ILPP2/443-379/14-4/MN

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z 1 kwietnia 2014 r. (data wpływu 3 kwietnia 2014 r.) uzupełnionym pismem z 24 czerwca 2014 r. (data wpływu 26 czerwca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 3 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji. Wniosek uzupełniono pismem z 24 czerwca 2014 r. (data wpływu 26 czerwca 2014 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. Wnioskodawca jest Samodzielnym Publicznym Zakładem Opieki Zdrowotnej i działa na podstawie ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, innych ustaw oraz statutu; niebędącym przedsiębiorcą, prowadzonym w formie samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej (dalej: Szpital), dla którego podmiotem tworzącym jest Województwo. Szpital posiada osobowość prawną i jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Od początku 2011 r. do końca 2012 r. Wnioskodawca poniósł wydatki na realizację inwestycji związanej z projektem realizowanym w jednostce zamiejscowej, tj. Jednostce Medycznej „A” : „Remont dachu budynku szpitala wraz z wymianą instalacji odgromowej oraz budową drenażu opaskowego wód gruntowych przy fundamentach budynku”. Przedmiotowy projekt jest dofinansowywany w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego realizowanego w ramach środków z Unii Europejskiej. Budynek, w którym wykonano przedmiotowy projekt remontu dachu ma charakter budynku III-piętrowego. W budynku będącym przedmiotem projektu – poza pomieszczeniami wykorzystywanymi do dominującej działalności statutowej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych służących zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz innego działania medycznego wynikające z procesu leczenia – znajdują się: lokal użytkowy (parter), który do stycznia 2013 r. był przedmiotem odpłatnego świadczenia usługi najmu dokonywanej przez Szpital na rzecz prywatnego przedsiębiorcy; stołówka (I piętro), w której w okresie od sierpnia 2011 r. do grudnia 2012 r. świadczone były usługi w zakresie sprzedaży posiłków oraz lokale wynajmowane na cele mieszkaniowe. Lokale mieszkalne wynajmowane są do chwili obecnej. Remont dachu nie wpłynął na wysokość płaconych czynszów. Z tytułu powyższych czynności Szpital wystawiał faktury VAT, które ujmował w swych rejestrach sprzedaży i wykazywał podatek VAT należny (z tytułu najmu lokalu użytkowego i stołówki, w której dokonywana była sprzedaż posiłków, z wyjątkiem lokali mieszkalnych, bowiem wynajem lokalu mieszkalnego traktowany jest przez Wnioskodawcę jako czynność zwolniona od opodatkowania) w składanych deklaracjach VAT-7. Dla celów VAT, we wskazanych okresach działalność Szpitala można było podzielić zasadniczo na dwie podstawowe kategorie, tj. czynności wykonywane w ramach działalności statutowej, polegające na: świadczeniu usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawie towarów i świadczeniu usług ściśle z tymi usługami związanych, wykonywanych w ramach działalności leczniczej przez ZOZ, jako podmiot leczniczy; świadczeniu usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, w ramach wykonywania zawodów: lekarza i lekarza dentysty; pielęgniarki i położnej; medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej; świadczeniu wskazanych powyżej usług, nabytych od podmiotów leczniczych oraz osób wykonujących wymienione powyżej zawody we własnym imieniu, ale na rzecz osób trzecich; świadczeniu usług w zakresie opieki medycznej służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawie towarów i świadczeniu usług ściśle z tymi usługami związanych, realizowanych na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich przedsiębiorstw, w których wykonywana jest działalność lecznicza, które to czynności Szpital traktuje jako zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18, pkt 18a, pkt 19 i pkt 19a ustawy o VAT; oraz czynności niezwiązane z działalnością statutową, tj. wynajem lokalu użytkowego, które Szpital traktował jako czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia i wynajem lokalu mieszkalnego, traktowany przez Wnioskodawcę jako czynność objęta zwolnieniem od podatku VAT. Na realizację przedmiotowej inwestycji w zakresie remontu dachu Szpitala, Wnioskodawca pozyskał dofinansowanie w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa Dolnośląskiego na lata 2007-2013. W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że wydatki związane z realizacją opisywanej inwestycji dotyczyły remontu dachu III-piętrowego budynku szpitala i izolacji ścian piwnicy. Wydatki związane z tą inwestycją zostały poniesione w okresie od początku 2011 r. do końca 2012 r. Przedmiotowy dach wykorzystywany jest przez Wnioskodawcę wyłącznie do wykonywania działalności statutowej oraz najmu lokali wyłącznie na cele mieszkaniowe, tj. czynności zwolnionych przedmiotowo od podatku VAT. Zakupione towary i usługi w ramach realizacji projektu Wnioskodawca wykorzystuje do działalności zwolnionej od podatku VAT. Uwzględniając unormowanie zawarte w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie nie zostaną spełnione podstawowe warunki uprawniające do odliczenia podatku od towarów i usług zawartego w fakturach dokumentujących nabywane towary i usługi. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie. Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia całości lub części podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury za wydatki na remont dachu? Zdaniem Wnioskodawcy, nie przysługiwało mu prawo do odliczenia ani całości, ani części podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury za wydatki kwalifikowane inwestycji. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie. W myśl natomiast art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów. Z treści powyższych regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Zasada ta zatem wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tj. w przypadku, gdy te towary i usługi są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających opodatkowaniu. Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT: zostały nabyte przez podatnika tego podatku, oraz pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jako, że Szpital jest wyposażony w osobowość prawną oraz wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, że spełnia zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. W związku z tym, dla oceny czy w przedmiotowej sprawie Szpital miał możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury za wydatki kwalifikowane inwestycji, decydujące jest zaistnienie związku ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych. W odniesieniu do powyższego Wnioskodawca podkreślił, że faktura za wydatki kwalifikowane inwestycji dokumentowały wyłącznie wartość usług wykonawcy (robót budowlanych dotyczących części budynku wykorzystywanej przez Szpital na potrzeby prowadzenia działalności statutowej w zakresie świadczenia usług medycznych, która – zdaniem Szpitala – objęta jest zwolnieniem z opodatkowania na mocy art. 43 ust. 1 pkt 18, 18a, 19 i 19a ustawy o VAT. Tym samym, w ocenie Szpitala, usługi dokumentowane tą fakturą miały związek wyłącznie z wykonywanymi przez Szpital czynnościami zwolnionymi od podatku VAT. W konsekwencji, zdaniem Szpitala, skoro usługi udokumentowane fakturą za wydatki kwalifikowane, były związane wyłącznie z działalnością zwolnioną od podatku VAT, to uwzględniając unormowanie zawarte w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie zostały spełnione podstawowe warunki uprawniające do odliczenia podatku VAT naliczonego zawartego w fakturze dokumentującej te wydatki. W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w tym przypadku nie miał możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury za wydatki kwalifikowane inwestycji. Stanowisko Szpitala znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 15 kwietnia 2013 r., sygn. IBPP3/443-120/13/KG stwierdził, że: „(...) podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek realizowanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. Analiza przedmiotowej sprawy jednoznacznie wskazuje, że związek taki nie występuje, bowiem jak wskazał Wnioskodawca, remont dachu obiektu są (będą) wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT. Skoro zakupione towary i usługi w ramach realizacji projektu, Wnioskodawca wykorzystuje do działalności zwolnionej od podatku VAT, to uwzględniając unormowanie zawarte w powołanym na wstępie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie nie zostaną spełnione podstawowe warunki uprawniające do odliczenia podatku od towarów usług zawartego w fakturach dokumentujących nabywane towary i usługi. W konsekwencji, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu”. Podobne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 6 czerwca 2012 r., sygn. IBPP3/443-235/12/KG, w której, w odniesieniu do sytuacji wnioskodawcy świadczącego usługi zwolnione od podatku VAT w obiekcie objętym zakresem termomodernizacji oraz usługi opodatkowane VAT (m.in. najem, dzierżawa) w budynku administracyjnym, który nie wchodzi w zakres inwestycji, wskazał, że: „W omawianej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, gdy dokonywane przez podatnika VAT czynnego zakupy towarów i usług związane będą wyłącznie z czynnościami zwolnionymi, a więc nie występuje sytuacja, w której podatek naliczony zawarty w ich cenie związany będzie z czynnościami opodatkowanymi uprawniającymi do odliczenia podatku naliczonego. W konsekwencji z uwagi na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawca nie ma możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu”. Ponadto, stanowisko ZOZ zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 15 czerwca 2011 r., sygn. IPTPP1/443-63/11-2/IG oraz w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 4 lutego 2011 r., sygn. IBPP4/443 -1854/10/KG i Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 29 października 2013 r., sygn. ILPP5/443-167/13-3/KG. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie do przepisu art. 86 ust. 1 ustawy – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Według art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.) – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.) – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Z powyższych przepisów wynika zatem, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym, czynnym podatnikom podatku od towarów i usług oraz jedynie w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tj. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy zasada wyłącza więc możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu. Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca posiada osobowość prawną i jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Od początku 2011 r. do końca 2012 r. Wnioskodawca poniósł wydatki na realizację inwestycji związanej z projektem realizowanym w jednostce zamiejscowej. Przedmiotowy projekt jest dofinansowywany w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego realizowanego w ramach środków z Unii Europejskiej. Budynek, w którym wykonano przedmiotowy projekt remontu dachu ma charakter budynku III-piętrowego. Wnioskodawca wskazał, że przedmiotowy dach wykorzystywany jest przez Wnioskodawcę wyłącznie do wykonywania działalności statutowej oraz najmu lokali wyłącznie na cele mieszkaniowe, tj. czynności zwolnionych przedmiotowo od podatku VAT. Zakupione towary i usługi w ramach realizacji projektu Wnioskodawca wykorzystuje do działalności zwolnionej od podatku VAT. Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie zostały spełnione, gdyż towary i usługi nabyte w ramach realizacji inwestycji nie są związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Zatem, Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych z tytułu realizacji przedmiotowej inwestycji. W związku z poniesionymi wydatkami, Wnioskodawca nie ma również możliwości uzyskania zwrotu podatku na zasadach określonych w rozdziale 4 – obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r. – rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (Dz.U. z 2013 r., poz. 1656). Ewentualny zwrot na podstawie tych przepisów obwarowany jest pewnymi warunkami, które podatnik winien spełnić. Wśród warunków tych ustawodawca wymienia m.in. złożenie zgłoszenia rejestracyjnego i pochodzenie środków finansowych ze źródeł określonych w § 8 ust. 3 i 4 ww. rozporządzenia, a w zakresie środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej podpisanie umowy o dofinansowanie przed dniem 1 maja 2004 r. Ponieważ Wnioskodawca nie spełnia tych warunków, nie ma zatem możliwości ubiegania się o zwrot podatku VAT na podstawie przepisów rozdziału 4 cyt. rozporządzenia. Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części w związku z wydatkami poniesionymi na realizację inwestycji. W analizowanej sprawie nie są spełnione warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego, określone w art. 86 ust. 1 ustawy, z uwagi na to, że wydatki poniesione w ramach realizacji inwestycji nie są związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Zwrócić należy uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy oraz własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w wydanej interpretacji rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności opodatkowania czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w budynku Szpitala. Należy zauważyć, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 ww. ustawy, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zatem wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego stanu faktycznego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego, udzielona interpretacja traci swą aktualność. Ponadto, organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowanym. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.