IPPP2/4512-1106/15-3/RR

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony  przedstawione we wniosku z dnia 20 listopada 2015 r. (data wpływu 20 listopada 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 listopada 2015 r. (data wpływu 23 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla świadczonych usług szkoleniowych – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 20 listopada 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla świadczonych usług szkoleniowych. Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 20 listopada 2015 r. (data wpływu 23 listopada 2015 r.). We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca działa na podstawie ustawy z dnia 30 maja 1989 r. o izbach gospodarczych (tekst jednolity Dz. U. Z 2009 r. Nr 84, poz. 710 ze zm.) oraz na podstawie statutu. Wnioskodawca skupia podmioty gospodarcze, których działalność związana jest z ciepłownictwem, przede wszystkim właścicieli i zarządców majątku komunalnego służącego do wytwarzania, przetwarzania, magazynowania, przesyłania oraz dystrybucji i obrotu ciepłem. Podstawowy cel działania Wnioskodawcy to inicjowanie i współuczestniczenie w procesach unowocześnień i kompleksowego rozwoju branży, którą reprezentuje. Cel ten realizowany jest m.in. poprzez świadczenie usług szkoleniowych. Nabywcą usług szkoleniowych są podmioty z siedzibą w Polsce. Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Wnioskodawca nie jest uczelnią, jednostką naukową ani jednostką badawczo-rozwojową. Szkolenia organizowane przez Wnioskodawcę nie obejmują nauczania języków obcych. Szkolenia organizowane przez Wnioskodawcę nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Ustawodawca nie wprowadził bowiem tego typu regulacji. Wnioskodawca nie uzyskał akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Szkolenia są w całości finansowe przez uczestników. Tematy szkoleń są związane z reprezentowaną przez Wnioskodawcę branżą (przede wszystkim dotyczą one prawnych i ekonomicznych aspektów tego typu działalności). Dotychczas Wnioskodawca opodatkowywał świadczone przez siebie usługi szkoleniowe 23 proc. stawką VAT. Pytanie dotyczy zasad rozliczeń stosowanych od 1 stycznia 2011 r. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie: Czy Wnioskodawca prawidłowo stosuje do świadczonych przez siebie usług szkoleniowych 23 proc. stawkę podatku od towarów i usług? Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca prawidłowo stosuje do świadczonych przez siebie usług szkoleniowych 23 proc. stawkę podatku od towarów i usług. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 Nr 177, poz. 1054 ze zm. – dalej „Ustawa VAT”): „opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają (…) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”. Z brzmienia art. 7 oraz 8 Ustawy VAT wprost wynika, że prowadząc szkolenia Wnioskodawca dokonuje odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu Ustawy VAT. Co do zasady świadczenie usług opodatkowane jest 23 proc. stawką VAT. Wynika to z art. 146a Ustawy VAT w związku z art. 41 ust. 1 Ustawy VAT. W ocenie Wnioskodawcy taką stawkę Wnioskodawca prawidłowo stosował do świadczonych usług szkoleniowych. Żaden przepis Ustawy VAT, rozporządzeń wydanych na podstawie upoważnień zawartych w Ustawie VAT oraz rozporządzeń Rady UE oraz Komisji Europejskiej (a więc przepisów bezpośrednio regulujących podatek od towarów i usług) nie wskazuje bowiem, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe powinny być opodatkowane stawką inną niż podstawowa (która od 1 stycznia 2011 r. wynosi 23 proc.). W ocenie Wnioskodawcy w analizowanej sytuacji nie znajdą w szczególności zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 26 – 29 Ustawy VAT. Zgodnie z tymi przepisami: „zwalnia się od podatku: (…) usługi świadczone przez: jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania, uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym - oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane; usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym, świadczone przez nauczycieli; usługi nauczania języków obcych oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, inne niż wymienione w pkt 26, pkt 27 i pkt 29; usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26: prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub finansowane w całości ze środków publicznych - oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane”. Podsumowując, Wnioskodawca prawidłowo stosuje do świadczonych przez siebie usług szkoleniowych 23 proc. stawkę podatku od towarów i usług. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…). Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy. W myśl art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednak zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku. I tak, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez: jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania, uczelnie, jednostki naukowe oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym – oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. W myśl art. 43 ust. 1 pkt 27 ww. ustawy, zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym, świadczone przez nauczycieli. Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, zwalnia się od podatku usługi nauczania języków obcych oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, inne niż wymienione w pkt 26, pkt 27 i pkt 29. Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26: prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub finansowane w całości ze środków publicznych – oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane. Pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że podstawowym celem działania Wnioskodawcy jest inicjowanie i współuczestniczenie w procesach unowocześnień i kompleksowego rozwoju branży, którą reprezentuje. Cel ten realizowany jest m.in. poprzez świadczenie usług szkoleniowych. Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Wnioskodawca nie jest uczelnią, jednostką naukową ani jednostką badawczo-rozwojową. Szkolenia organizowane przez Wnioskodawcę nie obejmują nauczania języków obcych. Szkolenia organizowane przez Wnioskodawcę nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Wnioskodawca nie uzyskał akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Szkolenia są w całości finansowe przez uczestników. Tematy szkoleń są związane z reprezentowaną przez Wnioskodawcę branżą (przede wszystkim dotyczą one prawnych i ekonomicznych aspektów tego typu działalności). W omawianej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do wskazania prawidłowej stawki podatku podatku od towarów i usług dla świadczonych usług szkoleniowych. Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego wskazać należy, że Wnioskodawca przy prowadzeniu szkoleń dla podmiotów gospodarczych w zakresie związanym z branżą ciepłowniczą (przede wszystkim aspektów prawnych i ekonomicznych tego typu działalności), nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, gdyż jak sam twierdzi, nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania i nie świadczy jako taka jednostka usług polegających na szkoleniach, o których mowa we wniosku. Nie został zatem spełniony warunek, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a). Ponadto z opisu sprawy nie wynika, żeby Wnioskodawca był podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b) ustawy, tj. był uczelnią, jednostką naukową oraz jednostką badawczo–rozwojową, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym. Również świadczone szkolenia nie stanowią prywatnego nauczania o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT, czy też nie są one usługami nauczania języków obcych. Dlatego też omawiane szkolenia nie mogą korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie ww. przepisów. Odnośnie usług szkoleniowych świadczonych przez Wnioskodawcę należy zatem rozpatrzeć możliwość zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a – c ustawy. Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym przepisie wynika, że dla oceny tego, czy usługi polegające na szkoleniu przedsiębiorców z zakresu poprawy efektywności energetycznej są zwolnione od podatku VAT na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a-c ustawy, konieczne jest stwierdzenie: czy są to usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego; czy są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach; lub czy są świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją; lub czy są finansowane w całości ze środków publicznych. Zgodnie z art. 44 rozporządzenia wykonawczej Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r., ustanawiającej środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77, s. 1), usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo ,,bezpośredni” oznacza ,,dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo ,,branża” oznacza ,,gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju”, natomiast słowo ,,zawód” oznacza ,,wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych”. Zatem przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód. Dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia istotne jest zatem przede wszystkim uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu. Odnosząc się do świadczonych przez Wnioskodawcę usług szkoleniowych na rzecz podmiotów gospodarczych w zakresie związanym z branżą ciepłowniczą (przede wszystkim w zakresie aspektów prawnych i ekonomicznych tego typu działalności) należy stwierdzić, że usługi te można uznać za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, gdyż jak wyżej wskazano, kształcenie zawodowe to nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem osoby szkolącej się. W rozpatrywanym przypadku, w organizowanych szkoleniach biorą udział podmioty gospodarcze, których działalność związana jest z ciepłownictwem, a tematy szkoleń są związane z reprezentowaną przez Wnioskodawcę branżą (przede wszystkim dotyczą one prawnych i ekonomicznych aspektów tego typu działalności). Zatem można uznać, że powyższe szkolenia wypełniają definicję kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego. Z opisu sprawy wynika również, że przedmiotowe kształcenie nie jest prowadzone w formach i na zasadach określonych w odrębnych, szczególnych przepisach oraz Wnioskodawca nie uzyskał akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty na świadczone usługi szkoleniowe. Ponadto szkolenia są w całości finansowe przez uczestników Tym samym Wnioskodawca nie spełnia zatem warunków wskazanych w art. 43 ust.1 pkt 29 lit. a-c ustawy, uprawniających do zastosowania zwolnienia z opodatkowania świadczonych usług. Po uwzględnieniu wszystkich wyżej wskazanych ustaleń, stwierdzić należny, że usługi szkoleniowe świadczone przez Wnioskodawcę, choć wypełniają definicję usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, gdyż nie został spełniony żaden z warunków wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a-c ustawy. Zatem świadczenie przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowych są/będą opodatkowane, w myśl art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ustawy, stawką podatku VAT w wysokości 23%. Tym samym uznać należy, że Wnioskodawca prawidłowo stosuje do świadczonych usług szkoleniowych 23% stawkę podatku od towarów i usług. Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.