ITPB1/415-1166/11/PSZ

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 22 listopada 2011 r. (data wpływu 23 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z odbywaniem aplikacji ogólnej - jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 23 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z odbywaniem aplikacji ogólnej. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Od dnia 29 listopada 2010 r. jest Pani aplikantką aplikacji ogólnej w Krajowej Szkole Sądownictwa i Prokuratury. Szkoła funkcjonuje na podstawie ustawy z dnia 23 stycznia 2009 r. o Krajowej Szkole Sądownictwa i Prokuratury (Dz. U. z 2009 r. Nr 26 poz. 157 ze zm.). Cykl szkoleń obejmował 10 zjazdów. Zjazdy odbywały się w miesiącach: grudniu 2010 r., styczniu, lutym, marcu, kwietniu, maju, lipcu, sierpniu, wrześniu i październiku 2011 r. Każdy zjazd trwał 5 dni (od poniedziałku do piątku, z wyjątkiem sierpnia, kiedy to trwał od wtorku do soboty). Z powodu braku innego połączenia kolejowego w miejscowości, w której znajduje się Szkoła był Pani już dzień przed zjazdem (czyli zazwyczaj w niedzielę). Pomiędzy zjazdami aplikanci odbywali praktyki w prokuraturze oraz różnych wydziałach sądów. Podczas aplikacji ogólnej do dnia 5 każdego miesiąca aplikanci otrzymują stypendium w wysokości 2.661 zł brutto. W komunikacie Nr 1/2011 Zastępcy Dyrektora KSSiP ds. Aplikacji z dnia 17 stycznia 2011 r. ogłoszono, że „zgodnie z otrzymaną interpretacją indywidualną Krajowa Szkoła jest zobowiązana do potrącenia podatku w wysokości 18% od stypendiów przyznanych aplikantom. Przy naliczaniu stypendiów dla osób, które nie wykazały innych źródeł dochodu, naliczana jest ulga wynikająca z tzw. kwoty wolnej od podatku. Stypendium ulega również pomniejszeniu o składkę na obowiązkowe ubezpieczenie zdrowotne, a to zgodnie z § 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 15 czerwca 2009 r. Stypendium jest traktowane jako dochód z innego źródła (art. 10 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Krajowa Szkoła nie potrąca żadnych kosztów uzyskania przychodu, co nie wyklucza takiego odliczenia w indywidualnym zeznaniu rocznym aplikantów. Zgodnie z art. 22 pkt 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy". W Pani przypadku na koszty uzyskania przychodu w postaci stypendium składają się koszty dojazdu na praktyki (bilet miesięczny komunikacji miejskiej), koszty dojazdów na zjazd (bilet PKP) oraz koszty noclegów w usytuowanym przy Szkole Domu Aplikanta (50 złotych za nocleg x 5 nocy). W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy od podatku dochodowego od osób fizycznych pobieranego od uzyskiwanego stypendium można w rozliczeniu rocznym odliczyć koszty uzyskania przychodu wskazane powyżej? Zdaniem Wnioskodawcy, skoro stypendium jest przychodem w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to podatek od niego pobierany powinien być pomniejszony o koszty uzyskania przychodu w postaci kosztów dojazdu na obowiązkowe szkolenia w trakcie aplikacji oraz koszty noclegu w Krakowie. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Kosztami uzyskania przychodu są zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z uzyskanymi przychodami. Z oceny związku z uzyskanym przychodem winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie mógł się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki: pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, być właściwie udokumentowany. Koszty poniesione w celu uzyskania przychodów to te, które zostały poniesione z zamiarem uzyskania przychodu. Ten zamiar (cel) musi być, po pierwsze, obiektywnie realny, zaś po drugie, istniejące okoliczności faktyczne muszą wskazywać na to, że dany wydatek w istocie mógł podatnikowi pozwolić na przewidywanie osiągnięcia przychodu. Natomiast koszty ponoszone w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu, to wydatki mające na celu ochronę źródła przychodu, tak by źródło to istniało w stanie niepogorszonym. Koszty uzyskania przychodów nie są kosztami uzyskania jakichkolwiek przychodów, lecz zawsze związane