrzymane płatności obszarowe opisane powyżej uprawiane są żyto i łubin, których płody rolne są następnie sprzedawane zgodnie z obowiązującymi stawkami podatku VAT. Działalność ta nie jest jednak główną działalnością statutową Spółdzielni. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie. Czy sprzedaż działki w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym ma zostać uznana jako wykonywanie działalności gospodarczej i ma zostać opodatkowana podatkiem od towarów i usług? Zdaniem Wnioskodawcy, przy sprzedaży opisanej we wniosku działki Spółdzielnia nie działa w charakterze podatnika od towarów i usług oraz transakcji tej nie należy traktować jako dokonywanej w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z tym nie podlega ona opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 października 2007 r. sygn. I FSP 3/07 zwrócił również uwagę na aspekt w celu w jakim dana nieruchomość została nabyta. A zatem jeśli nieruchomość nie została nabyta z zamiarem prowadzenia działalności w zakresie handlu nieruchomościami to w transakcji sprzedaży takiej nieruchomości nie należy traktować jako działalności gospodarczej objętej podatkiem od towarów i usług. Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem VAT jest aby czynność zaliczała się do czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem oraz aby podmiot, który ja realizuje w związku z jej wykonywaniem był podatnikiem VAT. Jeśli sprzedaż działki nastąpi w ramach zarządu majątkiem, nie podlega opodatkowaniu VAT. Powyższy aspekt był także przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. Kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W konsekwencji powyższego, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objęte podatkiem VAT, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W przypadku, gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem - zbycie działki nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe. Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy - przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W świetle art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy - działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy - stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie - na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy - w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług. Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy wprowadzono - z dniem 1 stycznia 2014 r. - zmianę mającą na celu pełniejsze odwzorowanie przepisu art. 136 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), umożliwiającego zastosowanie zwolnienia od podatku dla dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku, jeżeli przy nabyciu lub wytworzeniu tych towarów nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego. Zmiana ta wiąże się również z odejściem od dotychczasowego warunku, że tylko w stosunku do towarów używanych przez podatnika, gdy okres ich używania wynosił co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, możliwe było zastosowanie zwolnienia od podatku VAT (art. 43 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązujący do 31 grudnia 2013 r.). Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, od 1 stycznia 2014 r. dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Jeżeli przy zbyciu towaru wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanego zwolnienia od podatku VAT, to w przypadku nieruchomości może znaleźć zastosowanie inne zwolnienie przewidziane w art. 43 ustawy, jeżeli zostaną spełnione warunki wskazane w tych przepisach. Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca nabył nieruchomość w 1976 r. Nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT. Nieruchomość ta jest wykorzystywana przez Zainteresowanego do wykonywania czynności opodatkowanych - sprzedaż żyta i łubinu. W konsekwencji dostawa działki nr 213/5 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r. - zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. W myśl art. 2 pkt 33 ustawy - przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Z cytowanych przepisów wynika, że nie jest terenem budowlanym grunt, dla którego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje inne przeznaczenie niż pod zabudowę. Analogicznie, w przypadku braku takiego planu, powyższą zasadę należy stosować do decyzji o warunkach zabudowy. W zależności od rodzaju inwestycji będzie to albo decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego albo decyzja o warunkach zabudowy. O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego. W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę. Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33 w zgodny sposób odpowiada zatem także treści orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego. Z powyższej analizy wynika, że nowelizacja ustawy o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego. Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi - są zwolnione od podatku VAT. Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca od samego początku swojej działalności zajmuje się usługami rolniczymi. W 1976 roku Spółdzielnia nabyła nieruchomość będącą uprzednio wydzieloną częścią gospodarstwa rolnego poprzedniego właściciela. Nieruchomość ta nie była objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Działka była i jest użytkowana wyłącznie do celów rolniczych. Uchwała Rady Gminy dla powyższej nieruchomości został opracowany miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego klasyfikujący ten teren jako tereny zabudowy mieszkaniowej. Działania te podjęte zostały z inicjatywy Gminy. Z uwagi na pogarszającą się kondycję finansową Spółdzielni zapadła decyzja o podziale przedmiotowej nieruchomości i sprzedaży jej części w celu uzyskania środków finansowych na dalszą działalność. Wydzielone działki są nieuzbrojone i nieopłotowane. Obecnie wykorzystywane są na cele rolnicze, gdzie Spółdzielnia prowadzi uprawy rolne. Na terenach tych Spółdzielnia nie ponosiła żadnych nakładów mających na celu przygotowanie terenu do sprzedaży, w szczególności w celu podniesienia jego atrakcyjności inwestycyjnej i ceny. Spółdzielnia nie prowadzi działalności w zakresie rynku budownictwa mieszkaniowego oraz handlu nieruchomościami. Spółdzielnia zamierza sprzedać działkę oznaczoną numerem 213/5. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Spółdzielnia nie zajmuje się obrotem nieruchomościami, ani również ich zabudową, w tym mieszkaniową. Nie czyni żadnych nakładów na przedmiotowej działce służących jej zabudowie. Spółdzielnia korzysta z płatności obszarowych dla gruntów rolnych dla gospodarstw rolnych przyznawanych decyzją administracyjną Kierownika Biura Powiatowego Agencji (…). W związku z tym na działce tej prowadzona jest jedynie działalność rolnicza. Z tego względu na działce tej wykonywane są zabiegi agrotechniczne związane z prowadzonymi uprawami rolnymi. Na przedmiotowej działce ze względu na otrzymane płatności obszarowe uprawiane jest żyto i łubin, których płody rolne są następnie sprzedawane zgodnie z obowiązującymi stawkami podatku VAT. Działalność ta nie jest jednak główną działalnością statutową Spółdzielni. Zatem z powyższego wynika, że Spółdzielnia wykorzystuje przedmiotowe grunty do działalności opodatkowanej - sprzedaż żyta i łubinu. Mając na uwadze powołaną definicję działalności gospodarczej, należy uznać, że planowana przez Wnioskodawcę transakcja sprzedaży działki nr 213/5 ma związek z działalnością gospodarczą, bowiem Zainteresowany wykorzystując grunty do celów rolniczych, w świetle ustawy o podatku od towarów i usług, posiada status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą). W świetle powyższego należy stwierdzić, że skoro Zainteresowany jest już podatnikiem podatku od towarów i usług - jak wskazał we wniosku - to wszystkie inne wykonywane przez niego czynności mieszczące się w zakresie przedmiotowym opodatkowania tym podatkiem, będą podlegały opodatkowaniu. Brak jest bowiem podstaw prawnych do uznania, że opodatkowanie podatkiem od towarów i usług następuje w sposób wybiórczy, tzn. niektóre czynności wskazane w ustawie jako podlegające opodatkowaniu realizowane przez podatnika są opodatkowane, a inne nie. W przedmiotowej sprawie powołany przez Wnioskodawcę wyrok C-180/10 i C-181/10 nie znajdzie zastosowania, bowiem dotyczy on dostawy gruntu przez rolnika ryczałtowego, który sprzedając grunt rozporządzał majątkiem prywatnym. Wskazać należy, że trudno jest uznać, iż Spółdzielnia będąca przedsiębiorstwem może realizować sprzedaż gruntu jako sprzedaż majątku prywatnego. Zatem, dostawa terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku. Podatnik dokonujący dostawy działki nie może skorzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż jak wyżej wyjaśniono regulacja ta zwalnia od podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Przesłanka taka w niniejszej sprawie nie zaistnieje, gdyż działka będąca przedmiotem dostawy została objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym przeznaczona jest na teren zabudowy mieszkaniowej. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę dostawa części nieruchomości - działki nr 213/5 - objętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika, że ww. działka jest przeznaczona pod tereny zabudowy mieszkaniowej będzie opodatkowana podstawową 23% stawką podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146a pkt 1 ustawy. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.