ITPB1/415-1108/14/AK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2014 r. (data wpływu 5 listopada 2014 r.) uzupełnionym pismem w dniu 4 lutego 2015 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania dotacji na podjęcie własnej działalności gospodarczej – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 5 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania dotacji na podjęcie własnej działalności gospodarczej. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której podstawowy profil to pozostała działalność rozrywkowa i rekreacyjna (PKD 93.29.Z). Dochody z działalności gospodarczej opodatkowane są podatkiem dochodowym wg zasad ogólnych. W 2012 r., na rozpoczęcie tej działalności jako osoba bezrobotna Wnioskodawca otrzymał środki z Powiatowego Urzędu Pracy. Były to jednorazowe środki na podjęcie działalności gospodarczej realizowane w ramach projektu "XX" (Poddziałanie 6.1.3) Programu Operacyjnego XX, Poprawa zdolności do zatrudnienia oraz podnoszenia poziomu aktywności zawodowej osób bezrobotnych, współfinansowanego ze środków Unii Europejskiej w ramach Funduszu Społecznego. Przyznane środki Wnioskodawca wykorzystał na zakupy zgodne z postanowieniami umowy zawartej z Dyrektorem Powiatowego Urzędu Pracy, występującym w imieniu Starosty Powiatu. Wnioskodawca nadmienia, że z otrzymanych środków zakupione zostały środki trwałe, wyposażenie o wartości poniżej 3500 zł, stworzono także stronę internetową i logo. Mając wątpliwości co do skutków podatkowych otrzymania dotacji nie zdecydował się na zakwalifikowanie poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania. Czy dofinansowanie otrzymane przez bezrobotnego, z Powiatowego Urzędu Pracy, na podjęcie działalności gospodarczej jest zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych? Czy wydatki sfinansowane z przyznanych, z Powiatowego Urzędu Pracy, środków na podjęcie działalności gospodarczej można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów? Czy po zaliczeniu nie ujętych przez Wnioskodawcę wydatków do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca ma możliwość skorygowania zeznania rocznego? Zdaniem Wnioskodawcy (w zakresie pytania oznaczonego nr 1) jednorazowe środki na podjęcie działalności gospodarczej, otrzymane z Powiatowego Urzędu Pracy, realizowane w ramach projektu "XX" wolne są od podatku dochodowego od osób fizycznych zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 121 ustawy. Zdaniem Wnioskodawcy (w zakresie pytania oznaczonego nr 2) wydatki, do kwoty 3500 zł, sfinansowane z przyznanych, z Powiatowego Urzędu Pracy, środków na podjęcie działalności gospodarczej można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów gdyż spełniają warunki określone w art. 22 ust. 1 ustawy oraz nie zostały wymienione w art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zakupione z dofinansowania środki trwałe zarówno wydatki na ich nabycie jak i odpisy amortyzacyjne, nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 i pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem Wnioskodawcy (w zakresie pytania oznaczonego nr 3) ma On możliwość skorygowania rocznego zeznania podatkowego gdyż nie upłynęło jeszcze 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Stosownie natomiast do treści art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r. – przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych. Mając na uwadze treść powyższego przepisu należy stwierdzić, iż ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.: dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej, ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 121 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są jednorazowe środki przyznane bezrobotnemu na podjęcie działalności, o których mowa w art. 46 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (Dz. U. z 2013 r., poz. 374, z późn. zm.). Powołany przepis ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy stanowi m.in., że Starosta może ze środków Funduszu Pracy przyznać bezrobotnemu jednorazowo środki na podjęcie działalności gospodarczej. Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Zatem kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki: pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, być właściwie udokumentowany. Analiza treści zarówno art. 22 ust. 1 jak i art. 23 ww. ustawy, wskazuje że co do zasady, nie ma przeszkód, aby Wnioskodawca mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione na zakup wyposażenia sfinansowane ze środków otrzymanych z Powiatowego Urzędu Pracy. Warunkiem zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest jednakże istnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionymi wydatkami, a przychodami z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej oraz należyte udokumentowanie poniesionych wydatków. Sfinansowanie wydatków na zakup wyposażenia ze środków przyznanych osobie bezrobotnej z urzędu pracy na podjęcie działalności gospodarczej, nie wyklucza możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, mimo iż przyznane środki mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 121 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten nie został bowiem wymieniony w art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zgodnie z którym, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137. Fakt, iż wydatki sfinansowane zostały z dotacji, ma natomiast znaczenie w przypadku zakupionych z dotacji środków trwałych podlegających amortyzacji. W myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części. Co do zasady zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów podlegają odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a–22o, z uwzględnieniem art. 23, co wynika z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie jednak do art. 23 ust. 1 pkt 45 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszt, uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie. Odpisy amortyzacyjne od tej części wartości środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, która pokryta została z otrzymanej dotacji, nie stanowią zatem kosztów uzyskania przychodów. Ponadto, należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają unormowania, które zabraniałoby zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przed rozpoczęciem działalności gospodarczej w związku z tą planowaną działalnością gospodarczą. Art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określa ogólną zasadę potrącalności kosztów w czasie. W myśl tej regulacji koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10, są potrącane w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione. Jednocześnie w myśl art. 22 ust. 6b ww. ustawy, ustawodawca sprecyzował, co należy rozumieć przez moment poniesienia kosztu w przypadku podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów. Zgodnie z tym przepisem za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu. Reasumując, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego w świetle powołanych przepisów należy stwierdzić, iż otrzymane przez Wnioskodawcę środki z Powiatowego Urzędu Pracy w części przeznaczonej na zakup środków trwałych od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych nie stanowią dla Wnioskodawcy przychodu. Natomiast w pozostałej części otrzymane dofinansowanie stanowi przychód z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, korzystający ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 121 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym, środki otrzymane ze wskazanej we wniosku dotacji nie podlegają ewidencji w podatkowej księdze przychodów i rozchodów jako przychód z działalności. Sfinansowane z dotacji wydatki na zakup usług i wyposażenia, a zatem składników majątku nie stanowiących środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, można bezpośrednio zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. Wydatki te należy wykazać w podatkowej księdze przychodów i rozchodów jako pozostałe koszty uzyskania przychodów. Natomiast zakupione z dofinansowania środki trwałe – zarówno wydatki na ich nabycie, jak i odpisy amortyzacyjne – nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 1 i pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, ww. wydatków, nie wykazuje się w podatkowej księdze przychodów i rozchodów jako koszt uzyskania przychodu. Art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) przyznaje podatnikom, płatnikom i inkasentom uprawnienie do skorygowania uprzednio złożonej deklaracji podatkowej, poza wyjątkowymi sytuacjami, określonymi w odrębnych przepisach. Zgodnie z § 2 tego artykułu, skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie deklaracji korygującej wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty. Podatnik może skutecznie skorygować wysokość zobowiązania podatkowego o ile zobowiązanie to nie uległo przedawnieniu. Okres przedawnienia wynosi pięć lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, podatnik ma zatem prawo skorygować deklaracje za okres pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 ustawy). Okoliczności skutkujące przerwaniem lub zawieszeniem biegu przedawnienia wymienione zostały w art. 70 i art. 70a ww. ustawy. Jeżeli zatem zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za ostatnie 5 lat zawierają niewłaściwe dane, to Wnioskodawcy przysługuje prawo do złożenia korekt zgodnie z cytowanym art. 81 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Należy przy tym wyjaśnić, że prawidłowość złożonych zeznań (korekt) podlega ocenie organów podatkowych w odrębnym trybie, w związku z czym tutejszy Organ nie ma uprawnień, by rozstrzygać w ramach wydawania interpretacji indywidualnych, czy złożone zeznania (korekty) zostały sporządzone prawidłowo. Ponadto, ponownie zauważyć należy, iż to na podatniku spoczywa ciężar wykazania związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a osiąganymi przychodami oraz okoliczności, iż ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów bądź na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Wykazanie takiego związku jest warunkiem koniecznym dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.