są z uzyskaniem przychodu z konkretnego źródła. Koszty uzyskania przychodu z danego źródła pomniejszają przychody z tego właśnie źródła, a nie jakiekolwiek przychody. Koszty uzyskania przychodu są zatem ściśle i funkcjonalnie przyporządkowane do danego źródła przychodów. Jak wynika z wniosku, otrzymuje Pani stypendium jako aplikantka w Krajowej Szkole Sądownictwa i Prokuratury. W związku z odbywaniem aplikacji ponosi Pani koszty wynajmu pokoju w Domu Aplikanta, koszty biletów miesięczny komunikacji miejskiej, koszty biletów PKP. Otrzymywane stypendium jest przychodem ze źródła o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - „inne źródła”. W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Aby zatem stwierdzić, czy opisane we wniosku wydatki stanowią koszty uzyskania przychodu, z tego źródła należy dokonać oceny, czy spełniają kryterium celowości, wynikające z omówionego powyżej przepisu art. 22 ust. 1 ustawy, tj. czy są ponoszone po to, by przychód z tytułu stypendium uzyskać. Podkreślić należy, iż wydatki poniesione zostały przez Panią w celu dotarcia do miejsca, w którym podnosi swoje kwalifikacje w ramach aplikacji ogólnej, przemieszczania się po tym mieście oraz zakwaterowania w Domu Aplikanta. Nie można zatem uznać, iż ponosi Pani koszty zakwaterowania, dojazdu do miejsca praktyk oraz przemieszczania się po mieście, celem uzyskania przychodu, jakim jest stypendium otrzymywane w związku z odbywaniem aplikacji. Zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2009 r. o Krajowej Szkole Sądownictwa i Prokuratury (Dz. U. Nr 26, poz. 157 ze zm.) Dyrektor Krajowej Szkoły przyznaje aplikantowi, na jego wniosek, stypendium na czas aplikacji ogólnej, aplikacji sędziowskiej oraz aplikacji prokuratorskiej, z wyłączeniem okresu stażu, o którym mowa w art. 31 ust. 2. Zatem aplikant musi sam wyjść z inicjatywą otrzymania stypendium poprzez złożenie odpowiedniego wniosku. Stypendium to nie jest uzależnione ani od sytuacji materialnej aplikanta, ani od wyników osiąganych w nauce, uzależnione jest jedynie od złożenia przez aplikanta wniosku o przyznanie stypendium i od decyzji Dyrektora Szkoły. W przypadku braku złożenia takiego wniosku aplikant nie otrzymałby stypendium. Fakt, iż odbywanie przez Panią aplikacji ogólnej (podnoszenie kwalifikacji), wiąże się z koniecznością ponoszenia kosztów dojazdów, przejazdów, zakwaterowania, nie jest wystarczającą przesłanką do zaliczenia ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodów z tytułu otrzymywanego stypendium. Podejmując decyzję o odbywaniu aplikacji sama Pani zdecydowała się na ponoszenie związanych z tym kosztów. Wydatki, o których mowa we wniosku są ponoszone dlatego, ze odbywa Pani aplikację, ale nie są ponoszone w celu uzyskania stypendium. W świetle powołanych przepisów oraz przedstawionego stanu faktycznego nie ma więc żadnych racjonalnych przesłanek aby powyższe wydatki zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów z tytułu otrzymywanego stypendium. Podkreślić przy tym należy, iż dodatkowym argumentem przemawiającym za brakiem trafności Pani stanowiska jest to, że niezależnie od tego czy odbywając aplikację ogólną ponosiłaby Pani wskazane we wniosku wydatki czy też nie, rzeczone stypendium byłoby jej wypłacane. Zatem na jego uzyskiwanie (jak również wysokość w jakiej jest otrzymywane) nie mają wpływu żadnego rodzaju wydatki poniesione przez Panią. Reasumując, należy stwierdzić, iż otrzymywane stypendium stanowi przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast wydatki ponoszone przez Panią na dojazd, zakwaterowanie, przejazdy komunikacją miejską, związane z odbywaną aplikacją, nie spełniają kryterium związku przyczynowo skutkowego z przychodem lub źródłem przychodu, nie są bowiem ponoszone w celu uzyskania stypendium, ani też nie mogą być uznane za wydatki związane z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodu. Dlatego też poniesione wydatki nie stanowią kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu cytowanego art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.