ILPP2/443-1559/10-4/JK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko xxx przedstawione we wniosku z dnia 20 września 2010 r. (data wpływu 23 września 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 30 listopada 2010 r. (data wpływu 8 grudnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnej (bonusu), sposobu jej dokumentacji oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego – jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 23 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnej (bonusu), sposobu jej dokumentacji oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 30 listopada 2010 r. (data wpływu 8 grudnia 2010 r.) o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca jest producentem galanterii łazienkowej. Zawiera on umowy handlowe ze swoimi odbiorcami, na podstawie których dokonują oni zakupów galanterii. z postanowień umowy często wynika, że odbiorcy za dokonanie zakupów towarów w ustalonej przez strony wysokości otrzymywać będą określoną procentowo premię pieniężną (bonus). Jest to: bonus kwartalny bezwarunkowy liczony od obrotu netto, bonus roczny warunkowy uzależniony od obrotu rocznego. Wysokość przyznawanego odbiorcy bonusu jest zmienna w zależności od obrotu (ilość zakupionego towaru). Wymienione bonusy nie są związane z konkretną dostawą, ale są rezultatem wyników osiągniętych przez odbiorcę w określonym czasie (kwartale, roku). Dodatkowym warunkiem przyznawania premii pieniężnej (bonusu) może być również w niektórych przypadkach terminowa spłata należności przez odbiorcę. Odbiorcy dokonują zakupów dobrowolnie i nie są zobowiązani w żaden sposób do zakupu towarów w określonej ilości i w konkretnym odstępie czasowym. w podpisanych umowach handlowych widnieje zapis, że uzyskany bonus rozliczany będzie na podstawie faktur VAT wystawianych przez odbiorcę, w treści jako bonus za dany kwartał lub rok. W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, iż: w zamian za udzielanie premii pieniężnej (bonusu) nie są świadczone inne usługi (za usługi o charakterze promocyjnym, marketingowym, bądź też reklamowym odbiorca wystawia Wnioskodawcy osobne faktury na podstawie podpisanej umowy handlowej), nabywca towaru nie jest zobowiązany do dokonywania zakupów wyłącznie u Zainteresowanego, ani też nie jest zobowiązany do posiadania pełnego asortymentu towaru w sklepie bądź też w swoim magazynie, warunkiem udzielenia premii jest osiągnięcie określonego poziomu zakupów, której wysokość określona jest w podpisanej umowie handlowej, ale również i dokonywanie płatności w pewnym okresie i w określony sposób, w sytuacji, gdy w danym okresie nabywca nie podjąłby żadnych działań na rzecz Wnioskodawcy, nie wystawiałby on faktury VAT dokumentującej premię pieniężną, przez co nie byłaby ona wypłacana. W związku z powyższym zadano następujące pytania. Czy udzielenie bonusu stanowi czynność wymienioną w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT? Jeżeli nie jest traktowane to jako usługa, to w jaki sposób Zainteresowany powinien udokumentować udzielenie premii pieniężnej (bonusu)? Czy konieczne będzie w opisanym stanie wystawienie przez Spółkę faktury korekty, noty księgowej, czy też może właściwym dokumentem będzie wystawiona przez odbiorcę faktura VAT za bonus jako forma świadczenia usługi, z której to Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT? Zdaniem Wnioskodawcy, udzielenie premii pieniężnej, bonusu powinno być traktowane jako zdarzenie świadczenia usług – art. 8 ust. 1 – przez odbiorców na rzecz Zainteresowanego i dokumentowane powinno być fakturą VAT, z której to Spółka ma pełne prawo do odliczenia podatku VAT. Według Wnioskodawcy, świadczenie usług ma bardzo szerokie znaczenie nie obejmują one tylko działań Zainteresowanego, ale zachowanie odbiorcy, który zobowiązuje się do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Premia ta nie jest związana z konkretną dostawą, lecz z tytułu dokonania przez nabywcę nabyć o określonej wartości, czy ilości towarów w określonym czasie lub też z tytułu dokonywania płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób. Zachowanie takie powinno być traktowane jak świadczenie usług za wynagrodzeniem na rzecz sprzedającego i udokumentowane winno być fakturą VAT i opodatkowane podatkiem od towarów i usług, który to Spółka może odliczyć w pełnej wysokości. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Mocą art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b – art. 29 ust. 4 ustawy. Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (…). W celu intensyfikacji sprzedaży towarów, podatnicy podejmują różnorodne działania, w efekcie, których wypłacane są tzw. premie pieniężne (bonusy). W sytuacji, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą (dostawami), to nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy. Rabat rozumieć należy, jako zniżkę od ustalonej ceny określonego towaru lub usługi, wyrażoną procentowo lub kwotowo. Rozróżnia się rabaty przyznane przed ustaleniem ceny oraz udzielane po jej ustaleniu. Rabat udzielony w momencie wystawienia faktury (rabat transakcyjny), nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota należna od nabywcy już go uwzględnia – dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawionej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży. Rabat udzielony po sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wymaga wystawienia faktury korygującej, zgodnie z uregulowaniami zawartymi w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 212, poz. 1337 ze zm.). Zgodnie z § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą, która – zgodnie z § 13 ust. 2 rozporządzenia – powinna zawierać co najmniej: numer kolejny oraz datę jej wystawienia; dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca: określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4, nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem; kwotę i rodzaj udzielonego rabatu; kwotę zmniejszenia podatku należnego. Ponadto należy nadmienić, iż zgodnie z § 13 ust. 5 cyt. rozporządzenia, faktury korygujące powinny zawierać wyraz „KOREKTA” albo wyraz „FAKTURA KORYGUJĄCA”. Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest producentem galanterii łazienkowej. Zawiera on umowy handlowe ze swoimi odbiorcami, na podstawie których dokonują oni zakupów galanterii. z postanowień umowy często wynika, że odbiorcy za dokonanie zakupów towarów w ustalonej przez strony wysokości otrzymywać będą określoną procentowo premię pieniężną – bonus (bonus kwartalny bezwarunkowy liczony od obrotu netto lub bonus roczny warunkowy uzależniony od obrotu rocznego). Wysokość przyznawanego odbiorcy bonusu jest zmienna w zależności od obrotu (ilość zakupionego towaru). Wymienione bonusy nie są związane z konkretną dostawą, ale są rezultatem wyników osiągniętych przez odbiorcę w określonym czasie (kwartale, roku). Dodatkowym warunkiem przyznawania premii pieniężnej (bonusu) może być również w niektórych przypadkach terminowa spłata należności przez odbiorcę. Odbiorcy dokonują zakupów dobrowolnie i nie są zobowiązani w żaden sposób do zakupu towarów w określonej ilości i w konkretnym odstępie czasowym. w podpisanych umowach handlowych widnieje zapis, że uzyskany bonus rozliczany będzie na podstawie faktur VAT wystawianych przez odbiorcę, w treści jako bonus za dany kwartał lub rok. Zainteresowany wskazał, iż w zamian za udzielanie premii pieniężnej (bonusu) nie są świadczone inne usługi (za usługi o charakterze promocyjnym, marketingowym, bądź też reklamowym odbiorca wystawia Wnioskodawcy osobne faktury na podstawie podpisanej urnowy handlowej). Nabywca towaru nie jest zobowiązany do dokonywania zakupów wyłącznie u Zainteresowanego, ani też nie jest zobowiązany do posiadania pełnego asortymentu towaru w sklepie bądź też w swoim magazynie. Warunkiem udzielenia premii jest osiągnięcie określonego poziomu zakupów, której wysokość określona jest w podpisanej umowie handlowej, ale również i dokonywanie płatności w pewnym okresie i w określony sposób. w sytuacji, gdy w danym okresie nabywca nie podjąłby żadnych działań na rzecz Wnioskodawcy, nie wystawiałby on faktury VAT dokumentującej premię pieniężną, przez co nie byłaby ona wypłacana. Z powyższego wynika, iż wysokość bonusu (premii) uzależniona jest od wielkości dokonywanych zakupów. Ponadto kontrahenci w zamian za otrzymane bonusy (premie) nie świadczą jakichkolwiek usług, w tym usług o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym etc. Zatem należy stwierdzić, iż nie wykonują oni żadnych dodatkowych czynności poza zakupem towarów od Wnioskodawcy i rozliczeniu się z nim na podstawie zrealizowanego obrotu (zakupów) oraz terminowego regulowania płatności. Oznacza to, że nie świadczą oni wobec Zainteresowanego usług w rozumieniu art. 8 ustawy. Brak jest bowiem takich działań kontrahentów na rzecz Wnioskodawcy, które byłyby czynnościami dodatkowymi do jakich byliby zobligowani postanowieniami wynikającymi z umowy dotyczącej udzielania bonusu (premii pieniężnej). Odnosząc się do powyższego, można stwierdzić, że bonusy (premie pieniężne) udzielane przez Wnioskodawcę na rzecz nabywcy towarów można przyporządkować do konkretnych dostaw. Bowiem obrót uprawniający do uzyskania gratyfikacji pieniężnych ustalany jest na podstawie wielkości faktycznie zrealizowanych zakupów dokonanych w konkretnie określonym przedziale czasowym. Jak podaje Wnioskodawca, wysokość premii jest kształtowana jako ustalony procent wielkości obrotów, w danym okresie rozliczeniowym. Aby więc ustalić wysokość rabatu (premii) należnego nabywcy, zsumowane muszą zostać poszczególne faktury dokumentujące konkretne dostawy, na podstawie których dokonywane jest obliczenie rabatu (premii) stanowiącego w efekcie obniżenie wartości tychże poszczególnych dostaw w całym okresie objętym gratyfikacją w postaci przyznanej premii. Reasumując, w sytuacji gdy Zainteresowany udzieli bonusu (premii pieniężnej) z tytułu realizowania określonego poziomu obrotów, stwierdzić należy, że przedmiotowe wynagrodzenia stanowić będą rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami (zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy) zmniejszający podstawę opodatkowania. Zatem, Wnioskodawca udzielając po wystawieniu faktury VAT rabatu, powinien – według § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. – wystawić fakturę korygującą, uwzględniającą wymogi wynikające z § 13 ust. 2 rozporządzenia. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Ponadto, na mocy art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności. Z powyższych przepisów wynika, iż w przypadku gdy wystawione faktury stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w nich zawartego. Biorąc pod uwagę powyższą analizę przepisów oraz opis sprawy stwierdzić należy, iż faktury VAT wystawiane przez beneficjenta gratyfikacji finansowej w postaci bonusu (premii pieniężnej), zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy, nie będą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, bowiem wystawca faktury nie będzie świadczył na rzecz Zainteresowanego żadnych usług. Tym samym, Wnioskodawca nie będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez kontrahentów w celu udokumentowania otrzymanych bonusów (premii pieniężnych). Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.