IPPB6/4510-220/16-2/AG

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 12 kwietnia 2016 r. (data wpływu 18 kwietnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania momentu uzyskania przychodu w związku z wystawieniem w 2015 r. faktur korygujących, w brzmieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązujących do 31 grudnia 2015 r. – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 18 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania momentu uzyskania przychodu w związku z wystawieniem w 2015 r. faktur korygujących, w brzmieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązujących do 31 grudnia 2015 r. We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. Wnioskodawca spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest osobą prawną, prowadzącą działalność gospodarczą głównie w zakresie produkcji w branży energetycznej i oświetleniowej, jest podatnikiem podatku VAT, podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Wystąpiła w 2015 r. sytuacja, w której po sporządzeniu i zatwierdzeniu sprawozdania finansowego oraz rozliczeniu się z podatku dochodowego od osób prawnych (CIT-8) za rok 2014, zostały wystawione w listopadzie i grudniu 2015 r. faktury korygujące sprzedaż (in minus) do faktur pierwotnych sprzedaży dotyczących roku 2014. Podstawą korekty było obniżenie cen sprzedaży do wysokości cen z ofert przedstawionych kontrahentowi. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie. Czy przychód podatkowy należy skorygować w dacie wystawienia faktur pierwotnych, tj. w 2014 r., czy w dacie wystawienia faktur korygujących, tj. w 2015 roku? Zdaniem Wnioskodawcy, skutki faktur korygujących wystawionych w 2015 r. do faktur sprzedaży, tj. do roku 2014 powodują zmniejszenie przychodu ze sprzedaży o konkretną kwotę (wartość netto) zawartą w fakturach korygujących, który de facto jest inny aniżeli wykazany w fakturach pierwotnych. Uznać należy, że przychód należny został zawyżony w momencie sprzedaży. Wartość sprzedaży (przychód netto) wykazany na fakturach może być korygowany poprzez wystawienie faktur korygujących do konkretnych faktur sprzedaży, co w konsekwencji prowadzi do wniosku, że „faktura korygująca winna być rozliczona w okresie rozliczeniowym, w którym pierwotnie wykazano przychód, również wtedy, gdy korekta odnosi się do zdarzeń zakończonego roku podatkowego (po sporządzeniu i zatwierdzeniu sprawozdania finansowego i złożenia zeznania podatkowego CIT-8)”. Tak więc spółka powinna sporządzić korektę podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe. Na wstępie zaznaczyć należy, że od 1 stycznia 2016 r. weszły w życie nowe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które dotyczą ustalania momentu dokonywania korekty przychodów podatkowych. Jednak z uwagi na fakt, że zdarzenie przedstawione w stanie faktycznym dotyczyło okresu przed którym weszły w życie wspomniane przepisy, zastosowanie w przedmiotowej sprawie znajdą przepisy tej ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. W myśl art. 12 ust. 3 ww. ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Zatem przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne, powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Co do zasady, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa. Wykładnia powołanego powyżej przepisu art. 12 ust. 3 ustawy, prowadzi do wniosku, że objęte hipotezą tego przepisu przychody muszą być następstwem prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem, między przychodem, a wymienionymi rodzajami działalności gospodarczej musi istnieć związek, skutkujący powstaniem przychodu. Omawiany przepis stanowi, że przychodami uznanymi za przychody z działalności gospodarczej są nie tylko przychody otrzymane, ale także należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane. Przychodami należnymi są przychody, które w następstwie działalności gospodarczej stały się należnością (wierzytelnością), chociaż faktycznie jeszcze ich nie uzyskano. Z kolei w art. 12 ust. 3a-3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawodawca określił datę powstania obowiązku podatkowego poprzez szczegółowe określenie daty powstania przychodu. W unormowaniach tych wskazano, jakie zdarzenia umiejscowione w czasie należy uznać za datę powstania przychodu. Stosownie do art. 12 ust. 3a ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień: wystawienia faktury albo uregulowania należności. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r., nie określają zasad dokonywania korekt przychodów. Brak jest również uregulowań dotyczących momentu zmniejszenia (powiększenia) przychodów, tj. czy przychód pomniejsza się (powiększa) w dacie korekty, czy też w dacie powstania przychodu należnego. Dla ustalenia przychodu istotnym zagadnieniem jest określenie daty uzyskania przychodu, z którą ww. ustawa łączy moment powstania obowiązku podatkowego. Pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu należnego ma dzień dokonania czynności – wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub jej częściowego wykonania. Późniejsze skorygowanie tego przychodu nie powoduje zmiany daty powstania tego przychodu. Dokonana korekta powinna zatem mieć wpływ na przychody należne, które wystąpiły, bowiem dotyczy ona uprzednio wykazanych przychodów, a nie jakichkolwiek innych przychodów. Korekta przychodu nie dokumentuje odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Niezależnie jednak od przyczyny korekty wskazać należy, że punktem odniesienia dla faktury korygującej jest zawsze faktura pierwotna. Faktura korygująca nie generuje bowiem nowego (innego) momentu powstania przychodu, lecz modyfikuje jedynie „pierwotną” wysokość przychodu. Jak wynika z wniosku, Wnioskodawca po sporządzeniu i zatwierdzeniu sprawozdania finansowego oraz rozliczeniu się z podatku dochodowego od osób prawnych (CIT-8) za rok 2014, wystawił w listopadzie i w grudniu 2015 r. faktury korygujące sprzedaż (in minus) do faktur pierwotnych dotyczących roku 2014. Podstawą korekty było obniżenie cen sprzedaży do wysokości cen z ofert przedstawionych kontrahentowi. Zgodnie z powyższym, mając na uwadze brzmienie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązujących do końca 2015 r., mających zastosowanie w przedmiotowej sprawie, stwierdzić należy, że faktury korygujące wystawiane przez podatników służą rzetelnemu obliczeniu (doprecyzowaniu) prawidłowej wysokości już osiągniętego przychodu należnego za dany okres rozliczeniowy. W związku z tym, przychody objęte takimi fakturami winny korygować przychody właściwego okresu rozliczeniowego, w dacie powstania pierwotnego przychodu. Późniejsze wystawienie faktury korygującej nie powoduje bowiem zmiany daty powstania tego przychodu. Faktura korygująca powinna mieć wpływ na przychody należne określone w fakturze podstawowej, bowiem dotyczy uprzednio wykazanych przychodów, a nie jakichkolwiek innych przychodów. Ponadto należy podkreślić, że skoro określony przychód powstaje na podstawie ustawy w momencie wydania rzeczy, wykonania usługi lub zaistnienia innych zdarzeń wymienionych w art. 12 ust. 3a ustawy, do tej daty winna być odniesiona jego korekta. Uwzględniając powołane przepisy należy stwierdzić, że skoro obciążenia zostały rozpoznane jako przychód Wnioskodawcy w 2014 r., to na podstawie wystawionych w 2015 r. korekt faktur VAT, Wnioskodawca jest zobowiązany skorygować przychody w okresie, w którym zostały pierwotnie wykazane, tj. w rozliczeniu za 2014 r. Należy zatem dokonać korekty przychodów wstecz. Faktura VAT nie dokumentuje bowiem odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Punktem odniesienia faktury korygującej jest faktura pierwotna, a zatem korygując przychody należy odnieść korektę do roku podatkowego, w którym rozpoznano przychód udokumentowany fakturą pierwotną. Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie rozpoznania momentu uzyskania przychodu w związku z wystawieniem w 2015 r. faktur korygujących, w brzmieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązujących do 31 grudnia 2015 r., jest prawidłowe. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.